2а-9347/08/1370 Про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень, якими товариству визначено податкове зобов'язання за платежем "авансовий внесок з податку на прибуток, нарахований на суму дивідендів" - 07.12.2016 Прийняття

У грудні 2008 року Відкрите акціонерне товариство "Нафтопереробний комплекс - Галичина" (далі - ВАТ "Нафтопереробний комплекс - Галичина", позивач) звернулося до суду з позовом, з урахуванням уточнення до позовних вимог, до Державної податкової інспекції у Дрогобицькому районі Львівської області (далі - ДПІ, відповідач) про скасування податкових повідомлень-рішень ДПІ від 05 грудня 2008 року № 0000642301/3 та № 0000662301/3, яким товариству визначено податкове зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток на суму 36 455,00 грн. та за платежем "авансовий внесок з податку на прибуток, нарахований на суму дивідендів" на суму 4092200,25 грн.

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2009 року, залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 29 листопада 2011 року, позов ВАТ "Нафтопереробний комплекс - Галичина" задоволено: скасовані податкові повідомлення-рішення від 05 грудня 2008 року № 0000642301/3 та № 0000662301/3.

У касаційній скарзі ДПІ у Дрогобицькому районі Львівської області, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного встановлення обставин у справі та вирішення спору, просить скасувати ухвалені у справі судові рішення та прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити.

Позивач не реалізував процесуальне право подати заперечення проти касаційної скарги.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення присутніх у судовому засіданні представників сторін, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів, враховуючи межі перегляду справи судом касаційної інстанції, визначені у ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства України, дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.

Суди попередніх інстанцій встановили, що фактичною підставою для донарахування позивачу податкових зобов`язань та застосування штрафних (фінансових) санкцій згідно з податковими повідомленням-рішенням, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки податкового органу, викладені в акті перевірки від 17 квітня 2007 року № 234/23-1/00152388 про результати планової виїзної перевірки ВАТ "Нафтопереробний комплекс - Галичина" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2007 року по 30 вересня 2007 року. Згідно з висновками цього позивач, крім іншого, порушив норми п. 1.9, пп. 1.20.1, пп. 1.20.51 п. 1.20 ст. 1, пп. 4.1.3 п. 4.1 ст. 4, пп. 7.4.1, пп. 7.4.3 п. 7.4, пп. 7.8.2 п. 7.8 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994 № 334/94-ВР (втратив чинність з 01.04.2011, за виключенням деяких статей, у зв'язку з набранням чинності ПК; далі - Закон № 334/94-ВР (334/94-ВР) ), що полягало: у заниженні податку на прибуток за ІІІ квартал 2007 рік на 6502,00 грн. внаслідок передачі в оренду майнового комплексу (база відпочинку "Черемшина") за ціною нижчою, ніж звичайні; у заниженні податку на прибуток на 19543,00 грн. внаслідок того, що до складу валового не включена вартість з поставки послуг основними засобами, наданих позивачем в безоплатне користування ДП "Фабріка свічок Галичина" на суму 78173,00 грн.; внаслідок несплати авансових внесків, нарахованих на суму дивідендів та прирівняних до них платежів в сумі 1398868,50 грн.

Задовольняючи позовні, суд першої інстанції, з висновками якого погодився апеляційний суд, виходив з того, що податковим органом не доведено факт надання товариством послуг з оренди немайнового комплексу за цінами нижчими ніж звичайні, та наявності у позивача обов'язку сплати авансових внесків з податку на прибуток, нарахованих на суму дивідендів та прирівняних до них платежів.

Однак, з таким висновком судів першої та апеляційної інстанцій колегія суддів погоджується лише частково, виходячи з наступного.

Відповідно до пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону № 334/94-ВР доход, отриманий платником податку від продажу товарів (робіт, послуг) пов'язаним особам, визначається виходячи із договірних цін, але не менших за звичайні ціни на такі товари (роботи, послуги), що діяли на дату такого продажу.

Аналіз наведеної норми права дає підстави вважати, що доход отриманий платником податку від продажу товарів (робіт, послуг), повинен бути не меншим за звичайні ціни на такі товари (роботи, послуги), які діяли на дату такого продажу, у тому випадку, коли договір купівлі продажу укладається між платником податку і пов'язаною особою.

Підпунктом 1.20.1 п. 1.20 ст. 1 зазначеного Закону передбачено, що якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін. Згідно з цим підпунктом справедлива ринкова ціна - це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати за відсутності будь-якого примусу, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг).

Обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених Законом № 334/94-ВР (334/94-ВР) , покладається на податковий орган у встановленому порядку. При проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов'язаний обґрунтувати рівень договірних цін.

