Налоговый и бухгалтерский учет у участника инвестиционного
проекта
------------------------------------------------------------------
В последнее время входят в моду операции, связанные с переобо-
рудованием чердаков домов и заменой их на мансардные этажи. Такие
операции, как правило, выполняются с привлечением соответствующих
инвестиций и характерны для крупных городов Украины. Тем не менее
почта редакции свидетельствует, что определенный интерес к этой
проблеме существует и в районных центрах.
Рассмотрим ключевые вопросы данных операций на примере г.
Киева.
Прежде всего отметим, что отбор участников инвестиционного
проекта {1} в столице Украины осуществлялся на конкурсной основе в
соответствии с порядком, утвержденным распоряжением Киевгосгорад-
министрации от 07.03.97 г. № 273.
Государственный заказ на выполнение работ по капитальному
строительству, как правило, размещается на конкурсной основе с
учетом экономической выгоды этих заказов для предприятий и органи-
заций (п. 2 ст. 14 Закона об инвестициях).
Основными критериями победы в конкурсе (пп. 1.4 приложения 3 к
Распоряжению № 273) являлись:
- объем инвестиций, который участник обязуется вложить в
реализацию инвестиционного проекта в течение конкретного срока;
- размер доли имущества, передаваемой инвестору в собствен-
ность в результате реализации инвестиционного проекта;
- обязательства по решению приоритетных эконом ических и со-
циальных нужд города. Будет не лишним напомнить, что в соот-
ветствии с нормами ст. 9 Закона об инвестициях к исключительной
компетенции субъектов инвестиционной деятельности отнесены вопросы
самостоятельного заключения договоров, выбора партнеров, определе-
ния обязательств и других условий взаимоотношений ( 1560-12 ).
Государственный комитет строительства, архитектуры и жилищной
политики Украины в письме от 10.04.2001 № 8/8-118 ( v-118241-01 )
разъяснил, что основным правовым документом, регулирующим взаимо-
отношения между субъектами инвестиционной деятельности, является
договор (соглашение). В строительстве таким договором является
договор подряда (контракт).
Подрядный контракт на строительство
Подрядный контракт обеспечивает согласованную деятельность
всех участников строительства. Он заключается на весь период
строительства с уточнением при необходимости отдельных условий
путем заключения дополнительных соглашений.
Положение о подрядных контрактах в строительстве Украины,
утвержденное протоколом Научнотехнического совета Министерства
Украины по делам строительства и архитектуры от 15.12.93 г. № 9
( v0009241-93 ), определяет порядок подготовки, составления и
выполнения подрядных контрактов на строительство объектов.
Согласно п. 2.5 этого Положения заказчик в соответствии с
контрактом контролирует ход выполнения подрядных работ, выступает
покупателем выполненных подрядчиком работ и в то же время может
быть их соисполнителем.
Заказчик - это участник контракта, определяющий условия сос-
тавления контракта, принимающий законченные работы и осуществляю-
щий расчеты за них с подрядчиком. В роли заказчика может выступать
инвестор {2} или по его поручению другие физические и юридические
лица. Если заказчик и инвестор являются разными лицами, то их
полномочия четко разграничиваются путем заключения соответствующе-
го договора между ними.
Инвестор может оставить за собой право решения основных вопро-
сов по строительству объектов**: определение цены и сроков сдачи
их в эксплуатацию. Однако в соответствии с абз. 2 ст. 17 Закона об
инвестиционной деятельности стоимость строительства определяется с
использованием государственных сметных норм, что является обяза-
тельным при осуществлении строительства объектов с привлече-
нием средств Государственного бюджета Украины, бюджета Автономной
Республики Крым, местных бюджетов, а также средств государственных
предприятий, учреждений и организаций.
Не стоит забывать также о лицах, которые обеспечивают реализа-
цию инвестиций в капитальное строительство как исполнители заказов
или на основании поручения инвестора (заказчиках, подрядчиках,
поставщиках, проектировщиках, научно-консультационных фирмах, пос-
редниках, банках, страховых компаниях и др.). Эти лица в подрядном
контракте определяются как участники инвестиционной деятельности.
