0670/8797/12 Про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень, якими збільшено суми грошових зобов'язань з податку на додану вартість та податку на прибуток - 09.10.2013 Прийняття

розглянувши в письмовому провадженні апеляційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області на постанову Житомирського окружного адміністративного суду від "29" липня 2013 р. у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Керамаг ЛТД" до Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

У грудні 2012 року Товариство з обмеженою відповідальністю "Керамаг ЛТД" звернулося до суду з позовом до Державної податкової інспекції у м.Житомирі, правонаступником якої є Житомирська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Житомирській області, про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень №0000198222 та №0000197222 від 07.12.2012р.

Постановою Житомирського окружного адміністративного суду від 29.07.2013 року позов задоволено.

Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у м.Житомирі від 07.12.2012 р. №0000197222 та №0000198222.

Не погоджуючись з прийнятою постановою, відповідач звернувся до суду з апеляційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального права, просить постанову скасувати та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.

В апеляційній скарзі відповідач, зокрема зазначає, що копії договорів поставки, укладені між позивачем й ОСОБА_5 та ОСОБА_6, що містяться в матеріалах справи, належним чином не завірені. Крім того, вказані договори укладені з суб"єктами господарювання до моменту їх реєстрації в Єдиному державному реєстрі.

Вказує, що коригування повернення товарів кінцевому споживачу проводилось позивачем з порушенням норм чинного законодавства.

Розгляд справи здійснюється відповідно до п.2 ч.1 ст. 197 КАС України в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.

Заслухавши пояснення учасників процесу, дослідивши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, судова колегія вважає, що скарга задоволенню не підлягає, враховуючи таке.

Як вбачається з матеріалів справи, відповідачем здійснено планову виїзну перевірку позивача з питань дотримання ним вимог податкового законодавства за період з 01.04.2011 р. по 30.06.2012 р., валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2011 р. по 30.06.2012 р., за наслідками якої складено акт №5201/22-2/32520179 від 16.11.2012 р.

Актом перевірки встановлено порушення вимог п.44.1, п.44.2 ст.44, п.192.1, п.192.2 ст.192, п.198.1, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.п. "е" п.201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, що призвело до заниження підприємством податку на додану вартість на суму 283839 грн., та п.п.14.1.257 п.14.1 ст.14, п.44.1, п.44.2 ст.44, п.135.2, п.135.5, п.п.135.5.4 п.135.5, ст.135, п.138.2, п.п.138.10.3, п.п.138.10.4 п.138.10 ст.138, п.п.139.1.9 п.139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток на суму 314832 грн.

На підставі акта перевірки 07.12.2012 року відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення №0000198222, яким підприємству збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у сумі розміром 316941 грн., з яких 281839 грн. - основний платіж та 35102 грн. - штрафні (фінансові) санкції, та №0000197222, яким підприємству збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток у сумі розміром 292455 грн., з яких 278153 грн. - основний платіж та 14302 грн. - штрафні (фінансові) санкції.

Вважаючи винесені податкові повідомлення-рішення незаконними, Товариство з обмеженою відповідальністю "Керамаг ЛТД" звернулось до суду з позовом про визнання їх протиправними та скасування.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що висновки відповідача за актом перевірки №5201/22-2/32520179 від 16.11.2012р. про порушення позивачем вимог податкового законодавства є необгрунтованими, спростовуються нормами податкового законодавства та даними бухгалтерського і податкового обліку позивача. Відповідачем не враховано наявні на підприємстві первинні документи, які надавались податковому органу, як при перевірці, так і при наданні заперечень на акт перевірки від 27.11.2012 р.

