Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:

судді-доповідача - Пасічник С.С.,

суддів: Васильєвої І.А., Юрченко В.П.,

за участю секретаря судового засідання Лопушенко О.В.,

представника позивача Гаврилюка А.В.,

представника відповідача Голінея І.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в порядку спрощеного позовного провадження касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби на постанову Київського окружного адміністративного суду від 29 червня 2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2017 року у справі за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Фора" до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби про визнання протиправним та скасування наказу,

Товариство з обмеженою відповідальністю "Фора" (далі - позивач/ТОВ "Фора") звернулося до суду з позовом до Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби України (далі - відповідач) про визнання протиправним та скасування наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 01 червня 2017 року №1221.

Обґрунтовуючи позовну заяву, зазначало про відсутність у відповідача правових підстав для прийняття наказу про призначення документальної позапланової невиїзної перевірки відповідно до підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України, оскільки позивачем своєчасно та у повному обсязі були надані пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу про їх надання.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 29 червня 2017 року, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2017 року, позов задоволено; визнано протиправним і скасовано наказ про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 01 червня 2017 року №1221.

Суди першої та апеляційної інстанцій, задовольняючи позовні вимоги, зробили висновок, що підстав для проведення перевірки відповідно до підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України у контролюючого органу не було, оскільки відповідачем не доведено недостатності наданих позивачем пояснень і документів на письмовий запит контролюючого органу, а також обставин наявності недостовірних даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих ТОВ "Фора"; натомість, обсяг наданих позивачем пояснень та первинних документів по взаємовідносинам із відповідними контрагентами відповідає обсягу запитуваної інформації.

Не погоджуючись із рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просив їх скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог.

Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач посилався на помилковість висновків судів попередніх інстанцій про відсутність підстав для призначення та проведення перевірки, оскільки надані позивачем на письмовий запит пояснення та документи не спростовують фактів, які свідчать про недостовірність даних ТОВ "Фора" у податкових деклараціях з податку на додану вартість за період січень - листопад 2016 року та декларації з податку на прибуток за 9 місяців 2016 року щодо взаємовідносин із ТОВ "Робін Фрут", ТОВ "Спецстройтехно", ТОВ "Флагман Компані", а тому оскаржуваний наказ, як вважає відповідач, є правомірним.

Ухвалою Верховного Суду від 09 січня 2018 року відкрито касаційне провадження за вказаною касаційною скаргою, а ухвалою від 21 лютого 2018 року призначено справу до касаційного розгляду в судовому засіданні на 14 березня 2018 року.

У поданому до суду відзиві на касаційну скаргу позивач проти доводів та вимог останньої заперечив, вважаючи їх безпідставними, а рішення судів попередніх інстанцій, які він просить залишити без змін, - обґрунтованими та законними. В судовому засіданні представник позивача підтримав вимоги та обґрунтування відзиву на касаційну скаргу, просив у її задоволенні відмовити.

Представник відповідача в судовому засіданні підтримав вимоги та обґрунтування касаційної скарги, просив її задовольнити.

Переглянувши судові рішення в межах доводів і вимог касаційної скарги та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, Верховний Суд дійшов висновку про відмову в задоволенні касаційної скарги.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем надіслано ТОВ "Фора" письмовий запит "Про надання інформації" від 06 грудня 2016 року №10440/10/28-10-42-01-11, в якому, посилаючись на підпункти 16.1.5 і 16.1.7 пункту 16.1 статті 16, підпункт 20.1.2 пункту 20.1 статті 20, підпункт 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України та обставини виявлення фактів, які свідчать про недостовірність даних ТОВ "Фора" у податкових деклараціях з податку на додану вартість за період січень - листопад 2016 року та декларації з податку на прибуток за 9 місяців 2016 року щодо взаємовідносин із ТОВ "Робін Фрут", ТОВ "Спецстройтехно", ТОВ "Флагман Компані", просить протягом 10 робочих днів з дня отримання цього запиту надати пояснення та їх документальне підтвердження (засвідчені підписом платника податків або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності) копії первинних документів, що підтверджують фінансово-господарські відносини, вид, обсяг і якість операцій та розрахунків по відносинам із вказаними контрагентами за звітний період січень - листопад 2016 року).

