Вищий адміністративний суд України у складі: головуючого судді Бухтіярової І.О., суддів Веденяпіна О.А., Приходько І.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Газтрон-Україна"

на постанову окружного адміністративного суду міста Києва від 07.02.2017

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 17.05.2017

у справі № 826/9401/16

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Газтрон-Україна" (далі - позивач, ТОВ "Газтрон-Україна")

до Головного управління ДФС у м. Києві (далі - відповідач, ГУ ДФС у м. Києві)

про скасування податкових повідомлень-рішень

ТОВ "Газтрон-Україна" звернулось у червні 2016 року до суду з позовом до ГУ ДФС у м. Києві про скасування податкових повідомлень-рішень від 26.02.2016 № 0000641402, № 0000661402, № 0000651402, № 0000671402, № 0133130303.

Постановою окружного адміністративного суду міста Києва від 07.02.2017, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 17.05.2017 року, відмовлено в задоволенні позову.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить задовольнити касаційну скаргу, скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій в повному обсязі та направити справу на новий розгляд. Вважає висновки судів першої та апеляційної інстанцій необґрунтованими, такими що суперечать діючому законодавству.

Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Справу розглянуто в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до ст. 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, виходячи з такого.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено та підтверджується матеріалами справи, що відповідачем була проведена документальна планова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2012 по 31.12.2014, за результатами якої складено акт від 10.02.2016 № 22/26-15-14-02-01/34048506, яким встановлено порушення позивачем вимог: пп. 16.1.12 п. 16.1 ст. 16, п. 137.10 ст. 137, п. 138.1, п. 138.2 ст. 138, пп. 139.1.1, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, пп. 140.1.7 п. 140.1 ст. 140 Податкового кодексу України (далі - ПК України (2755-17) ), в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток на загальну суму 584 672,00 гривні та завищення від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток за 2014 рік на суму 2 246 793,00 гривні; пп. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192, п. 198.1 п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201, п. 200.1, п. 200.2 ст. 200 ПК України, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 920 888,00 гривень та завищення суми від'ємного значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту на загальну суму 9970,00 гривень; пп. 170.9.1 "а" п. 170.9 ст. 170 ПК України, в результаті чого встановлено заниження зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 37 459,23 гривень; пп. "е" 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України, в результаті чого встановлено заниження податкового зобов'язання по податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 25 421,07 гривня; п. 2.6 розділу 2 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні", затвердженого Постановою правління НБУ від 15.12.2004 № 637 (z0040-05) зі змінами та доповненнями (далі - Положення № 637).

На підставі акту перевірки відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 26.02.2016:

№ 0000641402, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 730 840,00 гривень, в тому числі за основним платежем на суму 584 672,00 гривні, за штрафними (фінансовими) санкціями на суму 146 168,00 гривень;

№ 0000661402, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2014 рік на суму 2 246 793,00 гривні;

№ 0000651402, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість на суму 957 354,00 гривні, в тому числі за основним платежем на суму 765 883,00 гривні та штрафні (фінансові) санкції на суму 191 471,00 гривня;

№ 0000671402, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на суму 9970,00 гривень;

№ 0133130303, яким донараховано зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 108 733,10 гривні, в тому числі за основним платежем на суму 62 880,30 гривень, за штрафними (фінансовими) санкціями на 45 852,80 гривні.

Відмовляючи в позові, суди першої та апеляційної інстанцій виходили з того, що позивачем не надано належних та достатніх доказів на підтвердження реального виконання зобов'язань за угодами, укладеними між позивачем та TOB "Тітус Трейд", TOB "Інформтрест-консалтінг", TOB "Укренергоринок", TOB "УК "Модус", TOB "Карденвол", TOB "Алантехсервіс" та TOB "ДМС Голд", а тому суди дійшли висновку, що відповідачем доведено правомірність та обґрунтованість оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Колегія суддів вважає такий висновок передчасним, враховуючи наступне.

Відповідно до ст. 11 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

У справах щодо оскарження рішень суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, серед іншого, чи вчинені вони обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (п. 3 ч. 3 ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України).

Статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства передбачено, що судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

З аналізу статей 138, 139, 198, 201 ПК України вбачається, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат та податкового кредиту з податку на додану вартість наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів/робіт/послуг, що пов'язані з рухом активів, зміною зобов'язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, а не лише оформлення відповідних документів або рух грошових коштів на рахунках платників податку.

Згідно із п. п. 2, 3 ч. 1 ст. 163 Кодексу адміністративного судочинства України мотивувальна частина постанови повинна містити встановлені судом обставин із посиланням на докази, а також мотивів неврахування окремих доказів; мотивів, з яких суд виходив при прийнятті постанови, і положення закону, яким він керувався.

Аналогічні положення викладені в п. 3 ч. 1 ст. 206 Кодексу адміністративного судочинства України відносно змісту ухвали суду апеляційної інстанції.

Оскаржені судові рішення не відповідають вказаними положенням, оскільки судами першої та апеляційної інстанцій взагалі не надано оцінки наданим позивачем в обґрунтування своїх доводів доказам та не зазначено підстав їх відхилення.