Колегія суддів, погоджуючись з судом першої інстанції, вважає податкові повідомлення-рішення №0000198222 та №0000197222 від 07.12.2012 року протиправними й такими, що підлягають скасуванню з огляду на наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що донарахування податкових зобов'язань з податку на прибуток здійснено відповідачем з наступних підстав:

- підприємством не включено до складу інших доходів прострочену кредиторську заборгованість в сумі розміром 512911 грн.: по рахунку 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" - 337145 грн.; по рахунку 632 "Розрахунки з іноземними постачальниками" - 175766 грн., чим порушено вимоги п.п.14.1.257 п.14.1 ст.14, пп.135.5.4 п.135.5, ст. 135 Податкового кодексу України;

- підприємством занижено інші доходи на 821345 грн., через безпідставне проведення їх коригування (зменшення) при поверненні товарів по рядку 03.26 додатку "Інші доходи" до декларації, чим порушено вимоги п.44.1, п.44.2 ст.44, п. 135.2, 135.5 ст. 135 Податкового кодексу України;

- підприємством завищено витрат на збут на вартість отриманих послуг від ТОВ "Будмен" та ТОВ "Будмен-Інтер" по передпродажній підготовці товарів, які вже були реалізовані, в сумі 11302грн., чим порушено вимоги п.44.1 ст.44, п.138.2, п.п. 138.10.3 п. 138.10 ст.138, п.п. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України;

- підприємством завищено витрати на збут на вартість отриманих послуг від ПАТ "Нова Лінія" по дослідженню коньюктури ринку, по вивченню попиту на товар та аналізу динаміки попиту на товар, по розміщенню інформації про товар, по підготовці товару до продажу всього у сумі розміром 40291 грн., чим порушено вимоги п.44.1 ст.44, п.138.2. п.п.138.10.3 п.138.10 ст.138, пп.139.1.9 п.139.1 ст. 139 Податкового кодексу України;

- підприємством завищено інші витрати на вартість отриманих послуг від ТОВ "Цезар Сателліт Україна" та від ПП ЦР "Лідер Консалт" в сумі 6681 грн., по яких не надано до перевірки належним чином оформлених первинних документів в порушення вимог п.44.1 ст.44, п.138.2 п.п.138.10.3 п.138.10 ст.138, п.п.139.1.9 п.139.1 ст. 139 Податкового кодексу України.

Щодо збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток у сумі розміром 292455 грн., з яких 278153 грн. - основний платіж та 14302 грн. - штрафні (фінансові) санкції за податковим повідомленням-рішенням №0000197222 від 07.12.2012 р. суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

З матеріалів справи вбачається, що за договорами поставки (т. 10 а.с. 37-42), з урахуванням додаткових угод до них від 20.09.2007р. та від 24.09.2008р., укладених між позивачем та фізичними особами-підприємцями ОСОБА_6 й ОСОБА_5, по яким відповідач кваліфікував кредиторську заборгованість як безповоротну фінансову допомогу, сторонами договорів встановлено строк виконання зобов'язань до 31 грудня 2012 року.

Згідно з п.п. 14.1.11 п. 14.11 ст. 14 Податкового кодексу України безнадійна заборгованість - це заборгованість, що відповідає одній з таких ознак, зокрема, заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності.

Підпунктом 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що безповоротна фінансова допомога - це фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі.

Безповоротна фінансова допомога - це, зокрема, сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності.

Відповідно до п.п.135.5.4. п. 135.5 ст. 135 ПК України інші доходи включають вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначена на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.

Отже, для кваліфікації заборгованості безповоротною фінансовою допомогою або віднесення її до категорії безнадійної, необхідно щоб минув встановлений для її стягнення строк позовної давності.

Статтею 256 Цивільного кодексу України визначено, що позовна давність - це строк, у межах якого особа може звернутися до суду з вимогою про захист свого цивільного права або інтересу.

Загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки (ст. 257 ЦК України).

Відповідно до ч. 1 ст. 261 ЦК України, перебіг позовної починається від дня, коли особа довідалася або могла довідатися про порушення свого права або про особу, яка його порушила.

Отже, для початку перебігу строку позовної давності необхідно мати факт порушення однією із сторін правочину прав іншої сторони. Строк починає свій перебіг відповідно з дня коли таке порушення вчинено та інша сторона могла і мала довідатись про таке порушення її прав.