Зокрема, у запиті зазначено, що у відповідача наявна така податкова інформація:

- щодо ТОВ "Робін Фрут" встановлено неможливість виконання вказаним контрагентом господарських операцій в обсязі задекларованих у деклараціях по зобов'язаннями перед ТОВ "Фора"; за результатом аналізу інформаційних систем не встановлено походження товарно - матеріальних цінностей (овочі, фрукти, ягоди в асортименті), визначених в номенклатурі податкових накладних ТОВ "Робін Фрут", зареєстрованих в ЄРПН на ТОВ "Фора";

- щодо ТОВ "Флагман Компані" наявна інформація, що Кіровоградською ОДПІ ГУ ДФС у Кіровоградській області складено Акт від 26 вересня 2016 року №51/11-23-14-02/40308299 про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Флагман Компані" з питань правильності нарахування податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість по взаємовідносинах з контрагентами-постачальниками та контрагентами-покупцями, що відображені в податкових деклараціях з ПДВ за квітень, травень, червень, липень 2016 року, у якому встановлено завищення податкових зобов'язань по взаємовідносинах із ТОВ "Фора" на загальну суму ПДВ 1629870 грн.;

- щодо ТОВ "Спецстройтехно" встановлено, що дане підприємство не є виробником олії соняшникової, трудові ресурси складають лише 1 особу, що свідчить про недостатню їх кількість для поставки такого обсягу товару; також неможливо встановити походження товару (олія соняшникова), особу, яка здійснила перевезення товарів.

У відповідь на наданий запит, позивачем було надіслано лист "Про надання відповіді на запит" №47/2016-юр та документи, які витребовувались відповідачем, а саме: копію Договору поставки ТОВ "Робін Фрут" №69 від 21 серпня 2016 року (11 аркушів), копію Додаткового договору до договору поставки №69 від 21 серпня 2016 року (1 аркуш), копія Специфікації до договору поставки №69 від 21 серпня 2016 року (1 аркуш), копію Протоколу дослідження проб харчових продуктів №662-667 від 09 серпня 2016 року (1 аркуш), копію експертного висновку №313 від 11 липня 2016 року (1 аркуш), копію експортного висновку №189 від 02 серпня 2016 року (1 аркуш), копію експертного висновку №427 від 08 серпня 2016 року (1 аркуш), копію експертного висновку №372 від 14 серпня 2016 року (1 аркуш), копію експертного висновку №527 від 11 серпня 2016 року (1 аркуш), копію експертного висновку №393 від 29 червня 2016 року (1 аркуш), копію експертного висновку №882 від 22 липня 2016 року (1 аркуш), копію експертного висновку №1002 від 20 серпня 2016 року (1 аркуш), копію посвідчення якості від 07 червня 2016 року (1 аркуш), копію протоколу досліджень №233 від 23 червня 2016 року (1 аркуш), копію протоколу досліджень №115 від 05 серпня 2016 року (1 аркуш), копію протоколу досліджень №13 від 16 травня 2016 року ( 1 аркуш), копію свідоцтва про якість продукції та сировини №6 від 19 липня 2016 року (1 аркуш), копію посвідчення про якість №398/764 від 18 липня 2016 року (1 аркуш), копію протоколу дослідження проб №385 від 21 червня 2016 року (2 аркуша), реєстр податкових накладних (40 аркушів), реєстр платіжних доручень (1 аркуш), копії платіжних доручень згідно реєстру в кількості 38 шт., оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 (1 аркуш), реєстр прибуткових накладних (49 аркушів), копії прибуткових накладних згідно реєстру в кількості 2503 шт. (2503 аркуша), договір поставки ТОВ "Спецстройтехно" №1504/2Ф від 15 квітня 2016 року (5 аркушів), копію специфікації №1 від 15 квітня 2016 року до Договору поставки, копію видаткової накладної на поставку олії №12 від 17 квітня 2016 року (1 аркуш), копію товарно-транспортної накладної №4010008 від 16 квітня 2016 року (2 аркуша), копію якісного посвідчення №008 від 16 квітня 2016 року (1 аркуш), копію акта догляду цистерни від 16 квітня 2016 року (1 аркуш), копію експлуатаційного дозволу для потужностей з виробництва №27500/06/13-2 від 03 січня 2014 року (2 аркуша), копію висновку державної санітарно епідеміологічної експертизи №05.03.02.