25.10.2016 р. N К/800/15727/15

     Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: 

головуючого, судді -          Борисенко І. В., 

суддів:                       Бухтіярової І. О., Приходько І. В., 

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 28.01.2015 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.03.2015 у справі N 818/115/15 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Стройбитсервіс" до Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області про скасування податкового повідомлення-рішення, встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Стройбитсервіс" звернулося з позовом до

Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області, в якому просила скасувати податкове повідомлення-рішення від 13.10.2014 N 0001542202 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 4028,50 грн.

Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 28.01.2015, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.03.2015, адміністративний позов задоволено повністю; скасовано податкове повідомлення-рішення Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області від 13.10.2014 N 0001542202 про застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 4028,50 грн.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, Шосткинська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Сумській області подала касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та ухвалити нове рішення про відмову в задоволенні позову повністю.

Справу розглянуто в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на таке.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступні обставини.

Відповідачем проведено фактичну перевірку позивача щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій тощо, за результатами якої складено акт від 01.10.2014.

На підставі вказаного акта перевірки відповідачем складено податкове повідомлення-рішення від 13.10.2014 N 0001542202 про застосування до позивача на підставі абз. 3 п. 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12.06.95 N 436/95 (436/95) штрафних (фінансових) санкцій в сумі 4028,50 грн. за порушення вимог п. 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.2004 N 637 (z0040-05) ( зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за N 40/10320 (z0040-05) ).

Відповідач вважає, що позивач 19.03.2012 не оприбуткував готівку в сумі 805,70 грн., а саме: не здійснив відповідного запису в Книзі обліку розрахункових операцій N 1817001570/3 згідно із Z-звітом від 19.03.2012 N 1180, оскільки відповідно до вказаного Z-звіту сума продаж складала 805,70 грн., що відповідає службовій видачі готівкою в сумі 805,70 грн., при цьому в розділі "Облік руху готівки та сум розрахунків" за 19.03.2012 "службова видача" - 0,00 грн., "сума розрахунків" - 0,00 грн.

Обґрунтовуючи позовні вимоги, позивач вказує, що не може вважатися неоприбуткованою готівка, яка відображена в облікових документах: прибутковому касовому ордері, касовій книзі, податковій накладній, звіті про використання реєстраторів розрахункових операцій за березень 2012 року. Застосовані відповідачем штрафні (фінансові) санкції є адміністративно-господарськими санкціями, строки застосування яких передбачені ст. 250 Господарського кодексу України. Відповідач порушив строки, встановлені у статті 250 Податкового кодексу України.

Скасовуючи оспорюване податкове повідомлення-рішення, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що позивачем допущено порушення вимог п. 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ від 15.12.2004 N 637 (z0040-05) ( зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за N 40/10320 (z0040-05) ), і факт вчинення цього порушення не заперечувався позивачем в судовому засіданні. Водночас застосована до позивача фінансова санкція є адміністративно-господарською санкцією, строки застосування якої передбачені у ст. 250 Господарського кодексу України. Оскільки відповідач застосував адміністративно-господарську санкцію з порушенням зазначених строків, тому податкове повідомлення-рішення є протиправним.

Колегія суддів касаційної інстанції не може погодитися з такими висновками судів попередніх інстанцій, оскільки вважає їх передчасними, як такими, що зроблені без всебічного та об'єктивного дослідження усіх обставин справи, з огляду на таке.

Відповідно до п. 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою правління Національного банку України від 15.12.2004 N 637 (z0040-05) та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за N 40/10320 (z0040-05) (далі - Положення), уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).

Згідно з абз. 3 ст. 1 Указу Президента України "Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки" від 12.06.95 N 436/95 у разі вчинення порушення юридичними особами всіх форм власності щодо неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу - у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Враховуючи викладене, неоприбуткування готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскального звітного чеку має наслідком застосування фінансових санкцій у вигляді штрафу у п'ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.

Відповідно до п. 7.5 Порядку реєстрації та ведення книг обліку розрахункових операцій і розрахункових книжок, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 01.12.2000 N 614 (z0105-01) ( зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.02.2001 за N 106/5297 (z0106-01) ), використання книги ОРО, зареєстрованої на РРО, передбачає, зокрема, щоденне виконання записів про рух готівки та суми розрахунків.

Виходячи з того, що законодавством під "оприбуткуванням готівки" у разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО розуміється своєчасне (у день одержання готівкових коштів) здійснення обліку таких коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО, то нездійснення відповідних записів у книзі обліку розрахункових операцій згідно із Z-звітом у день одержання готівкових коштів у порядку, встановленому законодавством, не може вважатися "оприбуткуванням готівки".

У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО оприбуткуванням готівки є сукупність дій з фіксації повної суми фактичних надходжень готівки у фіскальних звітних чеках РРО (даних розрахункової книги) та відображення на їх підставі готівки у книзі обліку розрахункових операцій. При цьому, невідображення готівки у книзі обліку розрахункових операцій після їх проведення із застосуванням РРО є порушенням порядку оприбуткування готівки.

