Читать запрещается. "Единоналожное" налогоизбегание
------------------------------------------------------------------
Недавно, совершенно случайно встретив своего институтского
однокашника, а ныне - шишку налоговой милиции нашего густонаселен-
ного пункта, имел я с ним за рюмкой кофе содержательную беседу о
налоговых героях нашего времени - юри физлицах, работающих на еди-
ном налоге. Кроме его сетований по поводу огромного вреда, наноси-
мого Госбюджету "единоналожным" Указом, и "труднодоставаемости"
налоговиками субъектов, работающих на едином налоге, в ходе этой
приватной встречи я услышал и ряд показавшихся мне любопытными
моментов, связанных с работой "единщиков", о всевозможных уловках
и заморочках, многие из которых, честно говоря,- "на грани фола".
Об этом (с небескорыстного ведома моего знакомого) и хочу вам
сегодня поведать, по мере необходимости сопровождая эти моменты
своими комментариями.
Итак.
1. Многие юрлица - "единоналожники" (далее - ЮРЕНы) проводят
убыточные операции по продаже как товаров, так и продукции, работ
(услуг), безболезненно занижая тем самым базу налогообложения.
Ведь при исчислении единого налога никакие гадости типа "обычных
цен" не применяются, а уценки сумму налога не увеличивают. Недопо-
лученное при этом возвращается к ЮРЕНу, как правило, в "темном"
виде (неучтенным "налом" и т. п.).
Правда, обычные цены все-таки могут замаячить, но только для
исчисления НДС у ЮРЕНа, облагаемого по ставке 6% (то есть являюще-
гося плательщиком НДС), и при том лишь в тех случаях, когда он
будет продавать нечто неплательщикам НДС или связанным лицам. {1}
Тогда база будет определяться по п. 4.2 Закона об НДС.
2. Еще чаще ЮРЕНами для неуплаты единого налога используются
отгрузки без получения оплаты за товары (работы, услуги). Ведь
согласно ст. 1 Указа № 746/99 ( 746/99 ) единым налогом у них
облагается выручка, полученная в денежном виде на текущий счет или
в кассу! {2}
Реальная выручка при этом либо поступает "втемную", либо "сли-
вается" в адрес третьих (доверенных ЮРЕНа) лиц, {3} либо приходит
по встречному "липовому" договору комиссии на покупку (в котором
ЮРЕН выступает комиссионером), либо поступает в неденежном виде по
встречному договору купли-продажи (когда маскируется бартер), и
т.д., и т.п.
3. Кстати, что касается применения ЮРЕНами в работе всевозмож-
ных посреднических договоров (комиссии, поручения и т. п.), то на
этом поприще в последнее время произошла резкая активизация. А
причиной этому явился выпуск ГНАУ либерального письма-разъяснения
от 07.11.2000 г. № 14724/7/15-1317 относительно базы обложения
единым налогом операций в рамках поcреднических договоров (см.
"Бухгалтер" № 22'2000, с. 8). В этом письме, напомним, ГНАУ таки
согласилась с тем, что если ЮРЕН выступает в таких договорах
посредником, то облагаться единым налогом у него должна только
сумма полученного им посреднического вознаграждения. Поэтому преи-
мущества применения таких договоров, когда ЮРЕН выступает в них
посредником (комиссионером, поверенным и т. п.), очевидны: эти до-
говоры позволяют выводить из-под обложения единым налогом покупную
стоимость товаров (работ, услуг), пропускаемых ЮРЕНом через себя.
При этом у ЮРЕНа также появляется возможность безналогово привле-
кать денежные средства в виде предоплат по договорам комиссии
(поручения) на покупку.
Обложение НДСом у 6 %-ных ЮРЕНов при посреднической продаже
(согласно п. 4.7 Закона об НДС) - почти такое же, как и при обыч-
ной купле-продаже, так что покупатель, если нужно, получит в
полной сумме свои заветные налоговые накладные. Ну а помимо всего
прочего применение ЮРЕНами (да и ЧПЕНами {4}) посреднических дого-
воров позволит им намного дольше удерживаться в рамках миллионного
(пятисоттысячного) оборота, установленных Указом № 746/99.
