826/11818/13-а Про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення щодо зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість - 10.09.2019 Прийняття

розглянув у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Шевченківському районі ГУ Міндоходів у місті Києві (далі - Інспекція) на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 17.09.2013 (суддя - Арсірій Р.О.) та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21.11.2013 (головуючий суддя - Мельничук В.П., судді - Грищенко Т.М., Мацедонська В.Е.) у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Коуджент Коммюнікейшенз Юкрейн" (далі - Товариство) до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі ГУ Міндоходів у місті Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

У липні 2013 Товариство звернулось до суду із позовом до Інспекції, у якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 14.02.2013 № 0002215522.

На обґрунтування зазначених позовних вимог Товариство послалося на те, що: Товариством не було допущено завищення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість, а лише допущено технічну помилку під час заповнення Додатка 2 до декларації з податку на додану вартість за грудень 2012 року, що своїм наслідком не вплинуло на розрахунки з бюджетом; Товариством не було порушено методології розрахунку, складання і заповнення Додатку 2 до декларацій з податку на додану вартість, що підтверджується відповідними деклараціями та Додатками 2 до них, а також первинними бухгалтерськими документами (податковими накладними та реєстрами податкових накладних).

Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 17.09.2013, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 21.11.2013, позов задовольнив повністю: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення Інспекції від 14.02.2013 № 0002215522.

Ухвалюючи рішення про задоволення позовних вимог, суди виходили з того, що: Товариством не було допущено завищення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість, а лише допущено технічну помилку під час заповнення Додатка 2 до декларації з податку на додану вартість за грудень 2012 року, а саме - допущено помилку у зазначенні місяців, у яких виникло від`ємне значення, що своїм наслідком не вплинуло на розрахунки з бюджетом, з урахуванням того, що під час перевірок Товариства (камеральної та виїзної документальної) Інспекцією не було виявлено розбіжностей між задекларованими сумами податкового кредиту та податкових зобов`язань, а також не встановлено завищення чи заниження податкового кредиту чи податкових зобов`язань з податку на додану вартість.

Інспекція оскаржила рішення судів першої та апеляційної інстанцій до Вищого адміністративного суду України, який ухвалою від 27.05.2014 відкрив касаційне провадження у справі за касаційною скаргою відповідача.

В обґрунтування вимог касаційної скарги скаржник вказує на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, а саме; підпунктів 7.7.1, 7.7.2 пункту 7.7 статті 7Закону України "Про податок на додану вартість", пунктів 200.1-200.4 статті 200 Податкового кодексу України, підпункту 4.6.4 пункту 4.6 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25.11.2011 № 1492 (z1490-11) , що призвело до неправильного вирішення справи.

Товариство не скористалось своїм процесуальним правом на подання відзиву на касаційну скаргу.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду ухвалою від 26.06.2018 прийняв касаційну скаргу Інспекції до провадження та витребував матеріали справи із суду першої інстанції, а ухвалою від 09.09.2019 призначив справу до касаційного розгляду у попередньому судовому засіданні на 10.09.2019.

Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду перевірив наведені у касаційній скарзі доводи та дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Товариство подало до Інспекції податкову декларацію з податку на додану вартість за грудень 2012 року (з додатками), у рядку 22 "Залишок від`ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного (податкового) періоду" якої задекларувало суму 5547914,00 грн.

У Додатку 2 до декларації з податку на додану вартість за грудень 2012 року Товариство відобразило зазначений залишок від`ємного значення у сумі 5547914,00 грн. у розрізі звітних (податкових) періодів, у яких виникла така сума, зокрема: червень 2010 року - 439895,00 грн., серпень 2010 року - 1854075,00 грн., вересень 2010 року - 407740,00 грн., січень 2011 року - 1912122,00 грн., березень 2011 року - 21232,00 грн., червень 2011 року - 841970,00 грн., серпень 2011 року - 1719,00 грн., січень 2012 року - 28828,00 грн., квітень 2012 року - 29322,00 грн., вересень 2012 року - 11011,00 грн.

Інспекція провела камеральну перевірку даних, задекларованих Товариством у податковій звітності за податку на додану вартість за грудень 2012 року в частині декларування рядка 24 у розмірі 5547914,00 грн., результати якої оформлені актом № 57/15-5-61/35592010 від 29.01.2013, за висновками якого Товариством були порушені вимоги пунктe 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, підпунктів 4.6.4, 4.5.6, 4.6.6 пункту 4.6 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25.11.2011 № 1492 (z1490-11) , які полягали у тому, що Товариство безпідставно задекларувало податок на додану вартість у сумі 1304816,00 грн. у рядку 22 декларації з податку на додану вартість за грудень 2012 року, внаслідок чого завищило значення рядка 24 "Залишок від`ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду" на суму 1304816,00 грн.

Зокрема, у акті перевірки вказано, що Товариство неправомірно відобразило у Додатку 2 до декларації з податку на додану вартість за грудень 2012 року залишок від`ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного (податкового) періоду: за червень 2010 року у сумі 439895,00 грн., за березень 2011 року у сумі 21232,00 грн., за червень 2011 року у сумі 841970,00 грн., за серпень 2011 року у сумі 1719,00 грн., оскільки за даними податкового обліку (податкових декларацій за відповідні податкові періоди) від`ємне значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту цих податкових періодів становило 0,00 грн.

На вказаний акт перевірки Товариством були подані заперечення, за результатом розгляду яких висновки акту перевірки були залишені без змін.

