Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: головуючого судді Борисенко І.В. суддів Степашка О.І. Усенко Є.А. розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Красногвардійському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області на постанову та ухвалу Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.05.2014 Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29.01.2015 у справі № 804/5538/14 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Універсал-Бізнесцентр" до Державної податкової інспекції у Красногвардійському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області про визнання протиправними дій та зобов'язання вчинити дії,-

Товариство з обмеженою відповідальністю "Універсал-Бізнесцентр" звернулось до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Красногвардійському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області, в якому просить:

- визнати незаконними та протиправними дії Державної податкової інспекції у Красногвардійському районі м. Дніпропетровська щодо проведення зустрічної звірки ТОВ "Універсал-Бізнесцентр", в результаті проведення якої був складений Акт від 02.04.2014 р. № 961/04-66-15-00/38599459 "Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "Універсал-Бізнесцентр" з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині правильності формування податкового кредиту та податкових зобов'язань за січень, лютий 2014 року";

- визнати протиправними дії Державної податкової інспекції у Красногвардійському районі м. Дніпропетровська щодо коригування показників податкової звітності ТОВ "Універсал-Бізнесцентр", яке відбулось на підставі Акту перевірки від 02.04.2014 р. № 961/04-66-15-00/38599459, в тому числі, дії з виключення з Автоматизованої системи "Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України" сум податкового кредиту та податкових зобов'язань з податку на додану вартість, які визначені ТОВ "Універсал-Бізнесцентр" за період січень, лютий 2014 року;

- зобов'язати Державну податкову інспекцію у Красногвардійському районі м.Дніпропетровська відновити в Автоматизованій системі "Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України" показники податкової звітності ТОВ "Універсал-Бізнесцентр", а саме податкового кредиту та податкових зобов'язань з ПДВ в розрізі контрагентів, які були відкориговані на підставі Акту від 02.04.2014 р. № 961/04-66-15-00/38599459 "Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "Універсал-Бізнесцентр" з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині правильності формування податкового кредиту та податкових зобов'язань за січень, лютий 2014 року".

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.05.2014, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29.01.2015, позовні вимоги задоволено частково, визнано протиправними дії Державної податкової інспекції у Красногвардійському районі м.Дніпропетровська щодо коригування показників податкової звітності ТОВ "Універсал-Бізнесцентр", яке відбулось на підставі Акту перевірки від 02.04.2014 р. № 961/04-66-15-00/38599459, в тому числі, дії з виключення з Автоматизованої системи "Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України" сум податкового кредиту та податкових зобов'язань з податку на додану вартість, які визначені ТОВ "Універсал-Бізнесцентр" за період січень, лютий 2014 року, зобов'язано Державну податкову інспекцію у Красногвардійському районі м.Дніпропетровська відновити в Автоматизованій системі "Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України" показники податкової звітності ТОВ "Універсал-Бізнесцентр", а саме податкового кредиту та податкових зобов'язань з ПДВ в розрізі контрагентів, які були відкориговані на підставі Акту від 02.04.2014 р. № 961/04-66-15-00/38599459 "Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "Універсал-Бізнесцентр" з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині правильності формування податкового кредиту та податкових зобов'язань за січень, лютий 2014 року"; в решті позовних вимог відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій в частині задоволення позову, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати в цій частині та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволенні позову у повному обсязі, оскільки вважає, що рішення судів попередніх інстанції в оскаржуваній частині були прийняті з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Справу розглянуто в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до п.1 ч.1 ст. 222 Кодексу адміністративного судочинства України.

Переглянувши судові рішення в межах касаційної скарги, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права в частині задоволених позовних вимог, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, з огляду на таке.

