Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів: головуючого судді Юрченко В.П., суддів: Веденяпіна О.А., Голубєвої Г.К., секретар судового засідання - Іванов Д.О., розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "Ванакір", Товариства з обмеженою відповідальністю "Нанта", Товариства з обмеженою відповідальністю "Сарлей", Товариства з обмеженою відповідальністю "Саттон", Товариства з обмеженою відповідальністю "Адомар" на постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 02.11.2015 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 28.07.2016 у справі № 822/3002/15 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Ванакір" до Державної податкової інспекції у м. Хмельницькому Головного управління Міндоходів у Хмельницькій області треті особи Товариство з обмеженою відповідальністю "Нанта", Товариство з обмеженою відповідальністю "Сарлей", Товариство з обмеженою відповідальністю "Саттон", Товариство з обмеженою відповідальністю "Адомар" про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 02.11.2015 у даній справі, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 28.07.2016, відмовлено у задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Ванакір" про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Державної податкової інспекції у м. Хмельницькому Головного управління ДФС у Хмельницькій області № 0000192203/786 та № 0000202203/785 від 16.07.2015.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач та треті особи подали касаційні скарги, в яких просили їх скасувати та прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги, оскільки вважають, що постанову та ухвалу було прийнято з порушенням норм матеріального та процесуального права.

В письмовому запереченні на касаційну скаргу відповідач, посилаючись на те, що вимоги касаційної скарги позивача є необґрунтовані та не можуть бути задоволені, просить касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Переглянувши судові рішення в межах касаційних скарг, перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального та процесуального права, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги, виходячи з наступного.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що відповідачем проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Ванакір" з питань документального підтвердження господарських відносин з ТОВ "Сарлей" за жовтень - грудень 2014 року, ТОВ "Нанта" за жовтень - грудень 2014 року, ТОВ "Керуюча компанія "ТРЦ Оазис" за листопад - грудень 2014 року, ТОВ "Саттон" за жовтень - грудень 2014 року, ТОВ "Адомар" за грудень 2014 року їх реальності та повноти відображення в обліку.

За результатами перевірки складено акт "Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Ванакір", згідно висновків якого встановлено порушення: п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п. 198.6, ст. 198, п. 200.1, ст. 200, п.201.1 ст. 201 Податкового Кодексу України, ТОВ "Ванакір" занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає сплаті в бюджет за період жовтень-грудень 2014 року, на загальну суму ПДВ 2416510 грн.; - п. 198.1, п.198.3, п.198.6, ст. 198, п.200.1, п.200.2, п.200.3 ст. 200, п.201.1 ст. 201 ПК України, ТОВ "Ванакір" завищено від'ємне значення різниці між сумою податкового зобов'язання та сумою податкового кредиту по податку на додану вартість, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 19 та рядок 20.2 декларації з ПДВ грудень 2014 року) на 2528591 грн.; - п.200.1, п.200.3, абз. "б" п.200.4 ст. 200 ПК України, ТОВ "Ванакір" завищено залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 24 декларації з ПДВ за грудень 2014 року) на 88195 грн.

На підставі акту перевірки ДПІ у м. Хмельницькому ГУ ДФС у Хмельницькій області прийнято податкові повідомлення-рішення № 0000192203/786 та № 0000202203/785 від 16.07.2015 року.

Відмовляючи в позові, суди попередніх інстанцій дійшли висновку про відсутність законних підстав для формування позивачем податкового кредиту по господарським операціям з ТОВ "Саттон", ТОВ "Сарлей", ТОВ "Нанта" та ТОВ "Адомар", встановивши їх безтоварність, оскільки включені до складу податкового кредиту податкові накладні, виписані ТОВ "Саттон", ТОВ "Сарлей", ТОВ "Нанта", складені з порушенням вимог п. 44.1. ст.44, п.п ж), з) п. 201.1, ст. 201 Податкового кодексу України, суми вказані в них не відповідають сумам зазначеним у видаткових накладних, а також не можливо встановити осіб, які фактично отримували ТМЦ від названих контрагентів. ТОВ "Ванакір" не надано журнал видачі довіреностей та довіреності на отримання ТМЦ від ТОВ "Адомар", договір купівлі-продажу № 9 від 11.09.2014, про що свідчить акт про ненадання первинних документів під час проведення документальної перевірки від 18.06.2015, а також жодного документу, який міг би підтвердити факт транспортування ТМЦ від спірних контрагентів до позивача.

