Что представляет собой финансовая аренда? Как отразить в
бухгалтерском учёте арендодателя операцию по передаче
такого объекта в финансовую аренду, если мы не являемся
производителями такого объекта?
* * *
Обратимся к Положению (стандарту) бухгалтерского учета 14
"Аренда", утверждённому Приказом Министерства финансов Украины
от 28.07.2000 г. № 181 ( z0487-00 ) [далее - П(С)БУ 14], которое
вступило в силу с 1 октября 2000 года. Данный документ раскрывает
информацию об аренде необоротных активов и даёт следующее
определение финансовой аренде:
Финансовая аренда - такой вид аренды, при котором
предусмотрена передача арендатору всех рисков и выгод, связанных с
правом пользования и владения активом. Кроме того, данный вид
аренды характеризует наличие одного из нижеприведённых признаков,
а именно:
A) арендатор приобретает право собственности на арендованный
актив по окончании срока аренды;
Б) арендатор имеет возможность и намерение приобрести объект
аренды по цене, ниже его справедливой стоимости на дату
приобретения;
B) срок аренды составляет большую часть срока полезного
использования (эксплуатации) объекта аренды;
Г) настоящая стоимость минимальных арендных платежей с начала
срока аренды равна или превышает справедливую стоимость объекта
аренды.
Отметим, что действие норм П(С)БУ 14 не распространяется на:
- соглашения по аренде целостных имущественных комплексов;
- арендные соглашения, связанные с разведкой и использованием
природных ресурсов (кроме аренды земельных участков);
- соглашения по использованию авторских и смежных прав;
- бюджетные учреждения.
В остальных случаях нормы П(С)БУ 14 распространяются на все
предприятия, организации и другие юридические лица независимо от
форм собственности.
В тех случаях, когда арендодатель не является производителем
объекта аренды, передача такого объекта в финансовую аренду
отражается как дебиторская задолженность арендатора в сумме МАП и
негарантированной ликвидационной стоимости за вычетом финансового
дохода, подлежащего получению, с признанием дохода от реализации
необоротных активов. В бухгалтерском учёте такая операция находит
следующее отражение:
Д-т 161 "Задолженность за имущество, переданное в финансовую
аренду" К-т 742 "Доход от реализации необоротных активов".
При этом остаточная стоимость объекта финансовой аренды
исключается из баланса арендодателя с отражением в составе прочих
расходов (п. 10 П(С)БУ 14):
Д-т 972 "Себестоимость реализованных необоротных активов"
К-т 10 "Основные средства"
В соответствии с нормами П(С)БУ 14 произведём расчёт
необходимых показателей:
1. Финансовый доход арендодателя (ФД):
ФД = (МАП + НЛС) - (Нмап + Ннлс), (1)
где :
МАП - сумма минимальных арендных платежей;
НЛС - негарантированная ликвидационная стоимость;
Нмап - настоящая стоимость минимальных арендных платежей;
Ннлс - настоящая негарантированная ликвидационная стоимость.
2. Настоящая стоимость минимальных арендных платежей:
Нмап = СС, (2)
где :
СС - справедливая стоимость объекта аренды.
3. Сумма минимального арендного платежа (А):
1). При осуществлении оплаты в конце периода:
1 -1
А = Нмап х [(1 - _________) : i] , (3)
(1 + i)
где:
i - арендная ставка процента;
n - количество периодов, за которые уплачивается арендная
плата и начисляются проценты.
2). При осуществлении оплаты в начале периода:
1 -1
А = Н мап х [1 + (1 - _____________) :i] (4)
-1
(1 + i)n
4. Сумма минимальных арендных платежей:
МАП = Ах n. (5)
Рассчитанный финансовый доход распределяется между отчётными
периодами в течение срока аренды с помощью арендной ставки
процента на остаток дебиторской задолженности арендатора на начало
отчётного периода.
Для закрепления полученной информации приведём
условно-числовой пример.
Пример
Предприятие "Восторг" (арендодатель) заключило договор с
предприятием "Успех" (арендатором) о передаче в финансовую аренду
оборудования, остаточная стоимость которого оставляет 220000 грн.,
а сумма начисленного износа - 5000 грн.
Согласно данному договору:
- справедливая стоимость оборудования составляет 250000 грн.;
- срок аренды - 2 года (начиная с 01.01.2002 г.);
- арендная ставка процента составляет 18 процентов годовых;
- минимальные арендные платежи уплачиваются один раз в полгода
(30 июня и 31 декабря, т. е. в конце периода);
- по окончании срока аренды право собственности на
оборудование переходит к арендатору.
По формуле 3 рассчитаем сумму минимального арендного платежа,
который уплачивается регулярно:
1 -1
А = 250000 х [(1 - _____________________) : 0,09] = 250000 х
4
(1 + 0,09)
x (1/3,23972) = 77167 (грн.)
Сумма минимальных арендных платежей равна (формула 5):
МАП = 77167 грн. х 4 = 308668 грн.
