826/13419/17 Про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість - 18.10.2018 Прийняття

У жовтні 2017 року Приватне акціонерне товариство "Макрохім" (далі - Товариство) звернулося до Окружного адміністративного суду м. Києва з позовом до Офісу великих платників податків ДФС про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0012354203 від 07.08.2017.

В обґрунтування своїх позовних вимог Товариство зазначило, що не порушувало вимог Податкового кодексу України (2755-17) (далі - ПК України (2755-17) ) при здійсненні господарських операцій з Товариством з обмеженою відповідальністю "Багіра Фінанс" (далі - ТОВ "Багіра Фінанс") та правомірно сформувало податковий кредит за результатами господарських взаємовідносин із зазначеним контрагентом. Натомість висновки контролюючого органу про нереальність господарських операцій позивача з ТОВ "Багіра Фінанс" є безпідставними та не підтверджені належними доказами, у зв'язку з чим оскаржуване податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню.

Окружний адміністративний суд м. Києва рішенням від 01.03.2018, залишеним без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 30.07.2018, позов Товариства задовольнив: визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення № 0012354203 від 07.08.2017, а також вирішив питання про розподіл судових витрат.

Судові рішення мотивовані тим, що відповідачем не доведено належними доказами складу податкового правопорушення, покладеного в основу спірного податкового повідомлення-рішення. Крім того, з огляду на відсутність у матеріалах справи доказів надання правоохоронними органами відповідачу копій витребуваних документів щодо взаємовідносин позивача з ТОВ "Багіра Фінанс" або забезпечення доступу до перевірки вилучених документів, суди дійшли висновку про відсутність підстав для поновлення строків проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства, у зв'язку з чим така перевірка є незаконною.

Не погодившись із рішеннями судів попередніх інстанцій, Офіс великих платників податків ДФС звернувся до Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду з касаційною скаргою, в якій, посилаючись на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, а також невірну оцінку наявних у матеріалах справи доказів, просив скасувати судові рішення.

При цьому в обґрунтування касаційної скарги відповідач зазначив, що на підставі встановлених у ході досудового розслідування обставин дійшов висновку про нереальність господарських операцій за перевіряємий період між позивачем та ТОВ "Багіра Фінанс", тому податкове повідомлення-рішення №0012354203 від 07.08.2017 прийнято ним правомірно.

Позивач подав відзив на касаційну скаргу, в якому просив залишити рішення судів попередніх інстанцій без змін, а касаційну скаргу без задоволення. Також Товариство повідомило, що рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 30.05.2018, залишеним без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 19.09.2018 у справі № 826/8552/17, позов Приватного акціонерного товариства "Макрохім" до Офісу великих платників податків ДФС задоволено: визнано протиправним та скасовано наказ Офісу великих платників податків ДФС від 30.06.2017 № 1443 "Про поновлення строків проведення документальної позапланової виїзної перевірки", що став підставою для проведення відповідачем перевірки, за наслідками якої прийнято оскаржуване податкове повідомлення-рішення.

Касаційний розгляд справи проведено в попередньому судовому засіданні відповідно до статті 343 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України (2747-15) ).

Заслухавши суддю-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, колегія суддів не вбачає підстав для задоволення касаційної скарги з огляду на наступне.

Суди попередніх інстанцій встановили, що згідно з наказом Офісу великих платників податків ДФС від 30.09.2016 № 769, прийнятого на підставі підпункту 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України у зв'язку з отриманням ухвал Солом'янського районного суду м. Києва від 22.06.2016 у справі №760/11040/16-к та від 01.08.2016 у справі №760/6919/16-к про призначення у кримінальному провадженні №12015000000000630 від 08.12.2015 документальної позапланової виїзної перевірки, визначено провести з 30.09.2016 тривалістю 15 робочих днів документальну позапланову виїзну перевірку позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства України при проведенні фінансово-господарських взаємовідносин з ТОВ "Багіра Фінанс" за період з 01.01.2014 по 29.07.2016.

Відповідно до наказу відповідача "Про перенесення термінів документальної позапланової виїзної перевірки" від 10.10.2016 № 795, у зв'язку із встановленням неможливості подальшого проведення перевірки Товариства з причин передачі оригіналів первинних документів підприємства щодо взаємовідносин з ТОВ "Багіра Фінанс" до слідчого відділу Голосіївського районного управління ГУ МВС України в м.Києві на виконання вимоги від 14.11.2014 № 53/16-1479 слідчого СВ Голосіївського районного управління ГУ МВС України в м. Києві Митича С.П., на підставі пункту 85.9 статті 85 ПК України з 11.10.2016 зазначену перевірку перенесено до дати отримання вилучених у позивача документів щодо взаємовідносин із зазначеним контрагентом або забезпечення до них доступу.

30.06.2017 згідно з наказом відповідача № 1443 поновлено зупинені на підставі наказу від 10.10.2016 № 795 строки проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства з 30.06.2017 на 8 робочих днів.