4. До выхода упомянутого выше письма ГНАУ, реабилитировавшего
законное обложение единым налогом посреднических договоров, ЮРЕНы
иногда прибегали к следующей заморочке. Дорогостоящие единичные
товары при приобретении приходовали на баланс как основные
средства (ОС), затем их буквально два дня амортизировали {5}, пос-
ле чего реализовывали уже не как товар, а именно как ОС и соответ-
ственно облагали единым налогом. А при реализации ОС, напомним,
согласно ст. 1 Указа № 746/99 единым налогом облагается не вся
сумма, а разница между суммой реализации и остаточной стоимостью
ОС на момент продажи. Естественно, что при этом все обставлялось
необходимым документальным образом: оформлялись соответствующие
распоряжения по предприятию, акты ввода и вывода таких ОС из
эксплуатации и, естественно, проводки в бухучете. Правда, при ис-
пользовании такой схемы сильно наглеть (частить) не стоит (по по-
нятным причинам...). {6}
5. Как известно, бартер (а точнее - любой неденежный расчет за
товары, работы, услуги, включая натуроплату) ЮРЕНам запрещен все
той же ст. 1 Указа № 746/99. И к каким только уловкам не прибегают
на практике ЮРЕНы, чтобы скрыть свои неденежные расчеты!
Как уже упоминалось в п. 2, они могут оформлять встречные
договоры купли-продажи и "завешивать" встречные задолженности (с
отодвинутыми подальше сроками их погашения).
Но есть и другой способ: выставлять - как "прокладку" между
собой и контрагентом - ЧПЕНа: этому и бартер разрешен, и по
436-му Указу (о наличке) в связи с отсутствием кассы его не штра-
фуют!
Тогда все выглядит так. Между ЮРЕНом и ЧПЕНом заключены
встречные договоры куплипродажи на товар 1 и товар 2, а между
ЧПЕНом и контрагентом (третьим лицом) - договор бартера товара 1
на товар 2.
Товары проходят через ЧПЕНа транзитом, а затем все закрывается
в нужный (для уплаты налога) момент прогоном налички через кассу
ЮРЕНа (от ЧПЕНа и обратно). Причем "живая" наличка никуда не
ходит - просто ее движение оформляется документами (ведь никто не
знает, сколько в определенный момент лежит в кармане у ЧПЕНа
"живых" денег,- этим и пользуются).
Напомним, что торговый патент "единоналожникам" не нужен - их
от этого освободил 746-й Указ (ст. 6).
Неприятный момент: ЮРЕНу лучше не зашкаливать при расчете с
ЧПЕНом трехтысячный предел ежедневных наличных расчетов с одним
лицом, чтобы не угодить под "сверхлимитные" штрафы. Кроме того, у
ЧПЕНа увеличиваются объемы выручки от реализации.
В качестве промежуточного звена можно, естественно, использо-
вать не ЧПЕНа, а просто обычное предприятие или частного предпри-
нимателя, но тогда и "прокладке"-предприятию нужно помнить о трех-
тысячном ограничении наличных расчетов.
Выдача же ЮРЕНом своим работникам натуроплаты (что тоже явля-
лось бы неденежным расчетом, то есть нарушением ст. 1 Указа
№ 746/99), маскируется путем одномоментного проведения "на бумаге"
через кассу наличных средств: от физлица - ЮРЕНу (за товары) и
обратно (как выплата зарплаты).
6. Отдельное (и весьма почетное) место в этих "единоналожных"
играх занимают "фокусы" с векселями. Тут уж народец изгаляется -
кто во что горазд.
Например, ЮРЕН-продавец получает от покупателя вексель, {7}
затем его индоссирует с дисконтом или без (в зависимости от ситуа-
ции) в пользу третьего (доверенного) лица, которому и "сливаются"
средства от продажи.
(Тогда у этого третьего лица при погашении или дальнейшей про-
даже векселя {8} облагаться может только сумма дисконта по вексе-
лю. Поэтому здесь лучше рассчитать, выгодно ли передавать вексель
с дисконтом - и с каким размером дисконта - или, может, лучше
передать его по номиналу, ведь 30 % налога на прибыль от суммы
дисконта могут превысить всю сумму единого налога от продажи!)
В нужный же момент деньги (варианты: за вычетом дисконта; по
частям) от третьего лица поступят (или вообще не поступят) к
ЮРЕНу - и тогда только обложатся единым налогом (а самоуверенные
обложат еще и не всю сумму отгрузки, а только поступившую на счет
или в кассу - то есть за вычетом дисконта по векселю).
Был и случай, когда шибко проворный ЮРЕН выписывал переводные
векселя сам на себя, то есть выступал в таких переводных векселях
одновременно и векселедателем (трассантом), и векселедержателем
(ремитентом), ставил плательщиками по этим векселям своих покупа-
телей, а затем, индоссируя векселя в пользу третьего лица, аккуму-
лировал на этом лице не обложенные единым налогом денежные
средства от продажи своих товаров.