Таким чином суд першої інстанції правильно вказав, що строк позовної давності починається з 01.01.2013р., становить три роки й закінчується 01.01.2016 р., та дійшов правильного висновку, що строк позовної давності, в межах якого фізична особа-підприємець ОСОБА_6 та фізична особа-підприємець ОСОБА_5 можуть звернутися до позивача з позовною вимогою про примусове стягнення заборгованості, не минув, а отже вона не може вважатися безповоротною фінансовою допомогою в розумінні п.п.14.1.257 п.14.1 ст. 14 ПК України.

Слід також зазначити, що заборгованість перед фізичною особою-підприємцем ОСОБА_5 сплачена позивачем в першому півріччі 2012 року в сумі 280060,74грн., залишок заборгованості становить 68800,26 грн., а заборгованість перед фізичною особою-підприємцем ОСОБА_6 погашена в сумі 81750 грн., а тому не може вважатися простроченою кредиторською заборгованістю, оскільки строк позовної давності спливає лише 01.01.2016 р.

Зважаючи на викладене, суд апеляційної інстанції вважає помилковим твердження відповідача про наявність у позивача простроченої кредиторської заборгованості перед фізичною особою-підприємцем ОСОБА_6 та фізичною особою-підприємцем ОСОБА_5 на загальну суму 512911 грн.

Що стосується суми заборгованості перед фірмою "Сеrаmіkа Раrаdуs Sр.z.о.о." (Польща), то слід вказати таке.

Листом №41306/10/22-2 від 04.12.2012р. "Про розгляд заперечень до акту перевірки" ДПІ у м. Житомирі визнало факт допущення ним арифметичної помилки при розрахунку гривневого еквіваленту заборгованості в сумі розміром 100000 грн. Також податковий орган визнав помилковим факт списання заборгованості в сумі розміром 59474,59грн. перед фірмою "GRUPPO CERAMICHE RICHETTI" (Італія) (т. 10 а.с. 152-158).

Станом на 30.06.2012 р. згідно акта перевірки кінцеве сальдо по взаєморозрахункам з фірмою "Сеrаmіkа Раrаdуs Sр.z.о.о." (Польща) зазначене в сумі 1502835,53 дол. США (т. 10 а.с. 50-88).

Вищевказане підтверджене актом звірки з контрагентом та оборотно-сальдовою відомістю по рахунку 632 під час перевірки. У податкову декларацію з податку на прибуток за 2011 рік по додатку "Інші доходи" в рядок 03.24 "Суми безнадійної кредиторської заборгованості" була включена сума 1338076 грн. Сума 16292 грн. була списана, як безнадійна заборгованість, в січні 2012 року і включена в інші доходи рядок 03.24 в податковій декларації з податку на прибуток за I квартал 2012 року. Таким чином, податковим органом помилково встановлено заниження доходу за 2011 року по контрагенту - фірмі "Сеrаmіkа Раrаdуs Sр.z.о.о." (Польща) в сумі розміром 16292 грн.

Колегія суддів також погоджується з судом першої інстанції про помилковість висновків відповідача щодо заниження позивачем показника інших доходів на 821345 грн. через безпідставне проведення їх коригування (зменшення) по рядку 03.26 додатку "Інші доходи" до декларації з податку на прибуток за операціями із повернення товарів від покупців, чим порушено вимоги п.44.1, п.44.2 ст.44, п.135.2, 135.5 ст. 135 ПК України.

Так, на всіх накладних на повернення від покупця, про які позивачем зазначалось у листі, надісланому на адресу ДПІ у м. Житомирі від 12.11.2012 р. №12, у графі покупець зазначено не лише "Кінцевий споживач", як стверджує відповідач, а й прізвище, ім"я, по батькові кінцевого споживача, що дає змогу ідентифікувати особу, з зазначенням повернутого ним товару і вона не є загальною за день.

Матеріалами справи стверджується, що інформація в розрізі кінцевих споживачів відображена підприємством і в регістрах бухгалтерського обліку - картка рахунку 361, що надавалась відповідачу разом із запереченнями до акту перевірки.

