ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА АДМІНІСТРАЦІЯ
У ЗАПОРІЗЬКІЙ ОБЛАСТІ
Л И С Т
25.05.2006 N 1802/10/31-213
Державна податкова адміністрація у Запорізькій області на
доповнення до свого листа від 09.03.2006 р. N 773/10/31-112 щодо
визначення суми валового доходу підприємством-емітентом на етапі
погашення цільових безпроцентних облігацій повідомляє таке.
Відповідно до статті 4 Закону України "Про інвестиційну
діяльність" від 18.09.91 р. N 1560-XII ( 1560-12 ) (зі змінами та
доповненнями) інвестування та фінансування об'єктів житлового
будівництва із залученням коштів фізичних та юридичних осіб може
здійснюватися, зокрема, через випуск безпроцентних (цільових)
облігацій, за якими базовим товаром виступає одиниця такої
нерухомості.
Пунктом 7.6 статті 7 Закону "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) в редакції Закону від 22.07.97 р.
N 283/97-ВР ( 283/97-ВР ) (зі змінами та доповненнями) передбачено
спеціальний порядок оподаткування операцій із цінними паперами і
деривативами, зокрема, облігаціями.
На підставі підпункту 7.6.1 статті 7 зазначеного Закону
( 334/94-ВР ) платник податку зобов'язаний вести окремий
податковий облік операцій із цінними паперами і деривативами в
розрізі окремих видів цінних паперів, у тому числі облігацій.
Разом з тим норми пункту 7.6 статті 7 не поширюються на
операції з емісії корпоративних прав або інших цінних паперів, що
здійснюються платником податку, а також з їх зворотного викупу або
погашення таким платником податку.
Таким чином, оподаткування операцій з емісії та зворотного
викупу (погашення) облігацій у емітента не регулюються зазначеним
пунктом 7.6 статті 7, а визначається відповідно до пункту 7.9
статті 7.
Відповідно до підпункту 7.9.1 статті 7 зазначеного Закону
( 334/94-ВР ), не включаються до валового доходу і не підлягають
оподаткуванню грошові кошти або майно, залучені платником податку
в довірче управління, коштів у депозит (вклад), у тому числі
шляхом випуску ощадних (депозитних) сертифікатів (іпотечних
сертифікатів з фіксованою дохідністю), або на інші строкові чи
довірчі рахунки, у тому числі шляхом емісії (випуску) облігацій.
Як визначено підпунктом 7.9.2 статті 7, не включаються до
валових витрат кошти або майно, надані платником податку у зв'язку
з поверненням платником податку коштів або майна з довірчого
управління, основної суми депозитів (вкладів), у тому числі
залучених шляхом випуску ощадних (депозитних) сертифікатів з
фіксованою доходністю, або коштів з інших строкових чи довірчих
рахунків, у тому числі шляхом погашення (викупу) облігацій.
Під терміном "основна сума" слід розуміти, зокрема, суму
наданого кредиту чи депозиту (строкових, довірчих рахунків) без
урахування процентів (фіксованих виплат, премій, виграшів).
Таким чином, емісія (розміщення) та погашення (викуп)
облігацій за номінальною вартістю, зазначеною в облігації, не
призводять до виникнення податкових зобов'язань з податку на
прибуток.
Отже, операції емісії (випуску) облігацій та їх погашення, як
процентних, так і цільових, у податковому обліку не
відображаються.
Грошові кошти, отримані від розміщення цільових облігацій,
спрямовуються на цілі, передбачені їх випуском та зафіксовані в
інформації про випуск облігацій, тобто на фінансування будівництва
житла для громадян - власників цільових облігацій.
Як визначено статтею 13 Закону Україні "Про цінні папери та
фондову біржу" ( 1201-12 ), погашення цільових облігацій
здійснюється шляхом надання власнику такої облігації права на
придбання відповідних товарів чи послуг, передбачених інформацією
про випуск облігацій. Дохід за облігаціями цільових позик
(безпроцентними облігаціями) не виплачується.
Якщо ціна товару на момент його отримання перевищуватиме
вартість облігації, власник одержує товар за ціною, зазначеною в
облігації, а при отриманні дешевшого товару він одержує різницю
між вартістю облігації та ціною товару.