За результатами проведення вказаної перевірки контролюючий орган склав акт від 18.07.2017 № 2213/28-10-42-03/24720905, в якому дійшов висновку про порушення позивачем вимог підпункту "а" пункту 198.1 та пункту 198.3 статті 198, пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України, пункту 5 розділу ІІІ, підпункту 1 пункту 4 розділу V Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 23.09.2014 № 966 (z1267-14) , - заниження на 1 778 633,03 грн. податку на додану вартість за листопад 2014 року.

На підставі зазначених порушень Офісом великих платників податків ДФС прийнято податкове повідомлення-рішення форми "Р" від 07.08.2017 №0012354203, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на 2 223 291,29 грн., у тому числі 1 778 633,03 грн. - за податковим зобов'язанням та 444 658,26 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Товариство скористалося правом адміністративного оскарження, за результатами якого Державна фіскальна служба України рішенням від 21.10.2017 № 23113/6/99-99-11-01-02-25 зазначене податкове повідомлення-рішення залишила без змін, а скаргу - без задоволення.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Так, підпунктом 78.1.11 пункту 78.1 статті 78 ПК України (у редакції, чинній на час призначення перевірки позивача) визначено, що документальна позапланова перевірка здійснюється у разі отримання судового рішення суду (слідчого судді) про призначення перевірки або постанови органу, що здійснює оперативно-розшукову діяльність, слідчого, прокурора, винесеної ними відповідно до закону.

Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов'язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов'язані з предметом перевірки.

За змістом пункту 85.5 вказаної статті забороняється вилучення оригіналів первинних, фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів за винятком випадків, передбачених кримінальним процесуальним законодавством.

З матеріалів справи вбачається, що Голосіївським районним управлінням ГУ МВС України у м. Києві позивачу надіслано вимогу "Про надання документів" від 14.11.2014 № 53/16-1479 щодо надання документів первинної фінансово-господарської та бухгалтерської документації за взаєморозрахунками позивача з ТОВ "Багіра Фінанс" за жовтень 2014 року.

На виконання вказаної вимоги Товариство надіслало слідчому слідчого відділу Голосіївського районного управління ГУ МВС України у м. Києві відповідь, до якої долучила оригінали документів щодо взаємовідносин з ТОВ "Багіра Фінанс" згідно з описом у додатку, а саме: договір № 16-10 від 10.10.2014, податкові, видаткові та товарно-транспортні накладні, що також підтверджується листом Голосіївського УП Головного управління Національної поліції у м. Києві від 27.07.2018 №4246/125/47-2018, згідно з яким вищевказані документи позивачу не повертались.

Відповідно до пункту 85.9 статті 85 ПК України у разі коли до початку або під час проведення перевірки оригінали первинних документів, облікових та інших регістрів, фінансової та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів, а також виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, були вилучені правоохоронними та іншими органами, зазначені органи зобов'язані надати для проведення перевірки контролюючому органу копії зазначених документів або забезпечити доступ до перевірки таких документів; такі копії, засвідчені печаткою та підписами посадових (службових) осіб правоохоронних та інших органів, якими було здійснено вилучення оригіналів документів, або яким було забезпечено доступ до перевірки вилучених документів, повинні бути надані протягом трьох робочих днів з дня отримання письмового запиту контролюючого органу. У разі якщо документи, зазначені в абзаці першому цього пункту, було вилучено правоохоронними та іншими органами, терміни проведення такої перевірки, у тому числі розпочатої, переносяться до дати отримання вказаних копій документів або забезпечення доступу до них.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Голосіївським управлінням поліції Головного управління Національної поліції в м. Києві копії витребуваних відповідачем документів щодо взаємовідносин позивача з ТОВ "Багіра Фінанс" або забезпечення доступу до перевірки вилучених документів не надано. Тобто контролюючим органом під час проведення перевірки первинні документи по взаємовідносинам позивача із ТОВ "Багіра Фінанс" не досліджувалися.

Суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про протиправність оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 07.08.2017 №0012354203, з огляду на те, що висновки контролюючого органу про порушення Товариством норм податкового законодавства є недоведеними та передчасними і не можуть бути використані для розрахунку грошових зобов'язань позивача.

Так, пунктом 198.3 статті 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Аналіз наведених норм свідчить про те, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.

Таким чином, аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, зокрема якщо предметом спору є достовірність первинних документів та підтвердження інших обставин реальності відображених у податковому обліку господарських операцій, суди повинні врахувати, що відповідно до вимог статті 77 КАС України, обов'язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб'єктом владних повноважень покладається на суб'єкта владних повноважень, якщо він заперечує проти позову.

