Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:головуючого судді Борисенко І.В. суддів Голубєвої Г.К. Юрченко В.П. за участю секретаря Титенко М.П. та представників сторін: від позивача Мегур В.С. від відповідача Борсук О.Г., розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників податків на постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 09.07.2013 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23.01.2014 у справі № 13/629 за позовом Закритого акціонерного товариства "Індустріальні та дистрибуційні системи" до Спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень,-

Закрите акціонерне товариство "Індустріальні та дистрибуційні системи" звернулось до суду з позовом до Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників, в якому, з урахуванням уточнених позовних вимог, просило визнати нечинним податкове повідомлення-рішення № 000394020/3 від 05.11.2008 в частині донарахування податку з доходів фізичних осіб на суму 22 259,36 грн. та нарахування штрафних санкцій на суму 44 518,72 грн.

Справа розглядалась судами неодноразово.

При останньому розгляді справи постановою Окружного адміністративного суду м.Києва від 09.07.2013, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 23.01.2014, позов задоволено.

Не погоджуючись з названими судовими рішеннями, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову, оскільки вважає, що постанову суду першої та ухвалу суду апеляційної інстанцій було прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

На підставі розпорядження керівника апарату від 12.10.2016 № 978 та відповідно до протоколу повторного автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 13.10.2016 справа № 13/629 була перерозподілена на суддю Борисенко І.В.

Позивачем заявлено письмове клопотання про заміну позивача (Закритого акціонерного товариства "Індустріальні та дистрибуційні системи") його правонаступником - Приватним акціонерним товариством "Індустріальні та дистрибуційні системи".

Відповідачем також заявлено письмове клопотання про заміну відповідача (Спеціалізованої державної податкової інспекції у м.Києві по роботі з великими платниками податків) його правонаступником - Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби.

Суд касаційної інстанції, розглянувши заявлені клопотання, дійшов висновку про їх обґрунтованість та необхідність задоволення.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, заслухавши пояснення представників сторін, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на таке.

Відповідно до ч.1 ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне:

- відповідачем проведена виїзна планова документальна перевірка фінансово-господарської діяльності позивача з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2006 по 30.09.2007, за результатами якої складено акт № 154/40-20/24364528 від 17.03.2008;

- названим актом перевірки встановлено порушення позивачем вимог п.1.2, пп."і", пп."и" п.1.3 ст.1, п.3.4 ст.3, пп.4.2.1, пп."г", пп."д", пп."е" пп.4.2.9 п.4.2 ст.4, п.7.3 ст.7, пп.8.1.1 п.8.1 ст.8, пп.9.7.3 п.9.7 ст.9, пп.9.10.1 п.9.10, пп.9.11.1, пп.9.11.3 п.9.11 ст.9, пп."а" п.17.2 ст.17, пп. "а" п.19.2 ст. 19 Закону України "Про податок з доходу фізичних осіб";

- на підставі названого акту перевірки та за результатами адміністративного оскарження відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000394020/3 від 05.11.2008, яким позивачу визначено податкове зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб на суму 22 675,36 грн. за основним платежем та на суму 45 350,72 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Також, актом перевірки встановлено, що позивач в лютому-квітні 2006 року надавав додаткові блага нерезидентам, які не є штатними працівниками позивача, у вигляді вартості безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг), а саме: оплата вартості авіаквитків на користь ТОВ "Туристична фірма "О'Кей тур", з яких не утримано податок з доходів фізичних осіб, в результаті чого позивачем занижено податкове зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб на суму 3 715,87 грн.

Крім того, актом перевірки встановлено, що позивач у січні-травні 2006 надавав додаткові блага нерезидентам, які не є штатними працівниками позивача, у вигляді оплати проживання в ЗАТ "Президент-готель "Київський", ВАТ "Готель Премєр Палац", ВАТ "Готель "Дніпро", з яких не утримано податок з доходів фізичних осіб, що призвело до заниження податкового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб на суму 27 778,29 грн.

Задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій, за встановлених обставин справи, виходили з того, що позивач не здійснював нарахування та не виплачував доходів в частині вартості проживання та авіаквитків безпосередньо фізичним особам-нерезидентам, а тому не є податковим агентом таких нерезидентів, а спірне податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

Суд касаційної інстанції вважає такі висновки судів попередніх інстанцій передчасними, як такими, що зроблені без всебічного та об'єктивного дослідження усіх обставин справи. При цьому, колегія суддів виходить з такого.

Відповідно до п.2.1 ст. 2 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин) платниками податку з доходів фізичних осіб є резидент, який отримує як доходи з джерелом їх походження з території України, так і іноземні доходи; нерезидент, який отримує доходи з джерелом їх походження з території України.