Стверджуючи про відсутність фактичного виконання договору поставки від 08.11.2013 № 08/11-13, укладеного між позивачем та ТОВ "Тітус Трейд", суди першої та апеляційної інстанції зазначають, що проведеною перевіркою встановлено, що керівника TOB "Тітус Трейд" Загасало А.М., яким безпосередньо підписувалась надана позивачем документація, визнано винним у вчинені злочину передбаченого ч. 1 ст. 205 Кримінального кодексу України. фіктивне підприємництво. В рамках кримінальної справи № 756/12888/15-к директор TOB "Тітус Трейд" свою вину у вчиненні дій спрямованих на утворення та здійснення фіктивної підприємницької діяльності, з метою прикриття незаконної діяльності по мінімізації податкових зобов'язань для різних суб'єктів підприємницької діяльності, визнав у повному обсязі. Кримінальне провадження стосовно керівника TOB "Тітус Трейд" Загасало А.М. закрито Оболонським районним судом міста Києва за нереабілітуючими обставинами.

Відповідно до ч. 4 ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України вирок суду в кримінальній справі або постанова суду у справі про адміністративний проступок, які набрали законної сили, є обов'язковими для адміністративного суду, що розглядає справу про правові наслідки дій чи бездіяльності особи, щодо якої ухвалений вирок або постанова суду, лише в питаннях, чи мало місце діяння та чи вчинене воно цією особою.

Обов'язковими для врахування адміністративним судом є факти, наведені у вироку в кримінальній справі чи постанові у справі про адміністративний проступок, щодо часу, місця та об'єктивного характеру відповідного діяння тієї особи, правові наслідки, дій чи бездіяльності якої є предметом розгляду в адміністративній справі.

Проте в матеріалах справи відсутні вирок по вищезазначеній кримінальній справі або постанова суду про закриття кримінальної справи.

Отже, посилання судів на матеріали кримінальної справи № 756/12888/15-к зроблені з порушенням ч. 4 ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України.

Таким чином, для правильного вирішення спору судам попередніх інстанцій необхідно з'ясувати наслідки порушення кримінальної справи щодо керівника ТОВ "Тітус Трейд" Загасало А.М., наявності відповідного вироку суду та надати встановленим обставинам правові висновки.

Крім того, відмовляючи в задоволенні позову, суди першої та апеляційної інстанції зазначили про відсутність факту здійснення господарських операцій між позивачем та ТОВ "Інформтрест-консалтінг", ТОВ Укренергоринок", ТОВ "УК "Модус", ТОВ "Алантєхсервіс", ТОВ "ДМС Голд", ТОВ "Карденвол", оскільки позивачем не надано копій заявок про розмір партій поставки, доказів отримання та реалізації товару, доказів здійснення оплати товару, доказів понесених витрат та їх зв'язку із господарської діяльністю позивача.

При цьому, судами попередніх інстанцій при вирішенні даної справи не досліджувалось питання реальності господарських операцій з урахуванням наявних в матеріалах справи відповідних первинних бухгалтерських документів наданих позивачем, які фіксують факти здійснення господарських операцій, необхідних для вчинення дій, що становлять зміст відповідних операцій, надходження товару, тощо.

Не приймаючи надані платником первинні документи на підтвердження позовних вимог, суди першої та апеляційної інстанцій для всебічного дослідження питання правомірності формування валових витрат та податкового кредиту повинні шляхом витребування необхідних доказів вказати, що саме позивачу слід надати для вирішення справи по суті.

Проте суди першої та апеляційної інстанції не виконали покладений на них частинами 4 та 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України обов'язок.

Судам попередніх інстанцій при вирішенні даної справи, слід звернути увагу на дослідження обставин реальності здійснення господарських операцій платника податку, на підставі яких таким платником були сформовані дані податкового обліку. При цьому приймати на підтвердження даних податкового обліку можна лише достовірні первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Отже, з метою дослідження фактичного придбання послуг (товару) судам необхідно було аналізувати умови їх (його) поставки, досліджувати усі надані позивачем первинні бухгалтерські документи, складені під час здійснення господарських операцій, їх відповідність вимогам ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV, підстави, порядок, зміст, обсяг усіх придбаних товарів (послуг) відповідно до умов договорів, мету придбання таких товарів (послуг), з'ясовувати, яким чином формувалася їх вартість, здійснювалося їх виконання.

При цьому необхідно оцінити усі обставини, на які посилається позивач та відповідач в обґрунтування своїх позицій, встановити, якими доказами вони підтверджуються.

Щодо збільшення позивачу грошового зобов'язання з податку на доходи з фізичних осіб, то суди попередніх інстанцій зазначають, що проведеною перевіркою встановлено, що позивачем до складу адміністративних витрат безпідставно віднесено вартість авіаквитків, придбаних протягом 2012-2014 років на загальну суму 11 820,74 гривень у зв'язку з відрядженням працівників до м. Санкт-Петербург (Російська Федерація), Алмата (Республіка Казахстан), м. Лондон (Великобританія), м. Москва (Росія), м. Мінськ (Республіка Білорусь), м. Батумі (Грузія), м. Варшава (Польща), Київ-Санкт-Петербург (Росія). Також перевіркою встановлено, що позивачем до складу адміністративних витрат безпідставно віднесено вартість послуг міжнародного роумінгу, наданих ПрАТ "МТС УКРАЇНА" на загальну суму 143 149,40 гривень.