Ими могут выступать физические и юридические лица Украины, других
государств.
Для определения размеров паевого участия (взносов) инвесторов
(застройщиков) в создании социальной и инженерно-транспортной
инфраструктуры г. Киева с учетом оценки социально-экономического
значения инвестиционных проектов для города Киевским городским
советом разработаны Нормативы (Решение от 30.09.99 г. № 49/551).
Эти Нормативы распространяются на всех инвесторов (застройщи-
ков), осуществляющих на территории города Киева строительство
(реконструкцию) жилья независимо от формы собственности, кроме
объектов, которые сооружаются (реконструируются) по заказу орга-
нов местного самоуправления за счет средств государственного и
городского бюджетов.
Расходы, связанные с освоением территории строительства, прок-
ладкой внешних сетей, благоустройством территории и т. п., общий
размер которых определяется сводными сметными расходами или данны-
ми о расходах по городу, микрорайону или кварталу, включаются в
сметную стоимость строительства пропорционально общему строитель-
ному объему.
Паевое участие инвесторов (застройщиков) в создании социальной
и инженерно-транспортной инфраструктуры города является одноразо-
вым взносом, который инвестор должен уплатить в специальный фонд
городского бюджета г. Киева, и включает в себя:
- возмещение расходов бюджета г. Киева на расширенное воссоз-
дание его ресурсов;
- плату инвестора за право реализовать свой проект строи-
тельства (реконструкции) на территории столицы. Порядок отражения
хозяйственных операций в бухгалтерском и налоговом учете будет
зависеть от условий инвестиционного договора, от того, какие
функции возложены на инвестора.
Налоговый и бухгалтерский учет у заказчика (застройщика)
Если инвестор не является подрядчиком, то ему не следует руко-
водствоваться нормами Положения (стандарта) бухгалтерского учета
18 "Строительные контракты", утвержденного приказом Министерства
финансов Украины от 28.04.2001 г. № 205 ( z0433-01 ), потому что
ПБУ 18 определяет методологические основы формирования информации
подрядчиками в бухгалтерском учете о доходах и расходах, связанных
с выполнением строительных контрактов, к тому же вступает в силу
только с 01.01.2002 г.
Каких-либо специальных положений и инструкций по бухгалтерско-
му учету расходов инвестора (заказчика) не существует. По мнению
автора, порядок отражения этих операций нашел свое отражение в
Положении (стандарте) бухгалтерского учета 7 "Основные средства",
утвержденном приказом Министерства финансов Украины от 27.04.2000
г. № 92 ( z0288-00 ).
В частности, согласно п. 8 ПБУ 7 первоначальная стоимость
объекта основных средств состоит из следующих расходов:
- сумм, уплачиваемых подрядчикам за выполнение строительно-
монтажных работ (без непрямых налогов);
- регистрационных сборов, государственной пошлины и аналогич-
ных платежей, осуществляемых в связи с приобретением (получением)
прав на объект основных средств:
- других расходов, непосредственно связанных с доведением
основных средств до состояния, в котором они пригодны для исполь-
зования в запланированных целях.
Расходы на строительство для собственных нужд, осуществляемое
как хозяйственным, так и подрядным способом, предприятия отражают
на субсчете 151 "Капитальное строительство".
На субсчете 205 "Строительные материалы" предприятия-заказчики
отражают движение строительных материалов, конструкций и деталей,
оборудования и комплектующих изделий, подлежащих монтажу, и других
материальных ценностей, необходимых для выполнения строительно-
монтажных работ, изготовления строительных деталей и конструкций.
Оборудование и строительные материалы, переданные подрядчику
для монтажа и выполнения строительных работ, списываются с субсче-
та 205 на счет 15 "Капитальные инвестиции" после подтверждения их
монтажа и использования.
Пример
С уполномоченным органом собственника (администрации) заключен
инвестиционный контракт на реконструкцию крыш площадью 750 кв.м
на 15 мансард. Все числа (суммы) условные.
