Колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у складі:

головуючого Кривенка В.В.,

суддів: Гусака М.Б., Маринченка В.Л.,

Самсіна І.Л., Терлецького О.О., Тітова Ю.Г., –

при секретарі судового засідання Міщенко Т.В.,

за участю представників: позивача – Шестюка О.М.,

відповідача – Розман В.І., Мужаровської Н.С., Лупівок О.П., Прокопенко В.О.,

Фоменко Н.О., Коваленко Н.П., Сліденка А.В., –

розглянувши у відкритому судовому засіданні у порядку провадження за винятковими обставинами за скаргою Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові (далі – СДПІ) справу за позовом Акціонерного комерційного банку "Європейський" (далі – Банк) до СДПІ, за участю прокурора Харківської області, який діяв в інтересах держави в особі СДПІ, про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення,

У липні 2006 року Банк звернувся до суду з позовом про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення СДПІ від 29 лютого 2006 року № 0000020826/3, яким позивачу визначено суму податкового зобов’язання з податку на прибуток у розмірі 4 407 656 грн 32 коп., у тому числі 2203828грн16коп. основного платежу та штрафних санкцій 2203828грн16коп. На обґрунтування своїх вимог позивач послався на те, що включення ним до складу валових витрат сум, віднесених до страхового резерву для відшкодування можливих втрат за нестандартними кредитними операціями, а саме кредитами, гарантіями і поруками, відповідає підпункту 5.2.4 пункту 5.2 статті 5, підпунктам 12.2.1, 12.2.2 пункту 12.2 статті 12 Закону України від 28 грудня 1994 року № 334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств" (далі – Закон).

Господарський суд Харківської області постановою від 31 липня 2006 року позовні вимоги задовольнив частково: визнав оспорюване податкове повідомлення-рішення недійсним у частині визначення суми податкового зобов’язання у розмірі 4 407 656 грн 32 коп. Рішення мотивовано тим, що Банк створив страховий резерв з урахуванням обмежень щодо його розміру, встановлених підпунктом 12.2.3. пункту 12.2 статті 12 Закону, дотримав вимоги методики щодо визначення кредитних операцій банків нестандартними та формування страхового резерву для покриття ризиків неповернення боргу за кредитними операціями, встановленої Положенням про порядок формування та використання резерву для відшкодування можливих втрат за кредитними операціями банків, затвердженим постановою Правління Національного банку України від 6 липня 2000 року № 279 (z0474-00) , правомірно включив відповідні кошти до складу валових витрат.

Харківський апеляційний господарський суд постановою від 19 жовтня 2006 року рішення суду першої інстанції скасував і ухвалив нове, яким у задоволенні позову відмовив, мотивувавши це рішення тим, що створення за рахунок валових витрат страхового резерву для відшкодування можливих втрат банку від операцій із цінними паперами (тобто від знецінення останніх) не передбачене, оскільки цінні папери, які знаходяться у портфелі банку на продаж та на інвестиції, засвідчують лише право власності, а не боргове зобов’язання.

Вищий адміністративний суд України ухвалою від 28 лютого 2007 року постанову Харківського апеляційного господарського суду від 19 жовтня 2006 року скасував, а постанову Господарського суду Харківської області від 31 липня 2006 року залишив у силі.

У скарзі СДПІ порушила питання про перегляд за винятковими обставинами і скасування ухвали суду касаційної інстанції та залишення в силі постанови суду апеляційної інстанції. На обґрунтування скарги зроблено посилання на неоднакове застосування судами касаційної інстанції одних і тих самих норм права та на постанову Вищого адміністративного суду України від 17 квітня 2007 року і постанову Вищого господарського суду України від 20 липня 2005 року, в яких ці норми застосовано інакше, ніж в оскаржуваному рішенні.

Скарга підлягає задоволенню з таких підстав.