-04/35433 від 27 травня 2014 року (2 аркуша), журнал-ордер по рахунку 631 (1 аркуш), копію Контракту №Р06697 від 11 квітня 2016 року (11 аркушів), копію Додатка до Контракту №Р06697 від 11 квітня 2016 року (1 аркуш), копію МДЕ №1078 від 18 травня 2016 року (2 аркуша), копію МДЕ №1079 від 18 травня 2016 року (2 аркуша), копію Контракту №F-AWC2004 від 20 квітня 2016 року (8 аркушів), копію специфікації №2 від 05 травня 2016 року до Контракту №F-AWC2004 від 20 квітня 2016 року, копію специфікації №3 від 05 травня 2016 року, копію специфікації №4 від 10 травня 2016 року, копію МДЕ №1724 від 12 серпня 2016 року (2 аркуша), копію Договору поставки ТОВ "Флагман Компані" №2204/1Ф від 22 квітня 2016 року, копію Специфікації №1 від 22 квітня 2016 року (2 аркуша), копію Специфікації №2 від 06 травня 2016 року, реєстр прибуткових накладних (1 аркуш), копію прибуткових накладних у кількості 16 шт. (16 аркушів), копію товарно-транспортної накладної №401026 від 22 квітня 2016 року (2 аркуша), копію якісного посвідчення №026 від 22 квітня 2016 року (1 аркуш), копію товарно-транспортної накладної №401024 від 23 квітня 2016 року (2 аркуша), копію якісного посвідчення №024 від 23 квітня 2016 року (1 аркуш), копію товарно-транспортної накладної №401019 від 24 квітня 2016 року, копію якісного посвідчення №019 від 24 квітня 2016 року (1 аркуш), копію товарно-транспортної накладної №401025 від 23 квітня 2016 року (2 аркуша), копію якісного посвідчення №025 від 23 квітня 2016 року (1 аркуш), копію товарно-транспортної накладної №401022 від 26 квітня 2016 року (2 аркуша), копію якісного посвідчення №022 від 26 квітня 2016 року (1 аркуш), копію товарно-транспортної накладної №403004 від 06 травня 2016 року (2 аркуша), копію якісного посвідчення №004 від 06 травня 2016 року ( 1 аркуша), копію товарно-транспортної накладної №403009 від 06 травня 2016 року (2 аркуша), копію якісного посвідчення №009 від 06 травня 2016 року (1 аркуш), копію товарно-транспортної накладної №403011 від 06 травня 2016 року (2 аркуша), копію якісного посвідчення №011 від 06 травня 2016 року (1 аркуш), копію товарно-транспортної накладної №103001 від 09 травня 2016 року (2 аркуша), копію якісного посвідчення №001 від 09 травня 2016 року (1 аркуш), копію товарно-транспортної накладної №403002 від 08 травня 2016 року (2 аркуша), копію якісного посвідчення №002 від 08 травня 2016 року (1 аркуш), копію товарно-транспортної накладної №403003 від 09 травня 2016 року (2 аркуша), копію якісного посвідчення №003 від 09 травня 2016 року (1 аркуш), копію товарно-транспортної накладної №403006 від 11 травня 2016 року (2 аркуша), копію якісного посвідчення №006 від 11 травня 2016 року (1 аркуш), копію товарно - транспортної накладної №403007 від 10 травня 2016 року (2 аркуша), копію якісного посвідчення №007 від 10 травня 2016 року (1 аркуш), копію товарно-транспортної накладної №403010 від 08 травня 2016 року (2 аркуша), копію якісного посвідчення №010 від 08 травня 2016 року (1 аркуш), копію товарно-транспортної накладної №403000 від 07 травня 2016 року (2 аркуша), копію якісного посвідчення №300 від 07 травня 2016 року (1 аркуш), копію експлуатаційного дозволу для потужностей з виробництва №27500/06/13-2 від 03 січня 2014 року (2 аркуша), копію висновку державної санітарно-епідеміологічної експертизи №05.03.02.-04/35433 від 27 травня 2014 року (2 аркуша), копії платіжних доручень згідно реєстру в кількості 4 шт. Даний лист з копіями документів податковим органом отримано 23 грудня 2016 року.