7. Любопытнейшим оказалось и то, что время нахождения на
едином налоге многие ЮРЕНы успешно используют не только для
(полу)легальной экономии на налогах и сборах, но и для проведения
"зачистки" баланса предприятия. Именно в период "единоналожия" они
под видом списания с баланса (как "непригодного") "устаревшего",
"утерянного без виновных" и т. п.) "приватизируют", то есть стяги-
вают в "нужные" руки, имущество предприятия, а также списывают и
действительно ненужное или утерянное. Теряющаяся при этом аморти-
зация ЮРЕНам для исчисления налогов все равно ведь не нужна...
Естественно, все это тщательно маскируется документально (акты
на списание имущества комиссией, сдача в утиль и т. п.).
В нужный момент сие "живое" имущество в зависимости от пресле-
дуемых целей где-то проявляется: либо продается дружественным
ЧПЕНом "налево" (а тот, как известно, за всё откупается от бюджета
месячными сотней-двумя гривень), либо берется предприятием у
"сторонних" лиц в аренду и т. д.
Правда, ЮРЕНам-"шестипроцентникам" основные средства нужно
списывать максимально осторожно и со всей документальной стро-
гостью (дабы не угодить под "ликвидационный" НДС - см. п. 4.9
Закона об НДС) и не забывать о сторнировке налогового кредита
(если он был) по списываемым ТМЦ.
В этот же "единоналожный" период напропалую списываются (без
налогообложения!) всевозможные зависшие в балансе до перехода на
единый налог кредиторские задолженности - как с истекшим, так и
не- сроком исковой давности {9}.
В общем, выходит потом ЮРЕН после этих процедур с таким чистым
и помолодевшим балансом, как Иван-дурак после купания в кипящем
молоке.
8. ЧПЕНы - вообще интересная штука: 200 грн. уплатил - и всё.
И выручает это "лицо" во всевозможных ситуациях. Вот пример.
Идет процесс ликвидации обычного предприятия, остается изряд-
ная сумма денежных средств (бывает ведь и так), поэтому встает
проблема: как с минимальными налоговыми потерями "вынуть" сумму
этих средств, превышающую вклады учредителей в уставный фонд
ликвидируемого юрлица?
Путь "в лоб", то есть выплата этой суммы в виде дивидендов
учредителям, чреват потерей 30% от оставшейся суммы из-за уплаты
налога на дивиденды, который уже не с чем будет зачитывать, так
как предприятие свернуло деятельность, а долгов по налогу на
прибыль нет.
Если под каким-то безналоговым "соусом" (например, по договору
комиссии на покупку) сбросить эти деньги на другое юр(физ)лицо,
то как только "те" налоговики узнают, что предприятие ликвидирова-
лось, эту сумму, полученную другим лицом, заставят включить в его
доходы - как безвозмездно полученную - и обложат налогом на при-
быль (или подоходным).
Поэтому "ликвидаторы", не мудрствуя лукаво, находят ЧПЕНа,
состряпывают с ним задним числом договор купли-продажи товаров со
сроком поставки, достаточно отдаленным от предполагаемого срока
ликвидации, и отправляют упомянутые деньги на ЧПЕНа как предоплату
по этому договору. Причем делают грамотно: не за работы-услуги
предоплата, а именно за товары. Потому что на такие работы-услуги
ПФУ при проверке "под закрытие" может, чего доброго, доначислить
сверху 32%...
Когда же перед ликвидацией "требуют" от ЧПЕНа возврата денег,
тот спокойно ссылается на ненаступление сроков по договору.
Деваться некуда - приходится списать предоплату на убытки. А ЧПЕНу
все равно: даже если узнйют, что предприятие ликвидировано, он-то
уже честно отразил эти деньги в своих доходах и расплатился за всё
с бюджетом 100-200 гривнями.
Рассмотрим, кстати, пример, когда юрлицо надумает дарить ЧПЕНу
деньги (что также было бы возможно в рассматриваемой "ликвида-
ционной" ситуации). Это можно оформить договором дарения именно с
ЧПЕНом как таковым (а не с его "физическим лицом") и записать там
что-то типа "жалуем сие для развития ЧПЕНской деятельности" -
чтобы эти средства (не дай Бог) не посчитали доходом гражданина, а
не ЧПЕНа и не попытались обложить подоходным. {10}
Кстати, ликвидировать предприятие, перешедшее перед этим на
единый налог, нам кажется, можно гораздо безболезненнее, чем
обычное (хотя если будет бухгалтерская прибыль, проблема с диви-
дендами из-за странноватых разъяснений налоговиков {11} может
возникнуть и здесь), поскольку и придирок проверяющих, и самих
проверяющих при закрытии будет гораздо меньше, чем при ликвидации
обычного предприятия.