В соответствии с контрактом инвестор заключает договоры на
выполнение подрядных работ.
|------------------------|------------------|---------|----------|
| Статьи расходов |Стоимость без НДС,| НДС, | Всего, |
| | тыс. грн. |тыс. грн.| тыс. грн.|
|------------------------|------------------|---------|----------|
|Строительные материалы | 125 | 25 | 150 |
|------------------------|------------------|---------|----------|
|Строительные работы, | 425 | 85 | 510 |
|выполненные подрядчиком,| | | |
|в т.ч. | | | |
|------------------------|------------------|---------|----------|
|замена и устройство | 300 | 60 | 360 |
|кровли из материалов | | | |
|заказчика | | | |
|------------------------|------------------|---------|----------|
|устройство лестничных | 50 | 10 | 60 |
|пролетов | | | |
|------------------------|------------------|---------|----------|
|реконструкция | 75 | 15 | 90 |
|пapaдных входов в дом | | | |
|------------------------|------------------|---------|----------|
|благоустройство при- | 150 | 30 | 180 |
|домовой территории | | | |
|------------------------|------------------|---------|----------|
|Сметная стоимость работ | 700 | 140 | 840 |
|------------------------|------------------|---------|----------|
Инвестором по условиям конкурса в 1997 году уплачены средства
на развитие социальной сферы - 20 тыс. грн. Эти перечисления в
сметную стоимость строительства не включаются и отражаются как
прибыль, использованная в отчетном периоде.
Промежуточные этапы выполненных работ в данном примере не
рассматриваются.
|---|------------------------|---------------|-------|-----------|
| № | Содержание операции | Бухгалтерский | Сумма,| Налоговый |
|п/п| | учет | грн. | учет |
| | |-------|-------| |-----|-----|
| | | Д-т | К-т | | ВД | ВР |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 1 |Закуплены строительные |205/соб| 631 | 125,0 | - | - |
| |материалы |-------|-------|-------|-----|-----|
| | |641/ндс| 631 | 25,0 | - | - |
| | |-------|-------|-------|-----|-----|
| | | 631 | 311 | 150,0 | - | - |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 2 |Строительные материалы |205/уст| 205/ | 125,0 | - | - |
| |переданы подрядчику | | соб | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 3 |Перечислен аванс подряд-| 371 | 311 | 255,0 | - | - |
| |чику в размере 50 % | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 4 |Отражен НДС |641/ндс| 644 | 42,5 | - | - |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 5 |Подписан акт выполненных| 151 | 631 | 425,0 | - | - |
| |работ с подрядчиком | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 6 |Отражен НДС |641/ндс| 631 | 42,5 | - | - |
| | |-------|-------|-------|-----|-----|
| | | 644 | 631 | 42,5 | - | - |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 7 |Зачтен аванс | 631 | 371 | 255,6 | - | - |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 8 |Подписан акт использова-| | | | | |
| |ния строительных мате- | 151 | 205/ | 125,0 | - | - |
| |риалов подрядчиком | | уст | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 9 |Перечислена задолжен- | 631 | 311 | 255,0 | - | - |
| |ность подрядчику | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
|10 |Перечислен аванс в | | | | | |
| |размере 100 % для благо-| 371 | 311 | 180,0 | - | - |
| |устройства придомовой | | | | | |
| |территории | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
|11 |Отражен НДС |641/ндс| 644 | 30,0 | - | - |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
|12 |Подписан акт выполненных| 151 | 631 | 150,0 | - | - |
| |работ | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
|13 |Начислен НДС | 644 | 631 | 30,0 | - | - |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
|14 |Закрыт аванс | 631 | 371 | 180,0 | - | - |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
Если построенные мансарды заказчик будет продавать физическим
лицам под жилье, то для отражения в налоговом учете его расходов
можно предложить два равноценных варианта.
Вариант 1. Включить затраты в валовые расходы по "первому
событию" как затраты на изготовление товара (и подрядные работы, и
строительные материалы).
В соответствии с п. 5.1 Закона о прибыли суммы любых расходов,
осуществляемых плательщиком налога, как компенсация стоимости
изготавливаемых товаров для их дальнейшего использования в собст-
венной хозяйственной деятельности, включаются в валовые расходы.