Пунктом 44.6. статті 44 ПК України передбачено, що у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам органу державної податкової служби, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки (у випадках, передбачених абзацами другим і четвертим пункту 44.7 цієї статті), такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Згідно з п.44.7 ст. 44 ПК України у разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який призначив проведення перевірки, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).

Протягом п'яти робочих днів з дня отримання акта перевірки платник податків має право надати до контролюючого органу, що призначив перевірку, документи, визначені в акті перевірки як відсутні, що і було зроблено позивачем.

Отжее, відповідачем для з'ясування правильності та правомірності проведених коригувань безпідставно невраховано первинні документи та регістри бухгалтерського обліку, подані позивачем разом із запереченнями до акту перевірки.

Суд першої інстанції обгрунтовано зазначив про те, що висновок відповідача про заниження позивачем інших доходів за такими операціями є безпідставним, оскільки відповідачем не враховано, що повернуті від покупців товари були оприбутковані в бухгалтерському обліку та в подальшому були повторно реалізовані новим покупцям із відповідним нарахуванням податкових зобов'язань і податку на додану вартість та врахуванням у складі доходів від операційної діяльності.

Крім того, всі розрахунки між ТОВ "Керамаг ЛТД" та кінцевим споживачем здійснюються лише через установи банку і для цього споживачу не потрібен власний розрахунковий рахунок, на що безпідставно вказує відповідач. Повернення товарів позивачу від кінцевого споживача здійснювалось до оплати кінцевим споживачем заборгованості за такий товар.

Пунктом 140.2 статті 140 ПК України передбачено, що у разі якщо після продажу товарів, виконання робіт, надання послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, в тому числі перерахунок у випадках повернення проданих товарів чи права власності на такі товари (результати робіт, послуг) продавцю, платник податку - продавець та платник податку - покупець здійснюють відповідний перерахунок доходів або витрат (балансової вартості основних засобів) у звітному періоді, в якому сталася така зміна суми компенсації.

Відповідачем не враховано, що при поверненні проданих товарів (робі, послуг) чи права власності на такі товари (результати робіт, послуг) платник податку - продавець у звітному тріоді, в якому сталося таке повернення, по рядку 03.26 додатку "Інші доходи" відображає зменшення доходів, ар. 06.4.25 додатку "Інші витрати" одночасно зменшує витрати на собівартість повернених товарів (робіт, послуг).

Однак, відповідачем не визнано лише зменшення доходів на суми повернутого кінцевим споживачем товару, проте відображене позивачем зменшення витрат на собівартість тих самих повернутих товарів - безпідставно визнано правомірним (коригування показників у рядку 06.4.25 відповідачем не здійснено).

Згідно з п.п.54.3.2 п.54.3 ст. 54 ПК України контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо: дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Відповідачем, в порушення вказаної норми, збільшено показник інших доходів на суму повернутих товарів від покупців, але при цьому не збільшено інші витрати (які були зменшені позивачем на собівартість повернених товарів).

Таким чином, суд першої інстанції дійшов обгрунтованого висновку про безпідставність твердження відповідача щодо заниження ТОВ "Керамаг ЛТД" валових доходів на загальну суму 821345 грн. за рахунок виключення з їх складу суми повернутих кінцевим споживачем товарів.

Щодо невизнання відповідачем витрат позивача на збут в частині вартості отриманих від ТОВ "Будмен" та ТОВ "Будмен Інтер" послуг по передпродажній підготовці товарів в сумі розміром 11302грн. з тих підстав, що товари вже були реалізовані покупцям та на них перейшло право власності, тому подальші витрати покупців по його реалізації не є витратами позивача, формування позивачем витрат по передпродажній підготовці вже проданого товару є безпідставним, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне вказати наступне.

Судом першої інстанції встановлено, що між позивачем та ТОВ "Будмен Інтер" (виконавцем) укладено договір про надання послуг від 03.01.2011р. (т.11 а.с.11).

Предметом вказаного договору є надання послуг по передпродажній підготовці товару, що реалізується через торгові центри виконавця, згідно з договором поставки №2 від 03.01.2011р.

