Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого - Веденяпіна О.А. (судді-доповідача), Бухтіярової І.О., Приходько І.В.,

розглянувши у порядку письмового провадження засіданні касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області

на постанову Харківського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2016 року

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 28 лютого 2017 року

у справі № 820/1288/16

за позовом Приватного підприємства "Торгівельний Будинок "ЛЕЙБЛ ПАК"

до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

Приватне підприємство "Торгівельний Будинок "ЛЕЙБЛ ПАК" (далі - Підприємство) звернулось в суд з адміністративним позовом до Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області (далі - Управління) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 03 березня 2016 року № 0000011401 та № 0000021401.

Постановою Харківського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2016 року, яка залишена без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 28 лютого 2017 року, адміністративний позов задоволено: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 03 березня 2016 року № 0000011401 та № 0000021401.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій та вказуючи, що рішення прийнято без дотримання норм матеріального і процесуального права, Управління подало касаційну скаргу, в якій просило їх скасувати та прийняти рішення, яким відмовити у задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

Письмові заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає розгляду касаційної скарги.

У зв'язку з неприбуттям у судове засідання осіб, які беруть участь у справі, належним чином повідомлених про дату, час і місце судового засідання, справа розглядається відповідно до статті 222 Кодексу адміністративного судочинства України в порядку письмового провадження.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про відмову в задоволенні касаційної скарги.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що Управлінням за результатами проведеної перевірки складено акт від 19 лютого 2016 року № 59/20-40-22-01-07/35588198, згідно з яким позивачем порушено вимоги:

- пунктів 138.1, 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на прибуток в сумі 1 079 338, 00 грн.;

- пунктів 198.2, 198.3, 198.6. статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму 1 300 318, 00 грн.

На підставі акта перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 3 березня 2016 року:

- № 0000011401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податку на прибуток приватних підприємств на суму 1 349 173,00 грн.

-№ 0000021401, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 1 950 477, 00 грн.

Фактичною підставою прийняття вказаних податкових повідомлень рішень стали висновки відповідача про те, що позивач безпідставно включив до складу податкового кредиту податок на додану вартість та зменшив оподатковуваний дохід на суму витрат за результатами відображення в податковому обліку операцій із ТОВ "ДНІПРО МЕТ ІНВЕСТ", ТОВ "ФЕНОМ", ТОВ "ДІТОН ТРЕЙД ЛТД", ТОВ "ФІН ДНІПРО", ТОВ "ТД БІЛЕЦЬКИХ", ТОВ "ОЛЕГРІС", ТОВ "АЛАНБЕРГ", ТОВ "АСГАРД ТРЕЙД", ТОВ "СТІЛ-ЕКОТРАНСІС", ТОВ "РОС БЕСТ", ТОВ "РК-ТОРГ", ТОВ "УКР ІНКОМ", ТОВ "ЛІКОН-С", адже, на думку Управління, такі операції фактично не здійснювались.

Задовольняючи позовні вимоги, суди попередніх інстанцій не погодилися із такими висновками відповідача та зазначили, що фактичне здійснення операцій між позивачем та наведеними вище суб'єктами господарювання підтверджуються наявними у матеріалах справи доказами.

Колегія суддів погоджується із такими висновками, з огляду на наступне.

Вимоги до підтвердження даних, визначених у податковій звітності, встановлені статтею 44 Податкового кодексу України. Так, згідно з пунктом 44.1 цієї статті для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Так, правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначено Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (996-14) .

Відповідно до статті 1 цього Закону бухгалтерський облік - це процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Бухгалтерський облік на підприємстві ведеться безперервно з дня реєстрації підприємства до його ліквідації (частина 1 статті 8 Закону "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні").

У бухгалтерському обліку відображаються окремі господарські операції, з яких складається господарська діяльність.

Господарська операція - це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства (стаття 1 Закону "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні").

За змістом частин 1 та 2 статті 9 наведеного Закону підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Тобто для бухгалтерського обліку мають значення лише ті документи, які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій.

Відповідно до наведеного вище визначення господарська операція пов'язана з фактом руху активів платника податків та руху його капіталу.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового кодексу України (2755-17) .

Відповідно до підпункту 14.1.27 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Склад витрат та порядок їх визнання визначений статтею 138 Податкового кодексу України.

Згідно з пунктом 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

За змістом підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не відносяться до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

За визначенням, наведеним у підпункті 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для цілей визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними бухгалтерськими документами, які відображають реальність таких операцій, та спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, між позивачем та його контрагентами ТОВ "ДНІПРО МЕТ ІНВЕСТ", ТОВ "ФЕНОМ", ТОВ "ДІТОН ТРЕЙД ЛТД", ТОВ "ФІН ДНІПРО", ТОВ "ТД БІЛЕЦЬКИХ", ТОВ "ОЛЕГРІС", ТОВ "АЛАНБЕРГ", ТОВ "АСГАРД ТРЕЙД", ТОВ "СТІЛ-ЕКОТРАНСІС", ТОВ "РОС БЕСТ", ТОВ "РК-ТОРГ", ТОВ "УКР ІНКОМ", ТОВ "ЛІКОН-С" укладено договори поставки товарів.