9. Следующий момент в "единоналожных" средах вращения давно
известен, но, может, кому-то он и в новинку.
Многие ЮРЕНы и ЧПЕНы, подбираясь к миллионному и 500-тысячному
рубежу, в последнем квартале своего "единоналожия" начинают откро-
венно хулиганить: пропускать через себя "космические" денежные
обороты, сильно превышая упомянутые рубежи, а также сверхлимитно
раздувать штат (только ЮРЕНы). {12} И самое смешное, что за это,
кроме возврата к обычной системе налогообложения со следующего
после такого превышения (нарушения) квартала, ничего не будет -
никаких перерасчетов, налогов, санкций и других наказаний таким
"отставным единщикам" не предусмотрено!!! {13}
Вот и всё, что мне удалось запомнить из беседы с моим
"посерьезневшим" однокашником. Звучало еще много всякого: что-то
касательно договоров субподряда с участием "единоналожников", о
том, что бесплатно полученное и переданное у ЮРЕНов не облагается,
и еще, и еще... Запамятовал. Годы... Склероз...
Одно усвоил четко: ох и не любят "они" ЕНов, ох не любят!
{1} Напомним, что бартер (а следовательно, и натуроплата), при
которых также возникают обычные цены для НДС, ЮРЕНам вообще запре-
щены ст. 1 Указа Президента № 746/99.
{2} А у их партнера- обычного предприятия затраты при этом
возникают сразу.
{3} Путем применения договоров в пользу третьих лиц (ст. 160
ГК), поручительства, вексельных расчетов еtс.
{4} Не расшифровываем.
{5} По новобухучетному позволению. Напомним, что согласно
определению основных средств, данному в п. 4 П(С)БУ 7, для отнесе-
ния материального актива к основным средствам важно, чтобы ожидае-
мый (а не фактический!) срок использования конкретного матактива
был больше одного года (или операционного цикла, если он больше
года). Кстати, для начала амортизации главное, чтобы начался
следующий после приобретения месяц.- Ред.
{6} Однако на практике все проходит не так уж и гладко даже
при продаже ЮРЕНом реальных ОС. Подробнее о проблемах обложения
единым налогом продажи ОС- см. "Бухгалтер" № 22'2000, с. 21.- Ред.
{7} О правомерности работы ЮРЕНов с векселями- см. письмо ГНАУ
от 15.05.2000 г. № 6562/7/15-1317 ( v6562225-00 ) в "Бухгалтере"
№ 13'2000 на с. 24.
{8} "Третьи лица" пусть при этом не забывают о том, что когда
векселя покупаются и продаются за деньги, если объем таких опера-
ций превысит 170 тыс. грн., предприятие обретет статус торговца
ценными бумагами, что потребует приобретения лицензии для такой
деятельности.- Ред.
{9} Напоминаем о нефискальной консультации налоговиков на эту
тему в газете "Налоговый, банковский, таможенный консультант"
№ 28'2000 (см. также "Бухгалтерскую газету" № 28-29'2000, с. 20):
там говорилось, что кредиторская задолженность с истекшим сроком
исковой давности единым налогом не облагается.- Ред.
{10} Полагаем, что даже при такой формулировке отбиться от по-
доходного шансов маловато, так как налоговики этот подарок будут
всячески отмежевывать от предпринимательской деятельности. Поэтому
лучше у ЧПЕНа что-то "покупать" или занимать (а не дарить) ему
деньги.- Ред.
{11} См., например, письмо ГНАУ от 15.08.99 г. № 18623/7/15-
1317 в "Бухгалтере" № 7'2000 на с. 67 - Ред.
{12} Но при этом открыто заниматься бартером ЮРЕНам мы не
советуем, поскольку там возможны дополнительные негативные пос-
ледствия (по этому поводу см. "Бухгалтер" № 17'2000, с. 10).- Ред.
{13} об этом уже не раз писали и налоговики, и наш журнал
(см., например, "Бухгалтер" № 20'2000, с. 26).- Ред.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№ 23/00, стр. 29
[01.12.2000]
Филимон Сливкин
------------------------------------------------------------------