Факт надання послуг з передпродажної підготовки товару за відповідні звітні періоди підтверджується актами від 30.04.2011р., 31.05.2011р., 30.06.2011р., 31.07.2011р., 31.08.2011р., 30.09.2011р., 31.10.2011р., 30.11.2011р., 31.12.2011р., 31.01.2012р., 29.02.2012р, 31.03.2012р., 30.06.2012р., до кожного з яких додані звіти, що підтверджують склад послуг із передпродажної підготовки товару.

Розрахунки із виконавцем в повному обсязі проведені в безготівковому порядку, що підтверджується банківськими виписками.

Виконавцем видані податкові накладні на підтвердження врахованих ним податкових зобов'язань з податку на додану вартість.

03.01.2011 року між позивачем та ТОВ "Будмен" (виконавець) укладено договір №1У про надання послуг, предметом якого є надання послуг по передпродажній підготовці товару, що реалізується через торгові центри виконавця, згідно договору поставки №1 від 03.01.2011р. (т.10 а.с. 162).

Факт надання послуг з передпродажної підготовки товару за відповідні звітні періоди підтверджується актами від 30.04.2011р., 31.05.2011р., 30.06.2011р., 31.07.2011р., 31.08.2011р., 30.09.2011р., 31.10.2011р., 30.11.2011р., 31.12.2011р., 31.01.2012р., 29.02.2012р, 31.03.2012р., 30.04.2012р" 31.05.2012р., 30.06.2012р., до кожного з яких додані звіти, що підтверджують склад послуг із передпродажної підготовки товару.

Виконавцем видані податкові накладні на підтвердження врахованих ним податкових зобов'язань з податку на додану вартість, та які є підставою для врахування податкового кредиту позивачем.

Згідно з п.п.14.1.108 п.14.1ст. 14 ПК України маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та післяпродажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків. До маркетингових послуг належать, у тому числі: послуги з розміщення продукції платника податку в місцях продажу, послуги з вивчення, дослідження та аналізу споживчого попиту, внесення продукції (робіт, послуг) платника податку до інформаційних баз продажу, послуги зі збору та розповсюдження інформації про продукцію (роботи, послуги).

Абзацом "г" п.п.138.10.3 п. 138.10 ст. 138 ПК України встановлено, що до складу інших витрат, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, включаються витрати на збут, які включають витрати, пов'язані з реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, зокрема, витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг), на передпродажну підготовку товарів.

Відповідно до ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансові звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи .

Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Судом першої інстанції встановлено, що акти, якими оформлялось надання послуг, містять всі обов'язкові реквізити, що передбачені законом. Крім того, складені до актів надання послуг звіти про надані послуги, розкривають зміст та обсяг господарської операції з придбання таких послуг.

Колегія суддів погоджуючись з судом першої інстанції, також вважає безпідставними доводи відповідача про те, що витрати з придбання таких послуг не пов'язані з господарською діяльністю позивача з огляду на те, що маркетингові заходи провадяться після відвантаження продукції в торгові мережі, тобто щодо просування та рекламування продукції, яка вже належить іншим виконавцям.

Так, 31.12.1999 року наказом Міністерства фінансів України №318 (z0027-00) затверджено Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати".

Пунктом 19 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" передбачено, що витрати на збут включають і, зокрема, витрати на рекламу та дослідження ринку (маркетинг). Метою маркетингової діяльності є формування, створення попиту на продукцію або ж створення умов для появи такого попиту.

Також, виходячи зі змісту наданих послуг, виконавцями здійснювалась діяльність з мерчандайзингу, основною функцією якого є сприяння поширення товарів, що може відбуватися за допомогою оптимального планування розміщення й позиціювання товарів на основі психологічних особливостей покупців і використання факторів регулювання уваги людини на продукцію, що реалізовується в торговельних закладах.

Таким чином, результат таких послуг не має матеріального виразу та проявляється лише шляхом впливу на результати господарської діяльності замовника послуг - позивача.