Согласно формуле 1 финансовый доход арендодателя составляет:
ФД = 308668 грн. - 250000 грн. = 58668 грн.
Распределение суммы финансового дохода между отчётными
периодами представим в табличном виде:
(грн.)
================+===================================================
Дата | Арендные платежи
|---------------------------------------------------
|Минимальный|Финансовый|За оборудование| Остаток
| арендный | доход | (гр.2 - гр.З) |задолженности
| платёж | {2} | | арендатора
| | | | на конец
| | | | периода
----------------+-----------+----------+---------------+-------------
1 | 2 | 3 | 4 | 5
----------------+-----------+----------+---------------+-------------
01.01.2002 | - | - | - | 250000
----------------+-----------+----------+---------------+-------------
30.06.2002 - | 77167 | 22500 | 54667 | 195333
первый период | | | |
----------------+-----------+----------+---------------+-------------
31.12.2002 - | 77167 | 17579 | 59588 | 135745
второй период | | | |
----------------+-----------+----------+---------------+-------------
30.06.2003 - | 77167 | 12217 | 64950 | 70795
третий период | | | |
----------------+-----------+----------+---------------+-------------
31.12.2003 - | 77167 | 6372 | 70795 | 0
четвертый период| | | |
----------------+-----------+----------+---------------+-------------
Итого | 308668 | 58668 | 250000 |
---------------------------------------------------------------------
На основании произведенных расчётов в регистрах бухгалтерского
учёта у арендодателя будут сделаны следующие записи:
============================+========================+============
Содержание операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн.
|------------------------|
| Дебет | Кредит |
============================+============+===========+============
2002 год
----------------------------+------------+-----------+------------
Передача оборудования в | 161 | 742 | 250000
финансовую аренду | | |
----------------------------+------------+-----------+------------
Отражение себестоимости | 972 | 104 | 220000
переданного оборудования | | |
----------------------------+------------+-----------+------------
Списание сумы износа | 131 | 104 | 5000
----------------------------+------------+-----------+------------
Отражение суммы обязательств| 377 | 161 | 54667
по финансовой аренде в | | |
первом отчётном периоде | | |
----------------------------+------------+-----------+------------
Отражение суммы финансового | 373 | 732 | 22500
дохода за первый отчётный | | |
период | | |
----------------------------+------------+-----------+------------
Поступление денежных | | |
средств от арендатора в | | |
оплату: | | |
----------------------------+------------+-----------+------------
- обязательств (части | 311 | 377 | 54667
дебиторской задолженности)| | |
----------------------------+------------+-----------+------------
- задолженности по суммам | 311 | 373 | 22500
финансового дохода | | |
----------------------------+------------+-----------+------------
Списание на финансовый | | |
результат: | | |
----------------------------+------------+-----------+------------
- суммы дохода от реализации| 742 | 791 | 250000
оборудования | | |
----------------------------+------------+-----------+------------
- себестоимости оборудования| 793 | 972 | 220000
----------------------------+------------+-----------+------------
- суммы финансового дохода | 732 | 792 | 22500
----------------------------+------------+-----------+------------
Отражение суммы обязательств| 377 | 161 | 59588
по финансовой аренде во | | |
втором отчётном периоде | | |
| | |
----------------------------+------------+-----------+------------
Отражение суммы финансового | 373 | 732 | 17579
дохода за второй отчётный | | |
период | | |
----------------------------+------------+-----------+------------
Поступление денежных | 311 | 377 | 59588
средств от арендатора во | 311 | 373 | 17579
втором периоде | | |
----------------------------+------------+-----------+------------
Списание на финансовый | 732 | 792 | 17579
результат суммы финансового | | |
дохода | | |
----------------------------+------------+-----------+------------
2003 год
----------------------------+------------+-----------+------------
Отражение суммы обязательств| 377 | 161 | 64950
по финансовой аренде в | | |
третьем отчётном периоде | | |
----------------------------+------------+-----------+------------
Отражение суммы финансового | 373 | 732 | 12217
дохода за третий отчётный | | |
период | | |
----------------------------+------------+-----------+------------
Поступление денежных | 311 | 377 | 64950
средств от арендатора | 311 | 373 | 12217
----------------------------+------------+-----------+------------
Списание на финансовый | 732 | 792 | 12217
результат суммы финансового | | |
дохода | | |
----------------------------+------------+-----------+------------
Отражение суммы обязательств| 377 | 161 | 70795
по финансовой аренде в | | |
четвертом отчётном периоде | | |
----------------------------+------------+-----------+------------
Отражение суммы финансового | 373 | 732 | 6372
дохода за четвертый отчётный| | |
период | | |
----------------------------+------------+-----------+------------
Поступление денежных | 311 | 377 | 70795
средств от арендатора | 311 | 373 | 6372
----------------------------+------------+-----------+------------
Списание на финансовый | 732 | 792 | 6372
результат суммы финансового | | |
дохода | | |
------------------------------------------------------------------
Приказом ГНАУ от 11.06.2001 г. № 235 ( z0549-01 ) были
утверждены дополнения, внесенные в Инструкцию по подоходному
налогу с граждан, в соответствии с которыми бухгалтеры отныне при
заполнении справки по форме № 2 на своих совместителей должны
обязательно указывать сумму и дату выплаченного дохода.