Таким чином, якщо не доведене зворотне, звичайною вважається ціна, визначена сторонами договору. При цьому відповідно до пп. 1.20.8 п. 1.20 ст. 1 Закону № 334/94-ВР обов'язок доведення невідповідності ціни договору рівню звичайних цін покладається на податковий орган.

Для визначення звичайної ціни використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах.

З'ясування рівня звичайних цін має відбуватися відповідно до визначеної процедури, а необхідна інформація - надаватися уповноваженим державним органом. Таким чином, будь-які дані, надані приватними структурами чи не уповноваженими на це державними органами (висновки, результати досліджень, витяги з реєстру прав власності на нерухоме майно тощо), не є статистичними документами стосовно звичайних цін на товари (роботи, послуги) та не можуть бути підставою для визначення звичайної ціни.

Правильно застосувавши наведені норми, суди першої та апеляційної інстанцій зробили правильний висновок про недоведеність податковим органом своїх висновків щодо надання позивачем послуг з оренди немайнового комплексу за цінами нижчими, ніж звичайні, оскільки орендар (ФОП ОСОБА_5.) не є пов'язаною особою в розумінні п. 1.26 Закону № 334 (334/94-ВР) , так як будучи фізичною особою не здійснює контроль над платником податку та податковий орган не використовував інформацію про укладені на момент продажу таких послуг договори з ідентичними послугами у співставних умовах.

Позиція ж податкового органу про те, що вартість послуг по користуванню основними засобами майнового комплексу (база відпочинку "Черемшина") не відповідає розміру амортизаційних відрахувань та інших витрат, понесених з їх утримання, є такою, що ґрунтується на нормах законодавства, жодною нормою якого не передбачено, що розмір амортизаційних відрахувань та інших витрат, понесених з їх утримання, є звичайною ціною за операціями з надання послуг з оренди майнового комплексу.

Це стосується і висновку суду щодо недоведеності ДПІ висновків про заниження позивачем валового доходу на вартість послуг з користування основними засобами, належних ВАТ "Нафтопереробний комплекс - Галичина", які були передані в безоплатне користування ДП "Фабріка свічок Галичина".

Пунктом п. 1.3 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого Наказом Державної податкової адміністрації України від 10.08.2005 № 327 (z0925-05) (втратив чинність згідно з наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 № 984 (z0034-11) ), визначено, що акт - це службовий документ, який стверджує факт проведення невиїзної документальної або виїзної планової чи позапланової перевірки фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єктами господарювання.

Згідно з п. 1.6 та п. 1.7 Розділу I Порядку № 327 (z0925-05) , за результатами невиїзної документальної, виїзної планової чи позапланової перевірок в акті викладаються усі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності суб'єкта підприємницької діяльності, які стосуються фактів виявлених порушень податкового та валютного законодавства. Факти виявлених порушень податкового та валютного законодавства викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Як визначено пп. 2.3.2 розділу II вказаного Порядку № 327 (z0925-05) , за кожним відображеним в акті фактом порушення податкового та валютного законодавства, зокрема, необхідно: - зазначити первинний документ, на підставі якого вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку (навести кореспонденцію рахунків операцій), та інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення.

Не допускається відображення в акті перевірки необґрунтованих даних, а також суб'єктивних припущень перевіряючими, які не мають підтверджених доказів/та різного роду висновків щодо дій посадових осіб підприємства.

Як встановлено судами, у акті перевірки відсутній опис порушення про заниження ВАТ "Нафтопереробний комплекс - Галичина" податкового зобов'язання з податку на прибуток на 19543,00 грн. за операціями з безоплатної передачі у користування основних засобів, належних ВАТ "Нафтопереробний комплекс - Галичина", ДП "Фабріка свічок Галичина".

Водночас, задовольняючи позов щодо скасування податкового повідомлення - рішення від 05 грудня 2008 року № 0000662301/3, яким товариству визначено податкове зобов'язання за платежем "авансовий внесок з податку на прибуток, нарахований на суму дивідендів" у розмірі 1294463,25 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 2797737,00 грн., суди попередніх інстанцій дійшли передчасного висновку про відсутність у товариства обов'язку сплачувати авансові внески з податку на прибуток, нараховані на суму дивідендів та прирівняних до них платежів, у зв'язку з тим, що такі внески повинні сплачувати державні некорпоратизовані, казенні чи комунальні підприємства, до яких ВАТ "Нафтопереробний комплекс - Галичина" не відноситься, оскільки створено шляхом перетворення державного підприємства у відкрите акціонерне товариство, як це передбачено п. 1.1 Статуту.

Статтею 41 Закону України "Про господарські товариства" встановлено, що вищим органом акціонерного товариства є загальні збори товариства.