З огляду на викладене, суд обгрунтовано дійшов до висновку, що позивачем правомірно сформовані валові витрати з вартості придбаних послуг від ТОВ "Будмен" та ТОВ "Будмен Інтер" в сумі розміром 11302грн.

Неврахування відповідачем у витратах за отримані від ПАТ "Нова Лінія" послуг по дослідженню кон'юнктури ринку, вивченню попиту на товар та аналізу динаміки попиту на товар, розміщенню інформації про товар, підготовці товару до продажу на суму 40291 грн., суд апеляційної інстанції також вважає безпідставним.

Матеріали справи свідчать, що підставою для невизнання витрат на збут є висновок відповідача про те, що вказані послуги надавались відносно тих товарів позивача, реалізація яких здійснювалась на умовах договорів комісії від 16.06.2011р. за №2349/110616К та №2350/110616К та від 17.08.2010 р. №2327/1008/7К (т.11 а.с.92-101).

Відповідно до п. 2 вказаних договорів комісії визначено, що до обов'язків комісіонера віднесено здійснення необхідної комерційно-маркетингової роботи, пошук покупців на продукцію комітента, виконання всієї переддоговірної роботи.

Зі змісту договору комісії та інших розрахункових документів не вбачається, що до вартості комісійної винагороди входять всі понесені витрати комісіонера по реалізації товару, в тому числі і по дослідженню кон'юнктури ринку, по вивченню попиту на товар та аналізу динаміки попиту на товар, по розміщенню інформації про товар.

Пунктом 2.1. договорів комісії встановлено обов'язок комісіонера щодо виконання ним необхідної комерційно-маркетингової роботи, пошуку покупців на продукцію комітента, виконання всієї переддоговірної (а не передпродажної, як помилково зазначено в акті перевірки) роботи, і це стосується лише тих товарів, що були передані на комісію.

Розділом I вищевказаних договорів визначено предмет договору маркетингових послуг стосовно товарів, які постачались, постачаються або плануються в майбутньому та передпродажної підготовки товарів. До них зокрема віднесено: вивчення попиту на товар аналіз динаміки попиту, дослідження кон'юнктури ринку, аналіз порядку взаємодіє позивача з покупцями та постачальниками, підготовка товару до продажу, заведення інформації про позивача на поставлений ним товар в базу даних виконавця.

Пунктом 2.1.4. передбачено надання виконавцем інформації, рекомендацій, результатів аналізу, усно, телефоном або електронною поштою, чого не передбачалось договорами комісії.

Розділом 5 договорів встановлено порядок підтвердження факту виконання послуг, шляхом підписання акту здачі-прийняття послуг.

Надання послуг, що були визначені сторонами згідно договорів про надання маркетингових послуг від 16.06.2011р. №2349/110616П та №2350/110616П та від 01.01.2012р. №2349/01012П та №2350/0112П, договорами комісії не передбачались.

Таким чином, за договором комісії комісіонер не зобов'язувався передавати позивачу результати дослідження ним аналізу динаміки попиту, дослідження кон'юнктури ринку, аналізу порядку взаємодій позивача з покупцями та постачальниками. Такі обов'язки покладені були на нього лише згідно договорів про надання маркетингових послуг.

Актами здачі-прийняття послуг за квітень 2011 року-червень 2012 року, відповідними податковими накладними та банківськими виписками підтверджується факт отримання від ПАТ "Нова Лінія" послуг з дослідження кон'юнктури ринку, вивчення попиту на товар, аналізу динаміки попиту на товар.

Отже, вищевикладеним спростовуються висновки відповідача про завищення позивачем витрат через врахування у їх складі отриманих від ПАТ "Нова Лінія" послуг по дослідженню кон'юнктури ринку, вивченню попиту на товар та аналізу динаміки попиту на товар, розміщенню інформації про товар, підготовці товару до продажу на суму 40291 грн.

