Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого судді-доповідача Голубєвої Г.К.

Суддів Борисенко І.В.

Приходько І.В.,

розглянувши в попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Білоцерківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області на ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 03 квітня 2014 року та постанову Київського окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2013 року по справі № 810/4627/13-а за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_3 до Білоцерківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області про скасування податкових повідомлень-рішень, -

Фізична особа-підприємець ОСОБА_3 звернувся до суду з позовною заявою до Білоцерківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області про скасування податкових повідомлень-рішень від 25.03.2013 року № 658/0000671702/61, № 657/0000611702/63 та № 659/0000621702/62.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2013 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 03 квітня 2014 року у даній справі позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 25.03.2013 року № 659/0000621702/62 в частині нарахування позивачу грошового зобов'язання за платежем "податок на додану вартість" у розмірі 172188,72 грн. (за основним платежем - 137751,00 грн. та за штрафними санкціями - 34437,72 грн.); визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення відповідача від 25.03.2013 року № 658/0000671702/61 в частині нарахування позивачу грошового зобов'язання за платежем "єдиний податок з фізичних осіб" у розмірі 378801,66 грн. В решті позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким повністю відмовити позивачу в задоволенні позовних вимог, оскільки вважає, що постанову та ухвалу було прийнято з порушенням норм матеріального права та без належного врахування всіх обставин справи.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено планову виїзну документальну перевірку позивача щодо дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2010 року по 31.12.2012 року, за результатами якої складено акт від 11.03.2013 року № 1069/17-2/2844009034/4.

Згідно висновків даного акту, податковим органом в ході проведення перевірки встановлено порушення позивачем положень податкового законодавства, зокрема: пп.139.1.5 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, що призвело до заниження позивачем податку з доходів фізичних осіб у розмірі 5246,71 грн. за 4 квартал 2011 року та застосування штрафних санкцій на підставі п. 123.1 ст. 123 ПК України у розмірі 1311,68 грн.; п. 292.1, п. 292.11 ст. 292 ПК України, що призвело до заниження єдиного податку у розмірі 380031,66 грн.; п. 119.2 ст. 119, абзацу "б" п. 176.2 ст. 176, ст. 9 Закону України "Про державний реєстр фізичних осіб - платників податків та інших обов'язкових платежів", Порядку заповнення та подання податковими агентами податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку і сум утриманого з нього податку, затвердженого наказом ДПА України від 24.12.2010 року № 1020, що призвело до застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 510,00 грн.; п. 198.3, п. 198.4, п. 198.6 ст. 198, п. 201.4 ст. 201 ПК України, що призвело до заниження позивачем податку на додану вартість у розмірі 138773,00 грн.

На підставі висновків акту перевірки відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення: від 25.03.2013 року № 658/0000671702/61, за яким позивачу нараховано грошове зобов'язання за платежем "єдиний податок з фізичних осіб" у розмірі 380031,66 грн.; від 25.06.2013 року № 657/0000611702/63, за яким позивачу нараховано грошове зобов'язання за платежем "податок на доходи фізичних осіб" у розмірі 7680,39 грн. (за основним платежем - 5246,71 грн. та за штрафними санкціями - 1821,68 грн.); від 25.03.2013 року № 659/0000621702/62, за яким позивачу нараховано грошове зобов'язання за платежем "податок на додану вартість" у розмірі 173466,25 грн. (за основним платежем - 138773,00 грн. та за штрафними санкціями - 34693,25 грн.).

Задовольняючи позов частково, суди виходили з наступних мотивів, з чим погоджується суд касаційної інстанції.

Щодо оскаржуваного податкового повідомлення-рішення від 25.03.2013 року № 659/0000621702/62, яким позивачу нараховано грошове зобов'язання за платежем "податок на додану вартість" у розмірі 173466,25 грн. (за основним платежем - 138773,00 грн. та за штрафними санкціями - 34693,25 грн.), колегія суддів зазначає наступне.

Як встановлено судами, у листопаді 2011 року, серпні, вересні та грудні 2012 року позивачем було придбано основні фонди - верстати та об'єкт приватизації. За вказаними операціями позивачем було віднесено до податкового кредиту суму у розмірі 121269,45 грн. При цьому, факт товарності операцій і наявність належним чином оформлених податкових накладних в даному випадку відповідачем не оспорюється.