Відповідно до ч.1 ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що:

- 20.03.2014 відповідачем направлено позивачу запит № 4625/10/04-66-15-01-20 про надання документів та письмових пояснень щодо взаємовідносин із ТОВ "АТБ-Маркет", ТОВ "М'ясна фабрика "Фаворит Плюс", ФОП Балашовим С.П. за січень 2014 року;

- у відповідь на вказаний запит позивач листами № 1/04, № 2/04 від 02.04.2014 надав копії підтверджуючих документів за переліком;

- 02.04.2014 посадовими особами відповідача здійснено заходи з метою проведення зустрічної звірки позивача з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині правильності формування податкового кредиту та податкових зобов'язань за січень, лютий 2014 року, за результатами яких складено акт № 961/04-66-15-00/38599459 від 02.04.2014 "Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "Універсал-Бізнесцентр" з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині правильності формування податкового кредиту та податкових зобов'язань за січень, лютий 2014 року".

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України зазначає, що, звертаючись до адміністративного суду з вимогами про визнання протиправними дій контролюючого органу, позивач скористався гарантованим Конституцією України (254к/96-ВР) правом на звернення до суду для захисту конституційних прав і свобод.

Дане право закріплене і в ч.1 ст.6 Кодексу адміністративного суду України, в якій зазначено, що кожна особа має право у порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб'єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.

Крім того, відповідно до ст. 2, п.1 ч.1 ст. 17 Кодексу адміністративного судочинства України до адміністративних судів можуть бути оскаржені будь-які рішення, дії чи бездіяльність суб'єктів владних повноважень, які породжують, змінюють або припиняють права та обов'язки у сфері публічно-правових відносин, вчинених ними при здійсненні владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, якщо позивач вважає, що цими рішеннями, діями чи бездіяльністю його права чи свободи порушені або порушуються, створено або створюються перешкоди для їх реалізації або мають місце інші ущемлення прав чи свобод.

Із наведених норм права випливає, що позивач на власний розсуд визначає, чи порушені його права рішеннями, дією або бездіяльністю суб'єкта владних повноважень.

Проте, ці рішення, дія або бездіяльність у будь-якому випадку повинні бути такими, які породжують, змінюють або припиняють права та обов'язки у сфері публічно-правових відносин.

Задовольняючи позов в частині позовних вимог, суди попередніх інстанцій виходили з того, що відповідачем безпідставно скориговано показники податкової звітності позивача з податку на додану вартість на підставі акту про неможливість проведення зустрічної звірки без попереднього прийняття податкового повідомлення-рішення та відповідного узгодження грошових зобов'язань.

Колегія суддів касаційної інстанції такі висновки судів попередніх інстанцій вважає передчасними, як такими, що зроблені без всебічного та об'єктивного дослідження усіх обставин справи, з огляду на таке.

Згідно п.61.1 ст. 61 Податкового кодексу України податковий контроль - це система заходів, що вживаються контролюючими органами з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Способом здійснення такого контролю є, зокрема, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів (пп.62.1.2 п.62.1 ст.62 названого Кодексу).

Відповідно до статті 71 названого Кодексу інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів - це комплекс заходів щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій.

За змістом пп.72.1.1 п.72.1 ст.72 названого Кодексу для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла, зокрема: від платників податків та податкових агентів, що міститься в податкових деклараціях, розрахунках, інших звітних документах; що міститься у наданих великими платниками податків в електронній формі копіях документів з обліку доходів, витрат та інших показників, пов'язаних із визначенням об'єктів оподаткування (податкових зобов'язань), первинних документах, які ведуться в електронній формі, регістрах бухгалтерського обліку, фінансовій звітності, інших документах, пов'язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів; про фінансово-господарські операції платників податків.

Відповідно до статті 74 названого Кодексу податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, може зберігатися та опрацьовуватися в інформаційних базах контролюючих органів або безпосередньо посадовими (службовими) особами контролюючих органів. Перелік інформаційних баз, а також форми і методи опрацювання інформації визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику (пункт 74.1); зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань (пункт 74.2).