Необхідно зазначити, що неврахування відповідачем витрат позивача в сумі 5850 грн. щодо отримання від ТОВ "Цезар Сателліт Україна" інформаційних, диспетчерських та технологічних послуг, по виконанню заходів забезпечення безпеки автомобіля позивача, є безпідставним, оскільки, як вбачається з матеріалів справи, 07.03.2008р. між ТОВ "Цезар Сателіт Україна" та позивачем укладено договір №36338 про надання інформаційних, диспетчерських та технологічних послуг.

Умовами договору передбачено обов"язок виконавця (ТОВ "Цезар Сателіт Україна") надавати позивачу послуги щодо інформаційних, диспетчерських та технологічних послуг, по виконанню заходів забезпечення безпеки автомобіля позивача.

На автомобіль позивача, який має істотну вартість, виконавцем була встановлена, підключена та запрограмована система, що дозволяє спеціалізованому диспетчерському центру здійснювати контроль за станом автомобіля, визначати його місцезнаходження та своєчасно інформувати про порушення сторонніми особами цілісності автомобіля.

Автомобіль, щодо якого виконавцем були надані вищевказані послуги, є його власністю та використовується ним в господарській діяльності.

За результатами наданих виконавцем та отриманих позивачем послуг, сторонами було складено акти здачі-прийняття робіт (надання послуг). Шляхом проведення безготівкових розрахунків, позивач провів оплату отриманих послуг, що підтверджується відповідними банківськими виписками.

Також, безпідставним є неврахування податковим органом витрат позивача в сумі 823 грн. щодо отримання від ПП ЦР "Лідер Консалт" послуг по організації та проведенню семінару.

Так, інформація, отримана позивачем в ході семінару, використовувались ним в подальшому в його господарській діяльності.

За результатами наданих виконавцем та отриманих позивачем послуг, сторонами було складено акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) №00000283/7 від 31.05.2011р. Шляхом проведення безготівкових розрахунків, позивач провів оплату отриманих послуг, що підтверджується банківськими виписками.

Первинні документи, складені сторонами щодо здійсненої господарської операції в повній мірі відповідають вимогам ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансові звітність в Україні".

Щодо збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість у сумі розміром 316941 грн., з яких 281839 грн. - основний платіж та 35102 грн. - штрафні (фінансові) санкції за податковим повідомленням-рішенням №0000198222 від 07.12.2012 р. суд вважає за необхідне зазначити наступне.

З акта перевірки вбачається, що позивачем занижено податок на додану вартість в сумі 283839 грн. внаслідок невизнання податковим органом зменшення податкових зобов'язань за операціями із повернення раніше проданих товарів від кінцевих спожива 164269грн. та завищення податкового кредиту 119570 грн.

Податковим органом вказано про встановлення завищення позивачем податкового кредиту на загальну сум 119570 грн. й зазначено, що підставами для такого неврахування, зокрема, є:

- податкові накладні від ПП ОСОБА_8 №8 від 25.06.2011р. на ПДВ в сумі 333,33 грн. та №9 від 30.06.2011р. на ПДВ в сумі розміром 1663,67 грн., в яких замість опису товарів вказано авансовий платіж; податковий кредит в сумі розміром 2240 грн. по отриманих послугах по передпродажній підготовці вже проданого товару по ТОВ "Будмен" та ТОВ "Будмен Інтер";

- податковий кредит у сумі розміром 7484 грн. у складі послуг по дослідженню кон'юнктури ринку, вивченню попиту на товар та розміщенню інформації про товар, отриманих від ПАТ "Нова Лінія";

- податковий кредит по отриманих інформаційних, диспетчерських та технологічних послугах по автомобілю від ТОВ "Цезар Сателліт Україна" в сумі розміром 702 грн.

Таким чином, змістом акту перевірки підтверджується завищення податкового кредиту лише на суму 12426 грн., а не на 119570 грн., як вказано в акті перевірки.

Вказана невідповідність виправлена відповідачем, шляхом складення ним доповнення до акту перевірки від 22.11.2012р. №39507/10/22-2, згідно якого розділ 3.2.2 викладено в новій редакції.

