МНМА, в девичестве - МБП
Нюансы учета малоценных необоротных материальных активов
------------------------------------------------------------------
В новом бухгалтерском учете МБП сроком службы более года пе-
решли в категорию малоценных необоротных материальных активов
(МНМА). Случилось это 28.02.2000 г., когда отменили Положение об
организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине. Правда,
можно говорить, что это знаменательное событие в жизни "малоценки"
произошло еще 01.01.2000 г., когда вступил в силу новый План сче-
тов. Но не будем углубляться в исторические экскурсы. Что случи-
лось - то случилось.
Лучше расскажем бухгалтерам, которые еще не до конца сориенти-
ровались в новых нормах, о некоторых вопросах учета таких МБП с
ожидаемым сроком полезного использования, превышающим один год.
При этом датой "исторического перехода" для нас будет 28 февраля
2000 года.
Прежде всего следует различать МБП, переданные в эксплуатацию,
и МБП на складе. В новом Плане счетов МБП, переданные в эксплуа-
тацию, зачисляются по первоначальной стоимости на субсчет 112
"Малоценные необоротные материальные активы", а сумма их износа
отражается на субсчете 132 "Износ прочих необоротных материальных
активов". Далее об МНМА со стопроцентно начисленным износом до
самой их ликвидации можно забыть {1}.
Манипуляции же с МНМА, изношенными на 50%, будут зависеть от
того, какой метод амортизации вы избрали в новом бухучете. Если у
вас остается метод "50% + 50%", то МНМА ждут месяца списания с ба-
ланса, в котором по ним и будут начислены оставшиеся 50% амортиза-
ции. Если же вы, чтобы избавиться от лишней мороки, избрали метод
начисления амортизации "100% в первом месяце использования", то
следует доначислить оставшиеся 50% амортизации, после чего об этих
МНМА тоже можно забыть. {2}
В обоих случаях проводки при доначислении 50% будут иметь сле-
дующий вид:
а) с использованием 8-го класса счетов:
д-т 832 "Амортизация прочих необоротных материальных активов",
к-т 132;
д-т 23 "Производство", 791 "Результат основной деятельности",
к-т 832;
б) с использованием 9-го класса счетов:
д-т 23, 91 "Общепроизводственные расходы", 92 "Административ-
ные расходы", 93 "Расходы на сбыт", 94 "Прочие расходы операцион-
ной деятельности", к-т 132;
д-т 791, к-т 90 "Себестоимость реализации", 92, 93, 94;
в) с использованием 8-го и 9-го классов счетов:
д-т 832, к-т 132;
д-т 23, 91, 92, 93, 94, к-т 832;
д-т 791, к-т 90, 92, 93, 94.
Между прочим, предприятиям предоставлено право пересмотра при-
меняемого метода амортизации. Пункт 28 П(С)БУ 7 гласит:
"Метод амортизации объекта основных средств пересматривается в
случае изменения ожидаемого способа получения экономических выгод
от его использования. Начисление амортизации по новому методу на-
чинается с месяца, следующего за месяцем принятия решения об
изменении метода амортизации".
И хотя в п. 28 речь идет об основных средствах, данное правило
может быть применено и к МНМА, так как в указанном Стандарте
(п. 1) под термином "основные средства" понимаются как собственно
ОС, так и МНМА.
Так что, по идее, ничто не может помешать вам изменить метод
начисления амортизации с "50/50" на "100" при переходе на новый
План счетов (да и после перехода тоже).
Что касается МБП, не введенных в эксплуатацию, то они, на наш
взгляд, должны переноситься на субсчет 153 "Приобретение (изго-
товление) прочих необоротных материальных активов", несмотря на
отсутствие субсчета 153 в числе рекомендуемых Минфином для перене-
сения сальдо со счета 112. Ведь согласно Инструкции о применении
Плана счетов ( z0893-99 ) "по дебету счета 15 "Капитальные инвес-
тиции" отражается увеличение понесенных расходов на приобретение
или создание материальных и нематериальных необоротных активов,
по кредиту - их уменьшение (ввод в действие принятие в эксплуата-
цию приобретенных или созданных нематериальных активов и т. п.)".
То есть ввод в действие МНМА отражается проводкой д-т 112, к-т
153. Следовательно, не введенные в эксплуатацию МНМА должны чис-
литься на субсчете 153.
В бухгалтерском учете амортизация по таким МНМА в соответствии
с п. 27 П(С)БУ 7 начнет начисляться в первом месяце их использо-
вания, тоесть в месяце ввода в эксплуатацию (перевода на субсчет
112).