Посилання судів на те, що, податковим органом встановлено безпідставне віднесення позивачем до складу витрат вартість авіаквитків та послуг міжнародного роумінгу, підлягає відхиленню, оскільки ці обставини повинні встановлюватись судами під час розгляду спору на підставі дослідження належних та допустимих доказів, а не сторонами у справі, зокрема відповідачем.

Відповідно до пп. 140.1.7 п. 140.1 ст. 140 ПК України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) при визначенні об'єкта оподаткування враховуються такі витрати подвійного призначення: витрати на відрядження фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах із таким платником податку або є членами керівних органів платника податку, в межах фактичних витрат особи, яка відряджена, на проїзд (у тому числі перевезення багажу, бронювання транспортних квитків) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження (у тому числі на орендованому транспорті), оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чищення, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), на найм інших жилих приміщень, оплату телефонних розмов, оформлення закордонних паспортів, дозволів на в'їзд (віз), обов'язкове страхування, інші документально оформлені витрати, пов'язані з правилами в'їзду та перебування у місці відрядження, в тому числі будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв'язку із здійсненням таких витрат.

Зазначені в абзаці першому цього підпункту витрати можуть бути включені до складу витрат платника податку лише за наявності підтвердних документів, що засвідчують вартість цих витрат у вигляді транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), у тому числі електронних квитків за наявності посадкового талона та документа про сплату за всіма видами транспорту, в тому числі чартерних рейсів, рахунків, отриманих із готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи, в тому числі бронювання місць у місцях проживання, страхових полісів тощо.

Підпунктом 14.1.47 п. 14.1 ст. 14 ПК України встановлено, що додаткові блага - це кошти, матеріальні чи нематеріальні цінності, послуги, інші види доходу, що виплачуються (надаються) платнику податку податковим агентом, якщо такий дохід не є заробітною платою та не пов'язаний з виконанням обов'язків трудового найму або не є винагородою за цивільно-правовими договорами (угодами), укладеними з таким платником податку (крім випадків, прямо передбачених нормами розділу IV цього Кодексу).

Відповідно до пп. 14.1.180 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий агент щодо податку на доходи фізичних осіб - юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента - юридичної особи, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV цього Кодексу, до бюджету від імені та за рахунок, фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі, вести податковий облік, подавати податкову звітність податковим органам та нести відповідальність за порушення його норм в порядку, передбаченому статтею 18 та розділом IV цього Кодексу.

Пунктом 163.1 ст. 163 ПК України передбачено, що об'єктом оподаткування платника податку (як резидента так і нерезидента) є, зокрема загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, який складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.

Відповідно до пп. "е" 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо (крім випадків передбачених ст. 165 цього).

Таким чином, за умови відповідності витрат працівника підприємства, понесених у зв'язку з відрядженням, критерію документальної підтвердженості такі витрати підлягають врахуванню при визначенні оподатковуваного доходу цього підприємства.

Судами попередніх інстанцій не були встановлені обставини щодо дотримання позивачем встановленого порядку підтвердження витрат на відрядження фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з ТОВ "Газтрон-Україна" або є членами керівних органів платника податку.

Разом з тим, суди попередніх інстанцій не надали оцінку та не перевірили обставин документального підтвердження понесення витрат на послуги міжнародного роумінгу, надані ПрАТ "МТС Україна".

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що у відповідності до ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України судові рішення у справі підлягають скасуванню, як такі, що прийняті з порушенням норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, а справа - направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду суду першої інстанції слід врахувати викладене, застосувати при оцінці доводів сторін норми матеріального права, які повинні бути застосовані, і вирішити спір згідно із законодавством.

Відповідно до ч. 1 ст. 94 Кодексу адміністративного судочинства України, якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати за рахунок бюджетних асигнувань суб'єкта владних повноважень, що виступав стороною у справі, або якщо стороною у справі виступала його посадова чи службова особа.

За таких обставин, у зв'язку з задоволенням касаційної скарги, судова колегія дійшла висновку про необхідність відшкодування позивачу за рахунок бюджетних асигнувань відповідача витрати по сплаті судового збору за подачу касаційної скарги у розмірі 72 966,42 гривень.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 94, 222- 230 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

Касаційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю "Газтрон-Україна" - задовольнити.

Постанову окружного адміністративного суду міста Києва від 07.02.2017 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 17.05.2017 у справі № 826/9401/16 - скасувати.

Справу направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Присудити товариства з обмеженою відповідальністю "Газтрон-Україна" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДФС у м. Києві витрати по сплаті судового збору за подачу касаційної скарги в розмірі 72 966,42 гривень.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії сторонам та оскарженню не підлягає.