Виходячи з системного аналізу п. 185.1 ст. 185, пунктів 198.2, 198.3, 198.4, 198.6 ст.198, ст.ст. 196, 197, п. 201.10 ст. 201 ПК України, суди дійшли висновку про помилковість позиції податкового органу та наявності у позивача права на податковий кредит у розмірі 121269,45 грн. за вищевказаними операціями, оскільки суми витрат, понесені на придбання основних фондів, приймають участь при визначенні оподаткованих операцій з податку на додану вартість та підтверджено відповідними податковими накладними.

Колегія суддів погоджується із вказаним висновком виходячи з наступного.

Підпунктом 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит визначено як суму, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Пунктом 198.3 ст. 198 ПК України визначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених згідно зі ст. 39 цього Кодексу, та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до п. 198.4 ст. 198 ПК України, якщо платник податку придбає (виготовляє) товари/послуги та необоротні активи, які призначаються для їх використання в операціях, що не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування, то суми податку, сплачені (нараховані) у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не відносяться до податкового кредиту зазначеного платника.

В силу положень п. 198.6 ст. 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, які не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Згідно п. 201.10 ст. 201 ПК України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Як встановлено судами, основним видом діяльності позивача є виробництво меблів і саме з метою здійснення основного виду діяльності позивачем було придбано основні фонди (деревообробні верстати).

При цьому, суди вірно зазначили, що виробництво меблів не відноситься до операцій, які не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість, визначених статтею 196 Податкового кодексу України або які звільнено від оподаткування податком на додану вартість згідно статті 197 Податкового кодексу України. В той же час, право на отримання податкового кредиту відсутнє у платника у періоді придбання ним основних фондів для операцій, які не є об'єктом оподаткування (ст. 196 ПК України) або для тих, що звільнені від оподаткування (ст. 197 ПК України).

Зважаючи на наведене, а також враховуючи ту обставину, що відповідачем в даному випадку не оспорюється факт товарності операцій і наявність належним чином оформлених податкових накладних, копії яких наявні в матеріалах справи, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок судів попередніх інстанцій про те, що позивач в даному випадку має право на податковий кредит у розмірі 121269,45 грн. за операціями з придбання основних фондів, оскільки такі суми витрат приймають участь при визначенні оподаткованих операцій з податку на додану вартість та підтверджено відповідними податковими накладними.

Щодо висновків податкового органу про завищення позивачем податкового кредиту у розмірі 16481,33 грн. за операціями з придбання маркетингових послуг у ТОВ "Епіцентр К", колегія суддів зазначає наступне.

Так, податковий орган, на підставі наданих позивачем документів по взаємовідносинах з ТОВ "Епіцентр К" по наданню маркетингових послуг дійшов висновку про відсутність зв'язку таких послуг з господарською дальністю платника податку, з чого слідує неправомірність формування ним податкового кредиту.

Разом з тим, суди дійшли вірного висновку про помилковість вказаної позиції відповідача і про правомірність віднесення позивачем суми ПДВ у розмірі 16481,33 грн. до складу податкового кредиту. При цьому, суди виходили з того, що позивачем доведено наявність безпосереднього зв'язку отриманих маркетингових послуг з його господарською діяльністю.

Надаючи правову оцінку висновкам судів, колегія суддів виходить з наступного.

Так, зі змісту положень ст.ст. 185- 201 ПК України вбачається, що формування податкового кредиту з податку на додану вартість допускається за умови підтвердження відповідних сум належним чином оформленими документами. Такими документами Податковий кодекс України (2755-17) визначає податкові накладні.

Разом з тим, визначальною умовою для віднесення сум ПДВ на підставі податкових накладних до податкового кредиту є реальність господарських операцій, яка підтверджується первинними документами, оформленими належним чином.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судами, 04.07.2012 року між позивачем (замовник) та ТОВ "Епіцентр К" (виконавець) укладено договір № 2195140 про надання послуг по організації просування товарів (торгової марки). Копія даного договору наявна в матеріалах справи.

