Скажи мне, кто твой субъект...
...и я скажу, действительно ли при отношениях с таким
партнером будут обычные цены
------------------------------------------------------------------
Несмотря на все возрастающее количество публикаций,
посвященных применению обычных цен, число вопросов, диктуемых
практикой, не уменьшается. Вот один из них: отношений с какими
субъектами касается п/п. 7.4.3 Закона о Прибыли ( 334/94-ВР )?
Напомним, что в соответствии с его нормами положения
подпунктов 7.4.1 и 7.4.2, регламентирующих применение обычных цен,
распространяются на операции с юрлицами, которые не являются
плательщиками налога на прибыль {1} или являются таковыми
по определению, но уплачивают налог на прибыль по иным, нежели
"стандартные" плательщики, ставкам. {2}
А теперь рассмотрим, какие же конкретно категории
хозяйствующих субъектов имеются здесь в виду.
Ну, однозначно не являются плательщиками налога на прибыль
юрлица, уплачивающие единый налог или фиксированный сельхозналог,
а также приобретшие специальный торговый патент. Для операций с
такими субъектами цены - обычные.
Теперь об "иных" ставках. Помимо общей ставки - 30% от
налогооблагаемой прибыли (п. 10.1) - Законом о Прибыли установлены
еще три ставки налога:
- 15% от суммы доходов нерезидентов, полученных от
осуществления ими на территории Украины хозяйственной
деятельности, в виде налога на репатриацию (п. 13.2), от суммы
доходов нерезидентов, полученных в виде страховых взносов,
платежей или премий от перестрахования рисков (п. 13.6), от суммы
доходов нерезидентов, полученных в виде дивидендов (п. 13.7);
- 6% от суммы доходов нерезидентов, полученных в виде оплаты
стоимости фрахта транспортных средств (п. 13.5);
- 3% от суммы доходов страховщиков-резидентов, полученных от
страховой деятельности (п/п. 7.2.1).
Предприятия, проводящие операции с перечисленными юрлицами,
под действие обычных цен подпадают.
Следующая категория - это те, для кого Законом о Прибыли
предусмотрены льготы: освобождение от налогообложения прибыли
предприятий и организаций общественных организаций {3} инвалидов
или прибыли предприятий, полученной от продажи на таможенной
территории Украины специальных продуктов детского питания
собственного производства; освобождение от налогообложения
отдельных видов доходов неприбыльных организаций, доходов,
полученных от продажи издательской продукции заказчику или
непосредственному потребителю, и т. п.
Для получения этих льгот, как известно, требуется выполнить
ряд условий. Например, у инвалидов работа на льготируемых
предприятиях должна быть основной, а их численность должна
составлять не менее 50% общей численности работающих, при условии
что фонд оплаты труда таких инвалидов в течение отчетного периода
составляет не менее 25% суммы общих расходов на оплату труда.
Но, допустим, все эти условия выполнены. Возникает вопрос:
должны ли плательщики, сотрудничающие с этими
предприятиями-льготниками, применять обычные цены для целей
налогообложения прибыли согласно п/п. 7.4.3 Закона о Прибыли?
По нашему мнению, действие п/п. 7.4.3 Закона о Прибыли на
операции с подобными льготниками не распространяется.
Да, прибыль, например, предприятий общественных организаций
инвалидов действительно освобождена от налогообложения подпунктом
7.12.1, а доход, полученный от продажи издательской продукции, -
пунктом 7.19. Однако исходя из положений ст. 2 Закона о Прибыли
эти предприятия всё же являются плательщиками налога на прибыль. И
нельзя сказать, что они платят налог по иным ставкам. Они либо
вообще налог не уплачивают, либо уплачивают его по ставке 30%. К
примеру, предприятия общественных организаций инвалидов не
освобождаются от налогообложения прибыли, полученной от продажи
подакцизных товаров и от игорного бизнеса. У издателя, в свою
очередь, облагается доход при продаже издательской продукции
оптовику или доход, полученный от предоставления рекламных услуг.