Затем согласно п. 5.9 Закона о прибыли необходимо рассчитать
прирост (убыль) балансовой стоимости покупных товаров (кроме акти-
вов, подлежащих амортизации). Так как балансовая стоимость таких
запасов на конец отчетного квартала и вплоть до окончания строи-
тельства будет превышать их балансовую стоимость на начало того же
отчетного квартала, разница вычитается из суммы валовых расходов в
отчетном квартале.
Вариант 2. Включить в валовые расходы стоимость построенного
жилья по окончании строительства и в момент оприходования жилья
(мансард) как товара.
И в одном, и в другом варианте валовые расходы не увеличатся
до момента продажи товара.
Особенности обложения НДС
На сегодняшний день освобождаются от налогообложения операции
по продаже или передаче в собственность вновь построенного жилья
физическим лицам для его использования в качестве местожительства
(пп. 5.1.20 Закона о НДС). Поэтому суммы НДС, уплаченные в связи с
приобретением товаров, работ, услуг (строительных материалов),
включаются в стоимость построенного жилья и к налоговому кредиту
не относятся (пп. 7.4.2 Закона о НДС).
Однако за период выполнения подрядного контракта (с 1997 г. по
2001 г.) пп. 5.1.20 Закона о НДС претерпел несколько изменений.
Изложим их в виде таблицы.
|---|----------------------|-----------------------|-------------|
| № |Дата вступления в силу|Операции, освобожденные| Основание |
|п/п| | от обложения НДС | (Закон |
| | | | Украины) |
|---|----------------------|-----------------------|-------------|
| 1 | 01.10.97 г. | отсутствует | от 03.04.97 |
| | | | г. |
| | | | № 168/97-ВР |
|---|----------------------|-----------------------|-------------|
| 2 | 02.10.97 г. |выполнение работ (стои-| от 26.09.97 |
| | |мость работ) по строи- | г. |
| | |тельству жилья, которые| № 550/97-ВР |
| | |осуществляются за счет | |
| | |средств физических лиц,| |
| | |и передача такого жилья| |
| | |в собственность таким | |
| | |физическим лицам | |
|---|----------------------|-----------------------|-------------|
| 3 | 01.01.2000 г. |выполнение работ (стои-| от 14.07.99 |
| | |мость работ) по строи- | г. |
| | |тельству жилья незави- | № 942-XIV |
| | |симо от источников | |
| | |финансирования | |
|---|----------------------|-----------------------|-------------|
| 4 | 01.04.2000 г. |продажа или передача в |от 02.03.2000|
| | |собственность вновь |г. |
| | |построенного жилья |№ 1523-III |
| | |физическим лицам для | |
| | |его использования как | |
| | |местожительства | |
|---|----------------------|-----------------------|-------------|
Если какие-либо суммы НДС за время выполнения подрядного
контракта были включены застройщиком в налоговый кредит, то их
необходимо сторнировать.
|---|------------------------|---------------|-------|-----------|
| № | Содержание операции | Бухгалтерский | Сумма,| Налоговый |
|п/п| | учет | грн. | учет |
| | |-------|-------| |-----|-----|
| | | Д-т | К-т | | ВД | ВР |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 1 |Сторнированы суммы НДС, |641/ндс| 644 ||-----|| - | - |
| |включенные ранее в | | ||140,0|| | |
| |налоговый кредит | | ||-----|| | |
| | | 152 | 644 | 140,0 | - | - |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 2 |Оприходовано жилье на | | | | | |
| |основании акта рабочей | | | | | |
| |и приемной комиссии по | 28 | 152 | 840,0 | - |840,0|
| |приему законченного | | | | | |
| |объекта строительства | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
В инвестиционном контракте обычно указывается размер площади,
право собственности на которую переходит инвестору.
Кроме того, п. 36 бюджета г. Киева (решение Киевского городс-
кого совета от 30.03.99 г. № 182/283) предусмотрена передача всеми
застройщиками независимо от источников финансирования 5 % общей
площади или средств, необходимых ее для строительства, Главному
управлению жилищного обеспечения для обеспечения жильем граждан,
состоящих на квартирном учете в районных государственных админист-
рациях.