Відповідно до пп. 14.1.108 п. 14.1 ст. 14 ПК України маркетингові послуги (маркетинг) - послуги, що забезпечують функціонування діяльності платника податків у сфері вивчання ринку, стимулювання збуту продукції (робіт, послуг), політики цін, організації та управлінні руху продукції (робіт, послуг) до споживача та після продажного обслуговування споживача в межах господарської діяльності такого платника податків.

На підтвердження факту реального виконання умов договору в матеріалах справи містяться акти виконаних робіт щодо виконання послуг по організації просування товарів на загальну суму 98888,00 грн.

Матеріалами справи підтверджується, що позивач отримав від ТОВ "Епіцентр К" податкові накладні на загальну суму 98888,00 грн., в т.ч. ПДВ 16481,33 грн.

Крім того, в матеріалах наявні звіт до акту виконаних робіт від 10.10.2012 року № Ком/01-0008289 щодо переліку послуг, наданих позивачу, здійснених контрагентом та направлених на популяризацію товарів на ринку України, стимулювання попиту кінцевого споживача на них і забезпечення їх ефективного збуту, та звіт до акту виконаних робіт від 18.12.2012 року № Ком/01-0011258 щодо переліку послуг, наданих позивачу, здійснених контрагентом та направлених на популяризацію товарів на ринку України, стимулювання попиту кінцевого споживача на них й забезпечення їх ефективного збуту.

Частинами 2 та 3 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Колегія суддів погоджується з висновком судів про те, що первинні документи, копії яких містяться в матеріалах справи, повністю відповідають вимогам, встановленим до первинних документів, відповідно до п.2 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 року №88 (z0168-95) .

Враховуючи наведене, зважаючи на те, що основним видом діяльності позивача є виробництво меблів та беручи до уваги специфіку отриманих від контрагента послуг, колегія вважає обґрунтованою позицію судів про те, що позивачем доведено наявність безпосереднього зв'язку отриманих маркетингових послуг з його господарською діяльністю, при цьому, наявними у справі матеріалами в повній мірі підтверджується факт реального здійснення господарських операцій за укладеним позивачем з ТОВ "Епіцентр К" договором від 04.07.2012 року № 2195140, що свідчить про правомірність віднесення позивачем суми ПДВ у розмірі 16481,33 грн. до складу податкового кредиту.

Стосовно правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 25.03.2013 року № 658/0000671702/61, яким позивачу нараховано грошове зобов'язання за платежем "єдиний податок з фізичних осіб" у розмірі 380031,66 грн., підставою для прийняття якого став висновок податкового органу про порушення позивачем п. 292.1, п. 292.11 ст. 292 ПК України, що призвело до заниження останнім єдиного податку у розмірі 380031,66 грн., колегія суддів зазначає наступне.

Як вірно встановлено судами, у період з 01.01.2012 року по 31.12.2013 року позивач здійснював діяльність на спрощеній системі оподаткування та був платником єдиного податку ІІІ групи.

Так, у 2012 році позивачем внесено в касу банку АТ "ПроКредит Банк" готівкові кошти на загальну суму 2874665,19 грн. для перерахування постачальникам оплати за товар, обладнання, сплати комісії за здійснення переказу коштів.

Податковий орган, посилаючись на те, що протягом перевіряємого періоду позивачем не знімались готівкові кошти у вказаному обсязі з банківських рахунків, що зареєстровані на фізичну особу-підприємця, та не відображалось в книзі обліку доходів та витрат отримання готівкових грошових коштів, а також на те, що, позивачем не було надано первинних документів чи письмових пояснень щодо джерел отримання відповідних готівкових грошових коштів, дійшов висновку про заниження доходів платника єдиного податку на суму 2874665,19 грн.

Суди попередніх інстанцій, на підставі аналізу положень п 292.1, п. 292.3, п. 292.11 ст. 292, абз. 8 пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 ПК України, виходячи з фактичних обставин справи, дійшли обґрунтованого висновку про те, що податкове повідомлення-рішення від 25.03.2013 року № 658/0000671702/61 підлягає скасуванню у частині нарахування позивачу грошового зобов'язання за платежем "єдиний податок з фізичних осіб" у розмірі 378801,66 грн.