{4} Причем с указанной прибыли налог будет взиматься именно по
ставке 30%.
Как видим, не быть плательщиком налога на прибыль и
освобождаться от его уплаты - совсем не одно и то же (как, кстати,
и в ситуации с НДС - где это различие тоже принципиально в связи с
дискриминацией бартера).
Интересный вопрос возникает в отношении неприбыльных
организаций. Могут ли предприятия, общающиеся с неприбыльными,
игнорировать обычные цены? Не мешает ли им п/п. 7.4.3 Закона о
Прибыли?
На первый взгляд, неприбыльные организации не являются
плательщиками налога на прибыль, поскольку согласно п/п. 2.1.1
Закона последними считаются лишь
"субъекты хозяйственной деятельности, бюджетные, общественные
и другие предприятия, учреждения и организации, осуществляющие
деятельность, направленную на получение прибыли как на
территории Украины, так и за ее пределами".
А может ли быть у неприбыльных организаций деятельность,
направленная на получение прибыли? Далеко не каждый решится
ответить на данный вопрос утвердительно. Тем не менее мы считаем,
что неприбыльные организации все-таки являются плательщиками
налога. Этот вывод четко вытекает из положений п/п. 7.11.9 Закона.
Не кажется ли вам странной мысль, что не является плательщиком
налога на прибыль организация, которая при наличии соответствующих
условий уплачивать этот налог обязана? Нам - кажется. Ведь если
данная организация действительно не является плательщиком налога,
то у нее никак не может быть обязанности его уплачивать. Такой
вывод однозначно следует из Закона "О системе налогообложения"
( 1251-12 ) {5}.
Так что на основании системного толкования Закона о Прибыли
можно прийти к выводу, что неприбыльные организации все-таки
являются плательщиками налога на прибыль и при возникновении
объекта обложения, предусмотренного Законом о Прибыли, уплачивают
налог по ставке 30%.
В заключение - несколько слов о предприятиях, расположенных
в пределах специальных экономических зон и на территориях
приоритетного развития. В отношении этих субъектов используются
разные способы льготирования:
1) уменьшение суммы налога на прибыль на определенное
количество процентов (например, "Сиваш");
2) освобождение прибыли от налогообложения ("Яворов",
"Славутич" и т. п.);
3) обложение прибыли по ставке 50% от действующей ставки
(например, "Славутич" и зоны Донецкой области на 4-6-й год
осуществления проекта).
Очевидно, что п/п. 7.4.3 распространяется лишь на предприятия,
получившие третий вид льгот, поскольку они уплачивают налог по
иной ставке. Первые же два вида льгот в формулировку п/п. 7.4.3
вовсе не вписываются (например, в случае "1)" уменьшается
только сумма налога, а общая 30%-ная ставка - сохраняется).
Следовательно, работа с предприятиями, расположенными в спецзонах
и пользующимися привилегиями 1-го и 2-го вида, обычными ценами не
угрожает.
Таким образом, предприятия, имеющие партнерские
взаимоотношения с вышерассмотренными льготниками по налогу на
прибыль (кроме некоторых "спецзональных") и с неприбыльными
организациями, должны доказать, что действие п/п. 7.4.3 Закона о
Прибыли на них не распространяется.
{1} В отношении как бы подпадающих сюда нерезидентов - см.
"Бухгалтер" № 8'2002, с. 34-36.
{2} Это означает, что доход, полученный от продажи таким юрлицам
товаров (работ, услуг), определяется исходя из договорных
цен, но не ниже обычных, а расходы, понесенные в связи
с приобретением у этих юрлиц товаров (работ, услуг), - тоже
исходя из договорных, но не выше обычных, действовавших на
дату такой продажи (приобретения).
{3} Так - в Законе о Прибыли.
{4} См. "Бухгалтер" № 10-11'2002, с. 24-25.
{5} См. "Бухгалтер" № 1-2'2002, с. 6т.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№15/02, стр. 46
[01.04.2002]
Алла Погребняк
------------------------------------------------------------------