Поэтому в данном примере заказчику право собственности перей-
дет не на 750 кв. м, а только на 712,5 кв. м (750 - (750 х 5 :
100)).
Площадь, передаваемая районной администрации (5 % - 37,5 кв.
м) застройщиком (инвестором), на баланс не приходуется.
Налоговый и бухгалтерский учет у пайщика
Если инвестор по условиям инвестиционного контракта частично
финансирует работы по строительству жилья, то можно говорить о
паевом участии в строительстве.
В соответствии с Инструкцией о применении Плана счетов денеж-
ные средства или ТМЦ, переданные для паевого участия в строитель-
стве объекта (жилого фонда), пайщик (инвестор) отражает по кредиту
счетов учета денежных средств, запасов в корреспонденции со счетом
37 "Расчеты с разными дебиторами".
После получения от заказчика оформленных документов о праве
собственности и приемо-сдаточного акта на соответствующую долю
построенного объекта пайщик кредитует счет 37 в корреспонденции со
счетом 15.
Аналитический учет капитальных инвестиций ведется соответст-
венно по видам основных средств, других материальных необоротных
активов, нематериальных активов, а также по отдельным объектам
капитальных вложений (инвентарным объектам).
Согласно Инструкции о применении Плана счетов зачисление на
баланс собственной доли построенного объекта отражается по дебету
субсчета 103 "Дома и сооружения" и кредиту счета 15.
Однако если собственная доля построенного объекта (квартиры,
нежилые помещения) предназначена пайщиком (инвестором) для прода-
жи, то ее зачисление на баланс пайщика отражается по дебету счета
28 "Товары" в корреспонденции с кредитом счета 15.
Пример
Заключен многосторонний подрядный контракт сметной стоимостью
4200 тыс. грн. на реконструкцию чердаков площадью 3700 кв. м на 80
мансард. Все числа (суммы) условные.
С уполномоченным органом собственника (администрации) заключен
инвестиционный договор, в соответствии с которым инвестор финанси-
рует выполнение подрядных работ путем перечисления паевого взноса
в размере 840 тыс. грн.
Заказчик передает (возвращает) объекты завершенного строи-
тельства, принятые в эксплуатацию государственной комиссией, пай-
щику (инвестору).
|---|------------------------|---------------|-------|-----------|
| № | Содержание операции | Бухгалтерский | Сумма,| Налоговый |
|п/п| | учет | грн. | учет |
| | |-------|-------| |-----|-----|
| | | Д-т | К-т | | ВД | ВР |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 1 |Перечислен взнос на пае-| 377 | 311 | 840,0 | - | - |
| |вое участие в строи- | | | | | |
| |тельстве | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 2 |Получены документы о | 151 | 377 | 840,0 | - | - |
| |праве собственности и | | | | | |
| |приемо-сдаточный акт | | | | | |
| |пайщика на соответствую-| | | | | |
| |щую долю построенного | | | | | |
| |объекта | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
| 3 |Жилье, предназначенное | 28 | 151 | 840,0 | - |840,0|
| |для продажи, оприходо- | | | | | |
| |вано на баланс как | | | | | |
| |товар | | | | | |
|---|------------------------|-------|-------|-------|-----|-----|
Так как все построенное жилье предназначено для продажи физи-
ческим лицам для проживания, то ни налоговый кредит, ни налоговые
обязательства по НДС у пайщика не возникают.
Налоговый и бухгалтерский учет административных расходов
Расходы на содержание службы заказчика в сметную стоимость
работ не включаются и отражаются в составе административных расхо-
дов.