На підставі висновків акту перевірки Інспекція 14.02.2013 прийняла податкове повідомлення-рішення № 0002215522, яким зменшила Товариству розмір від`ємного значення з податку на додану вартість на 1304816,00 грн.

Вказане податкове повідомлення-рішення оскаржувалось Товариством в адміністративному порядку, за наслідками якого його скарги були залишені без задоволення.

Також, Інспекцією була проведена документальна позапланова виїзна перевірка достовірності нарахування Товариством від`ємного значення різниці між сумою податкового зобов`язання та сумою податкового кредиту з податку на додану вартість за червень 2010 року, березень, червень, серпень 2011 року, результати якої оформлені актом № 106/15.6-27 від 22.04.2013, у якому було вказано, що Товариством було допущено помилку при заповненні Додатка 2 до декларації з податку на додану вартість за грудень 2012 року в частині визначення періоду виникнення від`ємного значення (колонка 2 "звітний податковий період, у якому виникла сума"), що призвело до завищення загальної суми від`ємного значення рядка 24 декларації з податку на додану вартість за грудень 2012 року на суму 1304816,00 грн. При цьому, в акті перевірки було вказано, що: станом на 22.04.2013 за результатами опрацювання податкових періодів, починаючи з періоду виникнення від`ємного значення, не встановлено порушень щодо включення Товариством до складу податкового кредиту червня 2010 року, березня, червня, серпня 2011 року податкових накладних, не зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних (пункт 3.13 акту); за результатами опрацювання податкових періодів, починаючи з періоду виникнення від`ємного значення, не встановлено наявності розбіжностей у податковій звітності (пункт 3.14.4).

За визначенням, наведеним у пункті 46.1 статті 46 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), податкова декларація, розрахунок (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючому органу у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податкового зобов`язання, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку. Додатки до податкової декларації є її невід`ємною частиною.

Відповідно до підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Таким чином, підставою для зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість є встановлення в ході перевірки результатів діяльності платника податків безпідставного завищення відповідного показника.

Згідно з пунктами 200.1-200.4 статті 200 Податкового кодексу України (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом. При від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду. Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від`ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від`ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов`язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг; б) залишок від`ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

Приведеним нормам кореспондують положення Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25.11.2011 № 1492 (z1490-11) (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню), розділом V якого визначено порядок заповнення податкової декларації.

Пунктом 4.6 розділу V цього Порядку встановлено правила заповнення розділу ІІІ податкової декларації з податку на додану вартість "Розрахунки з бюджетом за звітний період".

Відповідно до підпунктів 4.6.1-4.6.4 пункту 4.6 розділу V цього Порядку, якщо в результаті розрахунку різниці між сумою податкових зобов`язань і податкового кредиту отримано позитивне значення, то заповнюється рядок 18 декларації. Якщо в результаті розрахунку значення різниці між сумою податкових зобов`язань і податкового кредиту отримано від`ємне значення, то заповнюється рядок 19 декларації. Якщо за результатами поточного звітного (податкового) періоду платником податку визначено від`ємне значення різниці між сумою податкових зобов`язань і сумою податкового кредиту (заповнено рядок 19 декларації), така сума: у декларації 0110 враховується у зменшення суми податкового боргу за попередні звітні (податкові) періоди з податку на додану вартість, у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до Кодексу (відображається у рядку 20.1 декларації), а решта зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (відображається у рядку 20.2 декларації поточного звітного (податкового) періоду та переноситься до рядка 21.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду); у деклараціях 0121 - 0123/0130/0140 зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (відображається у рядку 20.2 декларації поточного звітного (податкового) періоду та переноситься до рядка 21.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду). Рядок 20.1 у деклараціях 0121 - 0123/0130/0140 не заповнюється. Якщо в наступному звітному податковому періоді різниця між сумою податкових зобов`язань і сумою податкового кредиту з урахуванням залишку такого від`ємного значення минулого звітного (податкового) періоду, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду, має від`ємне значення (рядок 22 декларації), до декларації 0110 подається (Д2) (додаток 2).

Зі змісту затвердженого цим Порядком додатку 2 слідує, що у ньому платникам слід вказувати залишок від`ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду, за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду (рядок 22 декларації звітного (податкового) періоду). При цьому, вказана сума такого залишку має зазначатись як загалом, так і частково - по попереднім періодам, у яких вона виникала, із зазначенням відповідних сум.

У справі, що розглядається, суди встановили, що Товариством не було допущено завищення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість, а лише допущено технічну помилку під час заповнення Додатка 2 до декларації з податку на додану вартість за грудень 2012 року, а саме - у табличній частині в колонці № 2 допущено помилку у зазначенні місяців, у яких виникло від`ємне значення, замість місяців 05, 02, 05, 07 помилково вказано 06, 03, 06, 08, що своїм наслідком не вплинуло на розрахунки з бюджетом та на розмір від`ємного значення, що підтверджено даними податкових декларацій та документами податкового обліку, а також знайшло своє відображення у акті документальної позапланової виїзної перевірки № 106/15.6-27 від 22.04.2013.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли обгрунтованого висновку, що оспорюване податкове повідомлення рішення є неправомірним, а застосовані ним наслідки порушують справедливий баланс між допущеним Товариством порушенням правил заповнення додатку 2 до податкової декларації з податку на додану вартість.

Згідно з частиною третьою статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) провадження в адміністративних справах здійснюється відповідно до закону, чинного на час вчинення окремої процесуальної дії, розгляду і вирішення справи.

Відповідно до частини першої статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України (у редакції, чинній з 15.12.2017) суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.