В налоговом учете МНМА подпадают под определение основных фон-
дов из п/п. 8.2.1 Закона О Прибыли ( 283/97-ВР ), так как относят-
ся к "материальным ценностям, которые используются в хозяйствен-
ной деятельности плательщика налога в течение периода, превышающе-
го 365 календарных дней с даты ввода в эксплуатацию таких
материальных ценностей, и стоимость которых постепенно уменьшается
в связи с физическим или моральным износом".
Разумеется, для целей налогообложения они и амортизируют в
составе соответствующей группы основных фондов, причем независимо
от даты ввода в эксплуатацию (п/п. 8.3.5 Закона О Прибыли).
В связи с этим возникает естественный вопрос: нужно ли МНМА
переходного периода, то есть числившиеся в учете на 28.02.2000 г.
(сроком эксплуатации более года), в налоговом учете переводить в
состав основных фондов? (Заметьте, это касается любых МНМА - как
находящихся в эксплуатации, так и еще не введенных.) Как известно,
к событию применяются нормы права, действующие на дату такого
события.
То есть все упирается в вопрос: что в нашей ситуации является
"таким событием"? Если в принципе отрицать наличие "такого собы-
тия", то мы сталкиваемся с ситуацией, когда нужно на стоимость
всех МБП-МНМА, находящихся в эксплуатации (и даже списанных),
откорректировать в сторону уменьшения валовые затраты, а то и
себестоимость продукции, которая до 01.07.97 г. влияла на налог на
прибыль. Естественно, это абсурд.
Поэтому будем искать событие, к которому следует привязы-
ваться.
Логично было бы считать "таким событием" момент отнесения мат-
ценности на валовые затраты, то есть более раннюю дату из оприхо-
дования или оплаты. При этом подходе следует помнить, что на дату
отнесения наших МБП-МНМА на валовые затраты они правомерно счита-
лись той прежней "малоценной" и на них распространялись правила
отнесения МБП на валовые затраты. Следовательно, эти же правила
определяют и дальнейшую судьбу рассматриваемых МНМА независимо от
того, введены они в эксплуатацию или нет.
Некоторых смущает сложившаяся практика в похожей ситуации с
материалами, которые в дальнейшем идут на создание ОС (или улуч-
шение их "сверх 5%"). Стоимость таких материалов, как известно
(см. приложение к письму ГНАУ от 17.11.98 г. № 13445/10/15-1117
в ( v3445225-98 ) "Бухгалтере" № 22'99, с. 84-85), вычитается из
остатков на начало квартала при расчете по п. 5.9 Закона О Прибыли
и таким образом в итоге уменьшает валовой доход в составе именно
амортизации ОС, а не в составе валовых затрат. На наш взгляд,
сравнение МБП с "ремонтными" материалами - корректно не вполне.
Да, ситуации действительно похожи (были материалы- стали ОС), но
назвать их идентичными все же нельзя. Ведь МНМА попали в ОС не в
результате хоздеятельности предприятия, а из-за изменения законо-
дательства!
Исходя из вышесказанного мы считаем, что МБП-МНМА, которые уже
попали в валовые затраты до 28.02.2000 г., там и остаются. Причин
что-либо менять - нет. То есть о тех МНМА, которые были на эту
дату в эксплуатации, можно уже и не вспоминать.
А вот МНМА, которые на 28.02.2000 г. еще не были введены в
эксплуатацию, продолжают "висеть" в расчете по п. 5.9 и при пере-
даче в эксплуатацию окончательно попадают в валовые затраты.
Конечно, такая позиция является достаточно смелой. И, несмотря
на то что теоретически она является правильной, мы все-таки сове-
туем в этом деле проявлять осторожность.
Ведь писала же ГНАУ в своем письме от 20.03.98 г. № 2751/11/
16-1120-26 ( v2751225-98 ) (см. "Бухгалтер" № 17'98, с. 35), что
"фактически дата увеличения валовых затарат приходится на тот
налоговый период, в котором происходит убыль остатков"...
Те, кто не очень верит в свои силы отстоять валовые затраты по
МНМА, не введенным в эксплуатацию, могут вычесть их стоимость из
остатков на начало квартала и начать амортизировать в составе ОС.
Инспектор только спасибо скажет.
{1} А в месяце ликвидации стоимость ликвидированных МНМА на
субсчетах 112 и 132 сворачивается.
{2} Редкие случаи применения прямолинейного и производственно-
го методов начисления амортизации в отношении МНМА мы не рассмат-
риваем.
------------------------------------------------------------------
"Бухгалтер"
№ 22/00, стр. 32
[15.11.2000]
Влада Карпова, Леонид Карпов
------------------------------------------------------------------