Наведена вище позиція суду касаційної інстанції узгоджується з позицією Верховного Суду України, який неодноразово висловився з цього питання, зокрема, в постановах від 02.04.2013 у справі N 21-76а13 позовом ДП "Клінічний санаторій "Місхор" ЗАТ лікувально-оздоровчих закладів профспілок України "Укрпрофоздоровниця" до ДПІ у м. Ялті Автономної Республіки Крим про визнання протиправним та скасування рішення, від 02.04.2013 у справі N 21-439а13 позовом ПП "Регіон-Юг" до ДПІ у м. Євпаторії Автономної Республіки Крим про визнання протиправним та скасування рішення, від 12.11.2013 у справі N 21-370а13 за позовом ТОВ "Ресурс-Сервіс" до ДПА в Київській області, Васильківської ОДПІ Київської області про визнання дій неправомірними та скасування рішення.

Відповідно до вимог абз. 1 ч. 1 ст. 244-2 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) висновок Верховного Суду України щодо застосування норми права, викладений в постанові, прийнятій за результатами розгляду справи з підстав, передбачених пунктами 1 і 2 частини першої статті 237 цього Кодексу, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить відповідну норму права.

Судова колегія зазначає, що суди попередніх інстанцій не надали належної оцінки зафіксованому актом перевірки порушенню вимог п. 2.6 Положення N 637 (z0040-05) , зокрема, встановили факт вчинення порушення без дослідження відповідного доказу - Книги обліку розрахункових операцій N 1817001570/3.

Разом з тим, з матеріалів справи вбачається, що фінансові санкції застосовані відповідачем до позивача за порушення, яке зафіксоване актом перевірки від 01.10.2014, що вчинене 19.03.2012.

Частиною 1 ст. 250 Господарського кодексу України встановлено, що адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців з дня виявлення порушення, але не пізніш як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.

Частиною 2 цієї статті, якою ця стаття доповнена Законом України від 02.12.2010 N 2756-VI (2756-17) , зі сфери її дії виключено штрафні санкції, розмір і порядок стягнення яких визначені Податковим кодексом України (2755-17) та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на органи державної податкової служби та митні органи. Закон України від 02.12.2010 N 2756-VI (2756-17) набрав чинності з дня набрання чинності Податковим кодексом України (2755-17) , тобто, з 01.01.2011.

Відповідно до пп. 14.1.39. п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України грошове зобов'язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов'язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Згідно з пп. 14.1.265. п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України штрафна санкція (фінансова санкція, штраф) - плата у вигляді фіксованої суми та/або відсотків, що справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, а також штрафні санкції за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Пунктом 58.2. ст. 58 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення надсилається (вручається) за кожним окремим податком, збором та/або разом із штрафними санкціями, передбаченими цим Кодексом, а також за кожною штрафною (фінансовою) санкцією за порушення норм іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на такий контролюючий орган, та/або пенею за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Таким чином, з 01.01.2011 (часу набрання чинності Податковим кодексом України (2755-17) ) санкції за порушення законодавства, яке не є законодавством з питань оподаткування, належали до грошових зобов'язань, застосування яких є можливим лише в межах строків, встановлених Податковим кодексом України (2755-17) .

Відповідно до п. 102.1 ст. 102 Податкового кодексу України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право самостійно визначити суму грошових зобов'язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов'язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання, а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Враховуючи наведене, колегія суддів вважає, що позиція судів попередніх інстанцій про необхідність застосування відповідачем при нарахуванні позивачу штрафних (фінансових) санкцій за порушення вимог п. 2.6 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 N 637 (z0040-05) ( зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за N 40/10320 (z0040-05) ), строків, передбачених ст. 250 Господарського кодексу України, є помилковою.

Суди попередніх інстанцій безпідставно при вирішенні справи врахували висновок Верховного Суду України щодо застосування ст. 250 Господарського кодексу України, викладений у постанові від 04.11.2014 у справі N 21-466а14, оскільки такий висновок Верховний Суд України висловив щодо факту вчинення суб'єктом господарювання порушення вимог законодавства не з питань оподаткування, яке вчинено у 2009 році (тобто, до набрання чинності Податковим кодексом України (2755-17) ).

Таким чином, при розгляді справи суди мали перевірити дотримання відповідачем при нарахуванні позивачу вказаних штрафних (фінансових) санкцій строку давності, встановленого п. 102.1 ст. 102 Податкового кодексу України.

Відповідно до ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій не було з'ясовано належним чином обставини справи, у той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи судам слід взяти до уваги вищевикладене, встановити повно і правильно фактичні обставини відповідно до заявлених позовних вимог та предмету доказування у справі та, в залежності від встановленого й у відповідності до норм матеріального та процесуального права, вирішити даний спір.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 220, 222, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд ухвалив:

1. Касаційну скаргу Шосткинської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Сумській області задовольнити частково.

2. Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 28.01.2015 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 12.03.2015 скасувати, а справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

3. Ухвала набирає законної сили у порядку, передбаченому частиною п'ятою статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України, та оскарженню не підлягає.