На підтвердження фактичної поставки товарів позивачем під час судового процесу надано копії специфікацій, податкових та видаткових накладних, товарно-транспортних накладних.

Згідно з обставинами, що встановлені судами попередніх інстанцій, товар, придбаний у контрагентів, використовував позивачем у своїй господарській діяльності, що підтверджується копіями договорів на переробку давальницької сировини, видаткових накладних та подорожніх листів.

На підставі наведених доказів, оцінка яким надана з дотриманням положень 86 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) , суди першої та апеляційної інстанцій дійшли юридично правильно висновку про фактичне здійснення операцій між позивачем та його контрагентами з метою використання у господарській діяльності.

В касаційній скарзі в обгрунтування відсутності поставки товару відповідач посилався на те, що в матеріалах справи відсутні сертифікати якості придбаної позивачем продукції, довіреності на отримання товару, докази оприбуткування товару та відрядження директора позивач у міста, де складались первинні документи.

Разом з тим, відповідачем не наведено нормативно-правових актів, які б встановлювали обов'язковість сертифікації придбаних позивачем товарів; факт не надання Підприємством під час судового процесу довіреностей на отримання товару не є свідченням не здійснення поставки товару, оскільки такі довіреності передаються постачальнику в момент отримання товару. Вказуючи, що позивачем на надано доказів оприбуткування товару Управління залишило без уваги ту обставину, що згідно з актом перевірки відповідачем такі документи, зокрема прибуткові накладні, зворотно-сальдові відомості, досліджувалися Управлінням під час контрольного заходу.

Факт відсутності доказів відрядження директора в міста складення первинних документів не спростовує самої поставки товарів, адже чинне законодавство не містить вимог щодо обов'язку посадових осіб здійснювати безпосередній виїзд у міста, де складається документ; чинні нормативно-правові акти надають можливість суб'єктам господарювання підписати відповідні первинні документи вже після їх складення в конкретному місті і не покладають на керівників юридичних осіб обов'язок безпосереднього складення первинних документів.

Обставина порушення кримінального провадження відносно посадових осіб одного з контрагентів позивача, без наявності доказів, які б належними чином спростували факт підписання первинних документів уповноваженими особами підприємства та доказів, які б підтвердили штучне формування показників податкової звітності позивачем, не можуть свідчити про те, що позивач неправомірно включив суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту та зменшив оподатковуваний дохід на суму витрат за результатами таких операцій.

Крім того, не надано відповідачем жодних доказів, які б засвідчили що первинні документи по господарським операціям із ТОВ "РОС-Бест", на підставі яких позивач формував дані податкового обліку, підписані не уповноваженими особами, та про те, що посадові особи контрагентів позивача заперечували участь у створенні та діяльності підприємств.

За таких обставин, суди попередніх інстанцій з дотримання норм матеріального та процесуального права обґрунтовано зазначили про правильність формування позивачем показників податкового обліку та задовольнили позовні вимоги.

Суд вважає за потрібне також наголосити на необхідності дотримуватися позиції, вказаної у рішенні Європейського суду з прав людини, яку він висловив у пункті 53 рішення у справі "Федорченко та Лозенко проти України", відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення "поза розумними сумнівом". Так, наведені Управлінням аргументи не є достатньо вагомими, чіткими та узгодженими доказами, що спростовують реальність господарських операцій між позивачем та контрагентами, факт чого підтверджується належними та допустимими доказами в розумінні положень статті 70 Кодексу адміністративного судочинства України.

Вищий адміністративний суд України також акцентує увагу на тому, що відповідно до частини 2 статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23 липня 2002 року у справі "Компанія "Вестберґа таксі Актіеболаґ" та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що "…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління.".

В той же час, Інспекцією під час розгляду адміністративної справи не наведено об'єктивних доводів щодо наявності в діях позивача ознак неправомірності чи недотримання принципу належної обачності при виборі контрагентів, як і не доведено правомірності оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Таким чином, суди першої та апеляційної інстанцій дійшли юридично правильного висновку про невідповідність фактичним обставинам справи тверджень про відсутність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентами, а відтак, з урахуванням вимог частини третьої статті 2, частини другої статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України, суди зробили обґрунтований висновок щодо наявності підстав для задоволення позовних вимог.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

За наведених обставин підстави для скасування рішень судів першої та апеляційної інстанцій відсутні.

Керуючись статтями 220, 222, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

Касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Харківській області залишити без задоволення, а постанову Харківського окружного адміністративного суду від 18 квітня 2016 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 28 лютого 2017 року - без змін.

Ухвала набирає законної сили у порядку та строки, передбачені статтею 254 Кодексу адміністративного судочинства України, та на неї може бути подана заява про перегляд судових рішень Верховним Судом України з підстав та в порядку, що передбачені статтями 236- 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.