У подальшому на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78, пункту 82.2 статті 82 Податкового кодексу України відповідачем прийнято наказ "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки" від 30 травня 2017 року №1193 (термін проведення перевірки з 31 травня 2017 року тривалістю 15 робочих днів).

31 травня 2017 року позивачем не було допущено працівників контролюючого органу до перевірки на підставі наказу від 30 травня 2017 року №1193, у зв'язку з чим складено акт про відмову в допуску до позапланової документальної виїзної перевірки, в якому зазначено про недопущення посадових осіб податкового органу до проведення перевірки, так як позивачем надано своєчасну відповідь на запит від 06 грудня 2016 року №10440/10/28-10-42-01-11, що виключає підстави для проведення перевірки та для допуску до проведення перевірки.

01 червня 2017 року на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78, пункту 79.2 статті 79, пункту 82.2 статті 82 Податкового кодексу України відповідачем прийнято наказ "Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки" №1221 (термін проведення перевірки з 06 червня 2017 року тривалістю 15 робочих днів).

Листом від 02 червня 2017 року №30353/10/28-10-42-01-11 відповідач повідомив ТОВ "Фора" про анулювання попереднього наказу "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки" від 30 травня 2017 року №1193.

Отже, як встановлено судами в ході розгляду справи, фактичною підставою для прийняття оскаржуваного наказу були положення підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України.

Касаційний суд погоджується із висновками судів попередніх інстанцій про відсутність у відповідача підстав для призначення та проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивача з огляду на наступне.

Відповідно до статті 62 Податкового кодексу України (тут і надалі в редакції, чинній на момент прийняття оскаржуваного наказу; далі ПК України (2755-17) ) одним із способів здійснення податкового контролю є перевірки та звірки відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірки щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно підпункту 75.1.2. пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов'язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Відповідно до пункту 78.4 статті 78 ПК України про проведення документальної позапланової перевірки керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Пункт 78.1 статті 78 ПК України визначає вичерпний перелік підстав для здійснення документальної позапланової перевірки.

Зокрема, відповідно до підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється у випадку виявлення недостовірності даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

Згідно пункту 79.2 статті 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Таким чином, документальна позапланова перевірка проводиться на підставі наказу керівника контролюючого органу та за наявності підстав для її проведення; у свою чергу можливість для прийняття наказу про проведення документальної позапланової перевірки на підставі підпункту 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК України виникає за наявності таких умов: виявлення недостовірності даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків; ненадання платником пояснень та їх документального підтвердження на запит контролюючого органу протягом 15 робочих днів з дня отримання запиту.

Зазначені у підпункті 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК України обставини є юридичним фактом, з настанням якого законодавець пов'язує подальшу реалізацію контролюючим органом свого права на проведення документальної позапланової перевірки.

При цьому, факти, які свідчать про недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, можуть бути підставою для проведення перевірки лише у випадку, коли сумніви не усунуті наданими поясненнями та документальними підтвердженнями.

За таких обставин у контролюючого органу є право на оцінку пояснень і їх документальних підтверджень. Якщо ці пояснення не обґрунтовані або документально не підтверджені, перевірка може бути призначена.

Суб'єкт господарювання має право не погодитися з рішенням про призначення перевірки і оспорити його у суді. У такому спорі суб'єкт владних повноважень зобов'язаний довести обґрунтованість свого рішення з посиланням на недоліки пояснень суб'єкта господарювання та їх документальне обґрунтування.

Аналогічна правова позиція була висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України, зокрема, у постанові від 16 лютого 2016 року (справа №826/12651/14).

У справі, яка розглядається, суди виходили з того, що відповідачем - суб'єктом владних повноважень, на якого положеннями частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України (в редакції, чинній на момент ухвалення судових рішень) покладено обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, якщо він заперечує проти адміністративного позову, не доведено будь-якими належними та допустимими доказами наявності недостовірних даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих позивачем, а також конкретних обставин (фактів), які б свідчили про порушення ним податкового, валютного та іншого законодавства, у тому числі обставин, зазначених у письмовому запиті контролюючого органу; доказів виявлення таких обставин внаслідок перевірок інших платників податків тощо. Судами ж в ході розгляду даної справи таких обставин не встановлено.

Натомість, позивачем на запит податкового органу та у відведений строк надано пояснення та їх документальні підтвердження, обсяг яких, за висновком судів попередніх інстанцій, відповідає обсягу запитуваної інформації, що не спростовано відповідачем відповідними доказами.

За встановлених обставин даної справи Верховний Суд, з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів, доходить висновку, що оскаржуваний наказ про призначення перевірки прийнято за відсутності підстав та умов, визначених підпунктом 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 ПК України, із дотриманням яких законодавець пов'язує можливість проведення документальної позапланової перевірки.

Доводи ж касаційної скарги про недостатність наданих позивачем пояснень і документів, без визначення в чому саме полягає їх неповнота та які виявлені контролюючим органом обставини не підтверджуються наданими платником документами, не можуть свідчити про законність призначення оспорюваної перевірки позивача.

Таким чином, суди першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано задовольнили позовні вимоги та визнали протиправним і скасували наказ відповідача від 01 червня 2017 року №1221, а тому підстави для скасування судових рішень відсутні.

Відповідно до частин першої та четвертої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Згідно з частиною першою статті 350 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили неправильного застосування норм матеріального права при ухваленні судових рішень.

Керуючись статтями 341, 349, 350, 355, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

Касаційну скаргу Офісу великих платників податків Державної фіскальної служби залишити без задоволення, а постанову Київського окружного адміністративного суду від 29 червня 2017 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 25 жовтня 2017 року - без змін.

Постанова є остаточною і оскарженню не підлягає.

Повний текст постанови складено 19 березня 2018 року.