Верховний Суд України висловлював свою позицію щодо застосування статей 71, 72, 74 Податкового кодексу України, зокрема, в постанові від 09.12.2014 у справі № 21-511а14 зазначено, що для інформаційно-аналітичного забезпечення діяльності контролюючого органу використовується інформація, що надійшла за результатами податкового контролю, і така інформація не може бути виключена з баз даних, якщо дії зі здійснення такого контролю не визнані протиправними в установленому порядку.

Тобто, висновки, викладені в акті перевірки, є відображенням дій працівників податкових органів і самі по собі не породжують правових наслідків для платника податків і, відповідно, такий акт не порушує прав останнього. Включення суб'єктом владних повноважень до бази даних інформації про таку перевірку не створює жодних перешкод для діяльності платника податку.

Розглядаючи справу по суті та частково задовольняючи позов, суди попередніх інстанцій не врахували, що наслідком розв'язання публічно-правового спору по суті має бути захист порушеного суб'єктивного права позивача.

Питання про можливість задоволення конкретних позовних вимог платника податків до податкового органу, спрямованих на відновлення його прав, має вирішуватися, виходячи із суті заявлених вимог та наявності спірних правовідносин, які виникли безпосередньо між позивачем та контролюючим органом, протиправні дії якого, на суб'єктивну думку позивача, порушили його право. При цьому, наявність спірних правовідносин та, як наслідок, факт порушення права потребують доведення та встановлення в ході судового розгляду справи.

Таким чином, під час нового розгляду справи судам необхідно дослідити відповідні обставини та встановити, чи впливають оскаржувані дії податкового органу безпосередньо на права та обов'язки позивача, чи порушені права позивача (за захистом яких він звернувся до суду) та чи порушені вони саме діями відповідача щодо виключення та коригування задекларованих позивачем сум податкових зобов'язань та податкового кредиту з податку на додану вартість в автоматизованій системі "Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України".

Вищевказані обставини та фактичні дані залишилися поза межами дослідження судами першої та апеляційної інстанцій, що, з урахуванням повноважень касаційного суду (які не дають касаційній інстанції права досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні), виключає можливість перевірити Вищим адміністративним судом України правильність висновків судів попередніх інстанцій по суті спору в оскаржуваній частині.

Відповідно до ч.2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій не було з'ясовано належним чином обставини справи, у той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення в оскаржуваній частині підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд в цій частині до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи судам слід взяти до уваги вищевикладене, встановити повно і правильно фактичні обставини відповідно до заявлених позовних вимог та предмету доказування у справі та, в залежності від встановленого й у відповідності до норм матеріального та процесуального права, вирішити даний спір.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 220, 222, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Красногвардійському районі м. Дніпропетровська Головного управління Міндоходів у Дніпропетровській області задовольнити частково.

2. Постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15.05.2014 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 29.01.2015 в частині задоволення позовних вимог про визнання протиправними дій Державної податкової інспекції у Красногвардійському районі м.Дніпропетровська щодо коригування показників податкової звітності ТОВ "Універсал-Бізнесцентр", яке відбулось на підставі Акту перевірки від 02.04.2014 р. № 961/04-66-15-00/38599459, в тому числі, дій з виключення з Автоматизованої системи "Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України" сум податкового кредиту та податкових зобов'язань з податку на додану вартість, які визначені ТОВ "Універсал-Бізнесцентр" за період січень, лютий 2014 року, зобов'язання Державної податкової інспекції у Красногвардійському районі м.Дніпропетровська відновити в Автоматизованій системі "Результати співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України" показники податкової звітності ТОВ "Універсал-Бізнесцентр", а саме податкового кредиту та податкових зобов'язань з ПДВ в розрізі контрагентів, які були відкориговані на підставі Акту від 02.04.2014 р. № 961/04-66-15-00/38599459 "Про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ "Універсал-Бізнесцентр" з питань дотримання вимог податкового законодавства в частині правильності формування податкового кредиту та податкових зобов'язань за січень, лютий 2014 року", скасувати та справу в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

3. Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та оскарженню не підлягає.