Государственным комитетом строительства, архитектуры и жилищ-
ной политики Украины в приложении к письму от 02.04.99 г. № 7/262
( v_262241-99 ) приведена усредненная структура основных расходов
на содержание службы заказчика.
|---|------------------------------------------------|-----------|
| № | Статьи расходов | Структура |
|п/п| |расходов, %|
|---|------------------------------------------------|-----------|
| 1 |Расходы на заработную плату | 37,0 |
|---|------------------------------------------------|-----------|
| 2 |Отчисления на обязательное государственное | 16,0 |
| |пенсионное и социальное страхование | |
|---|------------------------------------------------|-----------|
| 3 |Расходы на служебные командировки | 3,5 |
|---|------------------------------------------------|-----------|
| 4 |Услуги связи и телефонизации | 3,5 |
|---|------------------------------------------------|-----------|
| 5 |Расходы на содержание помещений (аренда) | 10,0 |
|---|------------------------------------------------|-----------|
| 6 |Расходы на коммунальные услуги | 12,0 |
|---|------------------------------------------------|-----------|
| 7 |Приобретение технической, специальной литерату- | |
| |ры, включая законодательные акты | 3,0 |
|---|------------------------------------------------|-----------|
| 8 |Содержание легкового автотранспорта | 10,0 |
|---|------------------------------------------------|-----------|
| 9 |Приобретение канцтоваров | 2,5 |
|---|------------------------------------------------|-----------|
|10 |Почтово-телеграфные расходы | 0,5 |
|---|------------------------------------------------|-----------|
|11 |Прочие расходы | 2,0 |
|---|------------------------------------------------|-----------|
| |Всего: | 100,0 |
|---|------------------------------------------------|-----------|
Пример отражения административных расходов в бухгалтерском и
налоговом учете рассмотрен в еженедельнике "ГлавБух" № 29/2001,
стр. 64.
В соответствии с п. 17 Положения (стандарта) бухгалтерского
учета 16 "Расходы", утвержденного приказом Министерства финансов
Украины от 31.12.99 г. № 318 ( z0027-00 ), административные расхо-
ды, связанные с операционной деятельностью, не включаются в
себестоимость реализованной продукции (товаров).
А согласно п. 10 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 9
"Запасы", утвержденного приказом Министерства финансов Украины от
20.10.99 г. № 246 ( z0751-99 ), первоначальной стоимостью запасов
(товаров), изготавливаемых собственными силами, признается их
производственная себестоимость, определенная по нормам ПБУ 16.
Поэтому процент административных расходов, расходов на сбыт и
ожидаемой прибыли необходимо учесть при формировании цены реализа-
ции 1 кв. м жилой площади.
Перечень сокращенных обозначений нормативных документов, ис-
пользованных в данной консультации:
1. Закон об инвестициях - Закон Украины "Об инвестиционной
деятельности" от 18.09.91 г. № 1560-ХII с изменениями и дополне-
ниями ( 1560-12 ).
2. Закон о прибыли - Закон Украины "О налогообложении прибыли
предприятий" от 28.12.94 г. № 334/94-ВР, в редакции Закона Украины
от 22.05.97 г. № 283/97-ВР ( 283/97-ВР ), с изменениями и дополне-
ниями.
3. Закон о НДС - Закон Украины "О налоге на добавленную
стоимость" от 03.04.97 г. № 168/97-ВР, с изменениями и дополнения-
ми ( 168/97-ВР ).
{1} Инвестиционный проект - комплект документации, опреде-
ляющий условия вложения средств в переоборудование чердаков домов
и замены крыш на мансардные этажи и т.п. путем проведения
ремонтно-строительных (строительных), проектных и пуско-наладоч-
ных работ.
{2} Инвесторы - это субъекты инвестиционной деятельности,
принимающие решение о внесении собственных, кредитных и при-
влеченных имущественных и интеллектуальных ценностей в объекты
инвестирования. Инвесторы могут выступать в роли вкладчиков, кре-
диторов, покупателей, а также выполнять функции любого участника
инвестиционной деятельности.
{3} Объект строительства - совокупность помещений и сооружений
или отдельные помещения и сооружения, строительство которых осуще-
ствляется по единому проекту путем выполнения подрядчиком пору-
ченных ему работ.
------------------------------------------------------------------
"Главбух"
№ 31/01, стр. 45
[06.08.2001]
Елена Бондаренко
бухгалтер-аналитик
------------------------------------------------------------------