В доповненні до акту перевірки зазначено, що в складі податкового кредиту не визнано податковий кредит в сумі 107144 грн. на тій підставі, що позивачем у складі податкового кредиту за квітень 2011 року включені податкові накладні постачальників попередніх звітних періодів (за березень 2011 року - 105306,34 грн., січень 2011 року - 1837,53 грн.) їх перелік наведено в додатку №14 до акта перевірки.

У відповіді на заперечення до акта перевірки податковий орган визнав правомірним врахування позивачем у складі податкового кредиту податкових накладних від ПП ОСОБА_9 на загальну суму 2000 грн. Таким чином, загальна сума невизнаного податкового кредиту складає 117570 грн.

Наказом Державної податкової адміністрації від 22.12.2010р. № 984 (z0034-11) затверджено Порядок оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства.

Пунктами 6 та 7 розділу 1 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства визначено, що факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів. В акті (довідці) документальної перевірки, розрахунках та інших матеріалах не допускаються різного роду виправлення цифрових показників, дат та інших даних.

Вищевказаним порядком не передбачено можливості складення будь-яких доповнень до акту, якими до нього вносяться зміни (виправлення), або його розділи викладаються в новій редакції. Навпаки, порядок містить пряму вказівку на заборону виправлень будь-яких даних, що містяться в акті.

З огляду на викладене, колегія суддів приходить до висновку, що акт перевірки складений відповідачем з порушеннями норм чинного законодавства.

Невизнання відповідачем податкового кредиту в сумі розміром 107144 грн. на тій підставі, що позивачем у складі податкового кредиту за квітень 2011 року включені податкові накладні постачальників попередніх звітних періодів (за березень 2011 року - 105306,34 грн., січень 2011 року - 1837,53 грн.) суперечить вимогам законодавства.

Так, згідно з п.198.6 ст. 198 ПК України у разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складання податкової накладної.

Документальне підтвердження причин отримання податкових накладних у періодах, наступних за періодом, в якому вони були виписані, не вимагається, а суми податку відображаються у реєстрі отриманих податкових накладних поточного звітного періоду та у складі податкового кредиту звітного періоду (рядок 10.1 декларації).

Що стосується податкового кредиту в сумі 117570 грн., то згідно п.198.1 ст. 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності).

Пунктом 198.3. ст. 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з п.198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено обов'язкові реквізити, що має містити податкова накладна.

Відповідно до п. 201.7 статті 201 ПК України встановлено, що податкова накладна виписується на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту (п. 201.10. ст. 201 ПК України).

Судом встановлено, що придбані товари позивачем у господарській діяльності були використані, а тому суми податку на додану вартість, відповідно до п.198.3. ст. 198 ПК України, правомірно віднесені підприємством до складу податкового кредиту.

Акт перевірки не містить доказів про відсутність чи неправильне заповнення податкових накладних, відтак твердження позивача про порушення підприємством вимог п.198.6 ст. 198 ПК України є неправомірним.

Факту виписки податкової накладної із порушенням вимог чинного законодавства перевіркою не встановлено.

Актом перевірки реальність операцій із отримання робіт (послуг), факт їх використання в господарській діяльності підприємства та сплати податку до бюджету постачальниками такої сировини, наявність податкових накладних та всіх обов'язкових реквізитів в них не спростовано.

Враховуючи зазначене та вищевказані норми чинного законодавства, суд першої інстанції обгрунтовано задоволив позовні вимоги про скасування податкових повідомлень-рішень Державної податкової інспекції у м.Житомирі від 07.12.2012 р. №0000197222 та №0000198222.

Постанова суду прийнята з повним дослідженням всіх матеріалів справи, дотриманням норм матеріального та процесуального права, а тому її слід залишити без змін.

Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції.

Керуючись ст.ст. 195, 197, 198, 200, 205, 206 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

Апеляційну скаргу Житомирської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Житомирській області залишити без задоволення, а постанову Житомирського окружного адміністративного суду від "29" липня 2013 р. без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі, та може бути оскаржена протягом двадцяти днів шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.