До компетенції загальних зборів відповідно до п. "д" ч. 5 цієї статті у редакції на момент спірних правовідносин належить затвердження річних результатів діяльності акціонерного товариства, включаючи його дочірні підприємства, затвердження звітів і висновків ревізійної комісії, порядку розподілу прибутку, строку та порядку виплати частки прибутку (дивідендів), визначення порядку покриття збитків.

Статутом ВАТ "Нафтопереробний комплекс - Галичина" передбачено, прибуток Товариства утворюється з надходжень від господарської діяльності після покриття матеріальних та прирівняних до них витрат і витрат на оплату праці. З балансового прибутку Товариства сплачуються проценти по кредитах банків та по облігаціях, а також вносяться передбачені законодавством України податки та інші платежі до бюджету. Чистий прибуток, одержаний після зазначених розрахунків, залишається у повному розпорядженні Товариства (п. 7.1 Статуту); Порядок розподілу чистого прибутку та відшкодування збитків визначається загальними зборами Товариства відповідно до чинного законодавства України, цього Статуту та рішень загальних зборів Товариства (п. 7.2 Статуту); Фонд сплати дивідендів створюється за рахунок чистого прибутку Товариства у розмірі, що затверджується загальними зборами Товариства за поданням правління Товариства. Кошти з фонду виплачуються акціонерам пропорційно до загальної вартості належних їм акцій один раз на рік через один місяць від дня проведення загальних зборів Товариства по підсумкам року, що минув, відповідно до рішення загальних зборів Товариства та згідно з "Положення про дивіденди Товариства", що затверджується згідно з цим Статутом (п. 7.4 Статуту).

За визначенням, наведеним у п. 1.9 ст. 1 Закону № 334/94-ВР, дивіденд - платіж, який здійснюється юридичною особою - емітентом корпоративних прав чи інвестиційних сертифікатів на користь власника таких корпоративних прав (інвестиційних сертифікатів) у зв'язку з розподілом частини прибутку такого емітента, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку.

Відповідно до абз. 1 пп. 7.8.2 п. 7.8 ст. 7 Закону № 334/94-ВР крім випадків, передбачених пп. 7.8.5 цього пункту, емітент корпоративних прав, який приймає рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам), нараховує та вносить до бюджету авансовий внесок з податку на прибуток у розмірі ставки, встановленої п. 10.1 ст. 10 цього Закону, нарахованої на суму дивідендів, призначених для виплати, без зменшення суми такої виплати на суму такого податку. Зазначений авансовий внесок вноситься до бюджету до/або одночасно із виплатою дивідендів.

У разі виплати дивідендів у формі, відмінній від грошової (крім випадків, передбачених пп. 7.8.5 цього пункту), базою для нарахування авансового внеску згідно з абзацом першим цього підпункту є вартість такої виплати, розрахована за звичайними цінами (абзац 2 цього підпункту).

Абзацом 3 цього підпункту встановлено, що обов'язок із нарахування та сплати авансового внеску з цього податку за визначеною п. 10.1 ст. 10 цього Закону ставкою покладається на будь-якого емітента корпоративних прав, що є резидентом, незалежно від того, чи такий емітент або отримувач дивідендів є платником податку на прибуток або має пільги зі сплати податку на прибуток, надані цим Законом або іншими законодавчими актами, чи у вигляді застосування ставки податку іншої, ніж встановлена п. 10.1 ст. 10 цього Закону (крім платників цього податку, які підпадають під дію п. 7.2 ст. 7 чи пп. 10.2.3 п. 10.2 ст. 10 цього Закону).

Згідно вказаних правових норм, обов`язок платника податку - емітента корпоративних прав щодо внесення авансового внеску з податку на прибуток виникає виключно у випадку прийняття ним рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам, що у свою чергу відноситься до виключної компетенції загальних зборів емітента.

Встановивши у судовому процесі, що згідно з розрахунку частини чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до держбюджету у 2007 році за І квартал 2007 року, що був поданий позивачем до ДПІ, частина чистого прибутку (доходу), що підлягає сплаті до держбюджету за підсумками І кварталу 2007 року, становить 417621,00 грн., а у травні 2007 року товариство до Державного бюджету України сплатило державні дивіденди за І квартал 2007 року, що підтверджено платіжним дорученням від 15 травня 2007 року № 5482, суди не врахували наведені вище норми матеріального права та положення Статуту товариства.

Згідно зі ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Оскільки передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, ухвалені у справі судові рішення відповідно до ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та постановити судове рішення відповідно до вимог ст. 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись статтями 160, 167, 210, 220, 221, 223, 224, 227, 230, 231, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів Вищого адміністративного суду України

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дрогобицькому районі Львівської області задовольнити частково.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 29 грудня 2009 року та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 29 листопада 2011 року в частині скасування податкового повідомлення-рішення від 05 грудня 2008 року № 0000662301/3 скасувати, а справу в цій частині направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.