Відповідно до підпункту 1 п. 292.1 ст. 292 ПК України доходами платника єдиного податку для фізичної особи - підприємця є дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій); матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті. При цьому, до доходу не включаються отримані такою фізичною особою пасивні доходи у вигляді процентів, дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування, а також доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі та використовується в її господарській діяльності;

Згідно з Інструкцією про порядок відкриття, використання і закриття рахунків у національній та іноземних валютах, затвердженою постановою Правління Національного банку України від 12 листопада 2003 № 492 (z1172-03) , поточні банківські рахунки для фізичних осіб - резидентів поділяються на поточні рахунки фізичних осіб - підприємців, які відкриваються для здійснення підприємницької діяльності, та поточні рахунки фізичних осіб, які не є підприємцями.

При цьому, зі змісту положень п. 292.11 ст. 292 ПК України вбачається, що до складу оподатковуваного доходу (виручки) не включаються, зокрема, суми внесених підприємцем власних заощаджень; суми, отримані як фінансова допомога на поворотній основі, якщо її отримано та повернену протягом 12 календарних місяців з дня її отримання, та суми кредитів; суми доходу, отриманого від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізичній особі.

Таким чином, кошти, які надійшли на розрахунковий рахунок, який відкрито фізичною особою для здійснення підприємницької діяльності, включаються до доходу фізичної особи-підприємця - платника єдиного податку з врахуванням вимог статті 292 податкового кодексу України.

Платники єдиного податку ведуть облік доходів у порядку, визначеному підпунктами 296.1.1 - 296.1.3 Податкового кодексу України (2755-17) .

Податковий орган дійшов висновку про віднесення до складу валових доходів позивача суми у розмірі 2874665,19 грн.

Разом з тим, як встановлено судами, дана сума складається із власних заощаджень позивача, отриманих за результатами господарської діяльності протягом 2005-2011 років, наявність яких підтверджується довідкою Білоцерківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міністерства доходів України у Київської області від 17.04.2013 року № 324/609/17-1; коштів, отриманих у результаті продажу власного транспортного засобу, що підтверджується річною декларацією про майновий стан та доходи за 2012 рік; запозичених коштів, що підтверджується договорами про надання поворотної фінансової допомоги. Крім того, відповідачем не оспорюється той факт, що призначення внесених коштів було, зокрема, оплата за товар, обладнання та сплата комісії за здійснення переказу коштів.

Згідно Положення (Стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року № 290 (z0860-99) і зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 17.12.1999 року № 860/4153, "дохід" - це дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів) визнається в разі наявності умов: покупцеві передані ризики і вигоди, пов'язані з правом власності на товар. Право власності на товар переходить з моменту передачі товару покупцеві, згідно з актом прийому-передачі або видаткової накладної.

Отже, суди вірно вказали, що до бази визначення обсягу доходу, зазначеного у статті 292 Податкового кодексу України, включається сума коштів, фактично отриманих продавцем за товари (послуги), за умови переходу на них права власності до покупця.

Зважаючи на наведене, беручи до уваги встановлені обставини, колегія суддів погоджується з висновком судів щодо помилковості доводів відповідача про заниження позивачем доходів платника єдиного податку на суму 2874665,19 грн., відтак, оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 25.03.2013 року № 658/0000671702/61 правомірно частково скасовано судами попередніх інстанцій.

За таких обставин та з урахуванням вимог ч. 3 ст. 2, ч. 2 ст. 71 КАС України, суди дійшли обґрунтованого висновку щодо наявності підстав для часткового задоволення позову.

Відповідно до п. 3 ст. 220-1 КАС України суд касаційної інстанції відхиляє касаційну скаргу і залишає рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Отже, колегія суддів вважає, що в межах касаційної скарги порушень судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому касаційну скаргу слід відхилити, а оскаржувані судові рішення залишити без змін.

Керуючись ст.ст. 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) , суд -

Касаційну скаргу Білоцерківської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Київській області відхилити.

Ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 03 квітня 2014 року та постанову Київського окружного адміністративного суду від 14 жовтня 2013 року по справі № 810/4627/13-а залишити без змін.

Справу повернути до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили та може бути переглянута Верховним Судом України в порядку передбаченому ст. ст. 235 - 239, ч. 5 ст. 254 КАС України.