Із матеріалів справи вбачається, що при проведенні перевірки податковим органом було встановлене допущене позивачем порушення, яке полягало у віднесенні до валових витрат сум створеного страхового резерву для покриття фінансових ризиків за такими банківськими послугами, як гарантії та кредитні лінії (дозволений овердрафт), а також ризиків у зв’язку зі знеціненням цінних паперів.

Вирішуючи спір, суд першої інстанції, з висновком якого погодився Вищий адміністративний суд України, виходив із того, що позивач правомірно

включив відповідні кошти до складу валових витрат, оскільки створив страховий резерв відповідно до вимог підпункту 12.2.3 пункту 12.2 статті 12 Закону та зазначеної вище методики. Проте цей висновок обґрунтованим визнати не можна з таких підстав.

У підпункті 12.2.1 пункту 12.2 статті 12 Закону встановлено, що будь-який банк, а також будь-яка небанківська фінансова установа, створена згідно з нормами відповідних законів, крім страхових компаній та недержавних пенсійних фондів (далі – фінансові установи), зобов'язані створювати страховий резерв для відшкодування можливих втрат по основному боргу (без процентів та комісій) за всіма видами кредитів (у тому числі за консолідованим іпотечним боргом), а також гарантій, порук, придбаних цінних паперів (у тому числі іпотечних сертифікатів із фіксованою дохідністю), інших активних банківських операцій, які належать до їх господарської діяльності згідно із законодавством.

Зі змісту наведеного положення випливає, що правовою підставою створення страхового резерву за переліченими кредитними операціями є існування боргових відносин між банком як кредитором та його контрагентами, у тому числі за договорами гарантії та дозволеного овердрафту. Оскільки Банк не здійснив фактичної виплати коштів за операціями овердрафту та гарантії, то він немає права вимоги до своїх контрагентів щодо повернення коштів.

У підпункті 12.2.1 пункту 12.2 статті 12 Закону також передбачено необхідну ознаку боргових відносин як підстави формування страхового резерву, а саме можливість втрати по основному боргу, тобто наявність ризику, який і зумовлює необхідність створення такого резерву для покриття цих втрат.

За відсутності ризику при здійсненні кредитної операції віднесення банком до валових витрат сум страхового резерву за цією операцією суперечить вимогам зазначеної норми, а отже є неправомірним. Оскільки Банком не було виплачено суму, що складає основний борг, то не виник і ризик неповернення цих коштів.

Витрати на страхування ризиків від знецінення цінних паперів, тобто тих активів, які не мають фіксованої дохідності та не є об’єктом дебіторської заборгованості, не підпадають під дію зазначеного положення Закону. Таким чином, включення Банком до складу валових витрат сум страхового резерву для відшкодування своїх можливих втрат банку від знецінення цінних паперів, за якими немає дебіторської заборгованості, також є неправомірним.

З урахуванням наведеного, колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України доходить висновку, що суди першої та касаційної інстанцій при вирішенні спору невірно витлумачили положення чинного законодавства, оскільки не врахували, що правомірність включення Банком до валових витрат сум страхового резерву визначається передусім наявністю підстав для цього, передбачених підпунктом 12.2.1 пункту 12.2 статті 12 Закону № 334/94-ВР, а не відповідністю розміру створеного страхового резерву вимогам підпункту 12.2.3 цієї статті.

За таких обставин ухвала Вищого адміністративного суду України, рішення Господарського суду Тернопільської області підлягають скасуванню, а постанова апеляційного господарського суду – залишенню в силі.

Керуючись статтями 241 – 244 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) , колегія суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України

Скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові задовольнити.

Ухвалу Вищого адміністративного суду України від 28 лютого 2007 року та постанову Господарського суду Харківської області від 31 липня 2006 року скасувати, а постанову Харківського апеляційного господарського суду від 19 жовтня 2006 року залишити в силі.

Постанова є остаточною і не може бути оскаржена, крім випадку, встановленого пунктом 2 частини 1 статті 237 Кодексу адміністративного судочинства України.