За таких обставин, на думку суду касаційної інстанції, відповідачем, як суб'єктом владних повноважень, не надано належних доказів, які могли б свідчити про недобросовісність позивача та наявність обставин, що виключають обґрунтованість віднесення позивачем до складу податкового кредиту спірних сум за результатами господарських операцій з ТОВ "Багіра Фінанс".

Разом з тим, недослідження контролюючим органом первинних документів, що стосуються фінансово-господарської діяльності позивача за перевіряємий період вказує на те, що висновки контролюючого органу про порушення позивачем норм податкового законодавства зроблені без належної оцінки та дослідження необхідних документів, що, як наслідок, вказує на передчасність викладених в акті перевірки висновків про порушення позивачем норм податкового зобов'язання та прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Зі змісту акта перевірки вбачається, що відповідач як на підставу для висновку щодо нереальності здійснення позивачем господарських операцій із ТОВ "Багіра Фінанс" посилається виключно на протокол допиту від 15.10.2015 ОСОБА_3, який був директором, головним бухгалтером та засновником ТОВ "Багіра Фінанс" за період з 05.08.2014 по 19.02.2015 та який повідомив, що йому невідомо, хто займався підготовкою та оформленням реєстраційних документів зазначеного підприємства.

Між тим, колегія суддів зазначає, що наявність кримінального провадження щодо контрагента платника податків, в якому не винесено вироку суду в кримінальному провадженні або ухвали про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності, в силу приписів частини 6 статті 78 КАС України не є самостійною та достатньою підставою для визнання спірних господарських операцій нереальними.

Відповідно до статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Протокол допиту свідка є джерелом доказів, у розумінні статті 90 КАС України, яке підлягає обов'язковій оцінці судом у сукупності разом з іншими доказами з точки зору їх належності, допустимості, достовірності та достатності. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності. Суд надає оцінку як зібраним у справі доказам в цілому, так і кожному доказу (групі однотипних доказів), що міститься у справі, мотивує відхилення або врахування кожного доказу (групи доказів).

Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили (стаття 90 КАС України).

Суд касаційної інстанції вважає, що суди попередніх інстанцій надали правильну оцінку вищезазначеному протоколу допиту свідка, який за наведених обставин справи не може бути належним доказом неправомірності формування позивачем податкового кредиту з тих підстав, що перевіркою не надана оцінка первинним документам, складеним за результатами спірних господарських операцій, та не встановлено, що первинні документи від імені ТОВ "Багіра Фінанс" підписані ОСОБА_3 або іншою особою; первинні документи відповідачем взагалі досліджені не були, доказів скасування реєстрації податкових накладних за операціями позивача з ТОВ "Багіра Фінанс" до суду також не пред'явлено.

Крім того, твердження Офісу великих платників податків ДФС відносно того, що суди попередніх інстанцій з огляду на предмет спору не повинні були надавати оцінку доводам Товариства з приводу законності дій відповідача при поновленні строків проведення перевірки, колегія суддів вважає безпідставним, виходячи з наступного.

Так, Товариство у своєму позові не заявляло окремих позовних вимог з приводу визнання протиправними дій контролюючого органу щодо проведення перевірки. Поряд з цим, вказані доводи включені до підстав його позову як доводи незаконності податкового повідомлення-рішення, а тому такі доводи підлягають оцінці судами, з урахуванням правової позиції, викладеної Верховним Судом України у постанові від 27.01.2015 №21-425а14.

Таким чином, суди правомірно надали оцінку зазначеним доводам позивача та обґрунтовано дійшли висновку, що з огляду на ненадання правоохоронними органами відповідачу копій витребуваних документів щодо взаємовідносин позивача з ТОВ "Багіра Фінанс" або забезпечення доступу до перевірки вилучених документів, підстави для поновлення строків проведення документальної позапланової виїзної перевірки Товариства були відсутні, у зв'язку з чим проведення такої перевірки є незаконним, що також свідчить про протиправність прийнятого відповідачем податкового повідомлення-рішення від 07.08.2017.

При цьому суд касаційної інстанції врахував у контексті приписів статті 78 КАС України, що рішенням Окружного адміністративного суду м. Києва від 30.05.2018, залишеним без змін постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 19.09.2018 у справі № 826/8552/17, позов Приватного акціонерного товариства "Макрохім" до Офісу великих платників податків ДФС задоволено: визнано протиправним та скасовано наказ Офісу великих платників податків ДФС від 30.06.2017 № 1443 "Про поновлення строків проведення документальної позапланової виїзної перевірки".

Відповідно до частини третьої статті 343 КАС України суд касаційної інстанції, здійснивши попередній розгляд справи, залишає касаційну скаргу без задоволення, а рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Згідно з частиною першою статті 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права або порушень норм процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Розглянувши доводи касаційної скарги, перевіривши матеріали справи та здійснивши системний аналіз долучених до справи доказів, проаналізувавши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм законодавства, колегія суддів вважає, що доводи касаційної скарги не спростовують правильність висновків судів попередніх інстанцій, а тому касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.