Таким чином, погашення цільової облігації розглядається як
реалізація певного товару (квартири) з одночасним погашенням
взаємних заборгованостей між власником облігації та
підприємством-забудовником, що є водночас емітентом.
При визначенні об'єкта обкладення податком на прибуток
операцій з передачі квартир власникам облігацій у рахунок
погашення їх вартості до валових доходів підприємства-забудовника
при продажу (передачі) квартир включаються доходи від такого
продажу.
Отже, валові доходи у емітента, що випустив цільові облігації
під будівництво житлової нерухомості, відображаються в момент
погашення таких цільових облігацій, тобто за фактом передачі
нерухомості.
До складу валових витрат включається сума витрат, пов'язаних
зі створенням чи придбанням зазначеного активу, з відображенням
сум таких витрат у декларації за звітний податковий період, в
якому було здійснено такий продаж.
При цьому при формуванні валових доходів за фактом передачі
нерухомості фізичним особам, на підставі пункту 7.4 статті 7
Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ), застосовуються звичайні ціни, оскільки, як
визначено зазначеним пунктом, дохід, отриманий платником податку
від продажу товарів (робіт, послуг), зокрема особам, які не є
платниками податку на прибуток за ставками відповідно до статті 10
зазначеного Закону, визначається виходячи із договірних цін, але
не менших за звичайні ціни на такі товари (роботи, послуги), що
діяли на дату такого продажу.
Отже, на операції платника податку на прибуток з фізичними
особами поширюється норма закону щодо визначення валового доходу
виходячи із договірних цін, але не менше звичайних цін на товари
(роботи, послуги), що діяли на дату здійснення операцій
купівлі-продажу.
Визначення звичайної ціни наведене у пункті 1.20 статті 1
Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ).
Крім того, для певних операцій передбачені окремі правила
визначення звичайної ціни.
Зокрема, для товарів (робіт, послуг), що продаються шляхом
публічного оголошення умов їх продажу, звичайною визначається
ціна, що міститься у такому прилюдному оголошенні (пп. 1.20.3
статті 1).
Поняття "публічний договір" визначене Цивільним кодексом
України ( 435-15 ).
Під публічним договором згідно зі статтею 633 ЦКУ ( 435-15 )
розуміється договір, за яким одна сторона - підприємець узяла на
себе зобов'язання здійснювати продаж товарів, виконання робіт або
надання послуг кожному, хто до неї звернеться (роздрібна торгівля,
перевезення транспортом загального користування, послуги зв'язку,
медичне, готельне, банківське обслуговування тощо). Умови
публічного договору встановлюються однаковими для всіх споживачів,
крім тих, кому за законом надані відповідні пільги. Підприємець не
має права надавати переваги одному споживачеві перед іншим щодо
укладення публічного договору, якщо інше не встановлено законом.
Звертаємо увагу, що поняття "публічний договір"
застосовується лише в сфері роздрібної торгівлі та ряду послуг
споживчого характеру.
Тобто якщо ціна (вартість) у сфері роздрібної торгівлі та
ряду послуг споживчого характеру є однаковою для кожного із
споживачів, то вважається, що вона відповідає справедливій
ринковій ціні, а отже, є звичайною.
Умовою випуску і реєстрації облігацій є оприлюднення
інформації про їх випуск та розміщення.
У даному випадку інформація про випуск таких цільових
облігацій опублікована в офіційному виданні Державної комісії по
цінним паперам та фондовому ринку, Придніпровської, Донецької та
Кримських фондових бірж - газеті "Економіка плюс".
Пунктом 1.6 статті 1 Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) визначено, що товари - це
матеріальні та нематеріальні активи, а також цінні папери та
деривативи, що використовуються у будь-яких операціях, крім
операцій з їх випуску (емісії) та погашення.
Таким чином, розміщення інформації у засобах масової
інформації стосовно порядку випуску емітентом облігацій та їх
погашення в контексті пункту 1.20 статті 1 Закону ( 334/94-ВР ) не
є публічним оголошенням умов продажу.
Виходячи з наведеного, якщо при погашенні цільових облігацій
емітент укладає договір купівлі-продажу відповідного приміщення з
фізичними особами, то з метою оподаткування платник податку
(продавець) застосовує звичайні ціни, що дорівнюють фактичній
ринковій вартості квартир та нежитлового приміщення.
Голова І.Ковальчик