Для наглядного заполнения указанной формы приведём
условно-числовой пример.
Пример
В соответствии с заключенным договором подряда Мережко Ириной
Николаевной в июле месяце выполняются разовые работы для
предприятия "Восторг". Стоимость таких работ составляет 100 грн.
Выплата данной суммы осуществляется в августе.
Предприятие ведет учёт затрат с помощью счётов класса 8.
В регистрах бухгалтерского учёта будут сделаны следующие
записи:
===========================+========================+=============
Содержание операции | Корреспонденция счетов | Сумма, грн.
|------------------------|
| Дебет | Кредит |
===========================+============+===========+=============
Начисление выплат по | 811 | 661 | 100,00
договору подряда | | |
---------------------------+------------+-----------+-------------
Удержание из суммы | | |
100,00 грн.: | | |
---------------------------+------------+-----------+-------------
- подоходного налога | 661 | 641 | 20,00
---------------------------+------------+-----------+-------------
- сбора на обязательное | 661 | 651 | 1,00
пенсионное страхование | | |
---------------------------+------------+-----------+-------------
Начисление на сумму 100,00 | 821 | 651 | 32,00
грн. сбора на обязательное| | |
пенсионное страхование | | |
---------------------------+------------+-----------+-------------
Уплата налогов и сборов при| | |
получении денежных средств:| | |
---------------------------+------------+-----------+-------------
- подоходный налог | 641 | 311 | 20,00
---------------------------+------------+-----------+-------------
- сбор на обязательное | 651 | 311 | 33,00
пенсионное страхование | | |
(1,00 грн. + 32,00 грн.) | | |
---------------------------+------------+-----------+-------------
Получение денежных средств | 301 | 311 | 79,00
в кассу предприятия | | |
---------------------------+------------+-----------+-------------
Выплата денежных средств | 661 | 301 | 79,00
работнику | | |
------------------------------------------------------------------
На основании полученных данных заполним справку по форме № 2
Форма № 2
Штамп підприємства
(назва, код юридичної особи Вхідний № ________________
за ЄДРПОУ, номер телефону) За алфавітом № ___________
Державна податкова інспекція у м. Лисичанськ
(назва податкової інспекції, якій надсилається довідка)
ДОВІДКА
про суму виплаченого доходу і утриманого податку у 2001 році не
за місцем основної роботи, в т. ч. за сумісництвом та
цивільно-правовими договорами
Ідентифікаційний номер 2013456897
=================================+================================
1. Прізвище, ім'я та по батькові | Мережко Ірина Миколаївна
---------------------------------+--------------------------------
2. Адреса постійного місця | Луганська обл., м. Лисичанськ,
проживання | вул. Генерала Потапова, б. 10,
| кв. 25
---------------------------------+--------------------------------
3. Сума нарахованого доходу | 100-00
(в крб.) за місяць (період) | липень
---------------------------------+--------------------------------
4. Сума утриманого податку | 20-00
(в крб.) |
---------------------------------+--------------------------------
5. Сума виплаченого доходу. Дата | 79-00
виплати | 06.08.2001 р.
---------------------------------+--------------------------------
6. За що (роботи, послуги та ін.)| Договір підряду
зроблено виплату |
---------------------------------+--------------------------------
7. Додаткові відомості | -
------------------------------------------------------------------
Іванко В. К.
М.П. Головний бухгалтер ________________________________
(прізвище, ініціали, підпис)
Напомним, что приведенную справку необходимо:
A) предоставить в налоговый орган не позднее 20 сентября
текущего года;
Б) зарегистрировать в журнале исходящей корреспонденции
предприятия и направить в налоговый орган с уведомлением;
B) оставить копию формы № 2 на предприятии.
{1} Минимальные арендные платежи [далее - МАП] - это платежи,
которые подлежат уплате арендатором в течение срока аренды (за
вычетом стоимости услуг и налогов, которые подлежат уплате
арендодателю, и непредвиденной арендной платы), увеличенные на
суму гарантированной ликвидационной стоимости объекта.
{2} Финансовый доход в каждом отчётном периоде определяется как
произведение остатка задолженности арендатора на предыдущую
дату платежа (гр. 5) и арендной ставки процента за период
(18% : 2 = 9%), т. е. произведение значения соответствующего
рядка колонки 5 и 9 процентов.
------------------------------------------------------------------
"Фінансова справа"
№15-16/01, стр. 52
[01.08.2001]
О. М. Належита
------------------------------------------------------------------