Згідно п.3.2 ст.3 названого Закону об'єктом оподаткування нерезидента є: загальний місячний оподатковуваний дохід з джерелом його походження з України (пп.3.2.1); загальний річний оподатковуваний дохід з джерелом його походження з України; (пп.3.2.2) доходи з джерелом їх походження з України, які підлягають кінцевому оподаткуванню при їх виплаті (пп.3.2.3).

За змістом пп. "і" п.1.3 ст.1 названого Закону дохід з джерелом його походження з України - будь-який дохід, одержаний платником податку або нарахований на його користь від здійснення будь-яких видів діяльності на території України, у тому числі, але не виключно, у вигляді: інших доходів як виплати чи винагороди за цивільно-правовими договорами, одержуваних резидентом або нерезидентом, якщо джерело виплати (нарахування) таких доходів знаходиться на території України, незалежно від резидентського статусу особи, що їх виплачує (нараховує).

Пунктом 9.11 статті 9 названого Закону врегульовано порядок оподаткування доходів, одержаних нерезидентами.

Згідно пп.9.11.1 п.9.11 ст.9 названого Закону доходи з джерелом їх походження з України, що нараховуються (виплачуються, надаються) на користь нерезидентів, підлягають оподаткуванню за правилами, встановленими для резидентів, з урахуванням особливостей, визначених окремими нормами цього Закону.

За змістом пп.9.11.3 п.9.11 ст.9 названого Закону якщо зазначені у підпункті 9.11.1 цього пункту доходи виплачуються нерезиденту резидентом - фізичною або юридичною особою, то такий резидент вважається податковим агентом такого нерезидента стосовно таких доходів.

Таким чином, колегія суддів касаційної інстанції вважає передчасним висновок судів про те, що позивач не є податковим агентом фізичних осіб-нерезидентів, якими було отримано дохід внаслідок оплати позивачем вартості авіаквитків та проживання в готелі.

При цьому, колегія суддів касаційної інстанції вважає, що з метою визначення об'єкта оподаткування податком з доходів фізичних осіб підлягають вставленню обставини справи щодо отримання такими фізичними особами-нерезидентами доходу з джерелом його походження з України.

Згідно статті 138 Кодексу адміністративного судочинства України предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи (причини пропущення строку для звернення до суду тощо) та які належить встановити при ухваленні судового рішення у справі.

Для встановлення обставин, зазначених у частині першій цієї статті, у судовому засіданні заслуховуються пояснення осіб, які беруть участь у справі, показання свідків, досліджуються письмові та речові докази, у тому числі носії інформації із записаною на них інформацією, висновки експертів.

З огляду на зміст наведеної норми процесуального права та вимоги заявленого позову (скасування податкового повідомлення-рішення), колегія суддів касаційної інстанції зазначає, що предметом доказування у даній справі, зокрема, є обставини, які свідчать про наявність або відсутність у податкового органу підстав, з якими закон пов'язує можливість для визначення платнику податків податкового зобов'язання з податку на доходи з фізичних осіб.

Таким чином, під час нового розгляду справи судам необхідно дослідити зміст спірних правовідносин та встановити підстави здійснення позивачем оплати вартості авіаквитків та вартості проживання в готелях, в результаті чого дійти обґрунтованого висновку щодо наявності чи відсутність об'єкта оподаткування податком з доходів фізичних осіб-нерезидентів в результаті здійснення позивачем таких виплат.

Вищевказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій не було з'ясовано належним чином обставини справи, у той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції відповідно до ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України.

Під час нового розгляду справи судам слід взяти до уваги вищевикладене, встановити повно і правильно фактичні обставини відповідно до заявлених позовних вимог та предмету доказування у справі та, в залежності від встановленого й у відповідності до норм матеріального та процесуального права, вирішити даний спір.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 55, 160, 220, 221, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

1. Допустити заміну позивача (Закритого акціонерного товариства "Індустріальні та дистрибуційні системи") його правонаступником - Приватним акціонерним товариством "Індустріальні та дистрибуційні системи".

2. Допустити заміну відповідача (Спеціалізованої державної податкової інспекції у м.Києві по роботі з великими платниками податків) його правонаступником - Офісом великих платників податків Державної фіскальної служби.

3. Касаційну скаргу Міжрегіонального головного управління Міндоходів - Центрального офісу з обслуговування великих платників податків задовольнити частково.

4. Постанову Окружного адміністративного суду м. Києва від 09.07.2013 та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23.01.2014 у даній справі скасувати та справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

5. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та оскарженню не підлягає.