Разом з тим, Вищий адміністративний суд України вважає зазначені висновки судів попередніх інстанцій такими, що зроблені без повного з'ясування обставин, що мають значення для вирішення спору, а оцінка наявних у матеріалах справи доказів здійснена без дотримання положень статті 86 Кодексу адміністративного судочинства України, а відтак такі судові рішення не є такими, що відповідають вимогам законності та обґрунтованості, що встановлені статтею 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частин другої та третьої статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Згідно частини 1 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

За змістом частин 4, 5 статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України суд повинен визначити характер спірних правовідносин та зміст правової вимоги, матеріальний закон, який їх регулює, а також факти, що підлягають встановленню і лежать в основі вимог та заперечень; з'ясувати, які є докази на підтвердження зазначених фактів. Суд вживає передбачені законом заходи для витребування належних доказів із власної ініціативи.

Згідно з пунктом 4 статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України одним із принципів адміністративного судочинства є змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з'ясування всіх обставин у справі. Дотримання цього принципу вимагає від суду, який розглядає адміністративну справу, встановлення фактичних обставин справи, навіть якщо на них немає посилання сторін в їх доводах чи запереченнях, з витребуванням відповідних доказів в тому числі із власної ініціативи, що обумовлюється публічним характером спору в адміністративній справі.

Під час прийняття постанови суд вирішує, зокрема, чи мали місце обставини, якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються; чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження (стаття 161 Кодексу адміністративного судочинства України).

Оскаржувані рішення судів вказаним вимогам не відповідають.

Вирішуючи спір по суті, попередні судові інстанції, посилаючись на положення Податкового кодексу України (2755-17) та Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" (996-14) , дійшли правильного висновку, що наведеними правовими нормами, в першу чергу, регламентовано пряму взаємозалежність правильності врахування платником податку у податковому обліку витрат на оплату придбаних у контрагента товарів (робіт, послуг) від підтвердження проведених господарських операцій належним чином оформленими первинними документами.

Разом з тим, поза увагою судів залишено те, що розглядаючи спір про правомірність формування платником податку податкового кредиту, суди повинні надати належну правову оцінку усім доказам та обставинам, що стосуються предмету доказування, в їх сукупному зв'язку один з одним, при цьому, з обов'язковим вжиттям передбачених законом заходів для витребування належних доказів, в тому числі із власної ініціативи, з метою підтвердження або спростування документального підтвердження операцій.

Як вбачається з оскаржуваних судових рішень, судами не надана повна та належна юридична оцінка наявним у справі первинним документам бухгалтерського та податкового обліку з приводу достовірності даних вказаних в них, їх відповідності вимогам чинного податкового законодавства, наявності обов'язкових реквізитів. Відсутні посилання на відповідні первинні документи, які досліджувались судами та висновки щодо яких покладено в основу прийняття судового рішення. Не з'ясовано в повному обсязі наявність недоліків в оформленні первинних документів, відповідно, у разі їх наявності, не встановлено чи такі недоліки є істотними та такими, що нівелюють правове значення первинного документу та реальність господарської операції.

Мотивуючи своє рішення відсутністю первинних документів на підтвердження здійснення господарських операцій позивача зі спірними контрагентами, суди лише обмежилися лише наведенням мотивів дублюючим акт перевірки. Разом з тим, були відхилені як докази наявні у справі первинні документи в 12-ти томах даної справи, в тому числі і товарно-транспортні накладні, без належного мотивування причин цього, що не відповідає правилам оцінки доказів за статтею 86 Кодексу адміністративного судочинства України.

Суди не повинні обмежуватися дослідженням лише тих доказів, які були проаналізовані податковим органом під час проведення перевірки. Як позивач, так і податковий орган, можуть надати суду інші докази, що стосуються спірних правовідносин. Причини неподання чи відсутності відповідних доказів під час проведення перевірки повинні оцінюватися судами з урахуванням усіх обставин справи. Право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та подавати докази на підтвердження таких заперечень, надається позивачу як на усіх стадіях податкового контролю, так і на стадіях судового процесу (на яких допускається подання учасником процесу нових доказів).

З огляду на викладене, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає, що з метою підтвердження реальності спірних господарських операцій, судам попередніх інстанцій необхідно встановити наявність або відсутність відповідних первинних документів, дослідити їх форму та зміст, фактичне здійснення оподатковуваних операцій позивачем з контрагентами, наявність у останніх умов для здійснення господарської діяльності, наявність зв'язку між фактом придбання товарів з понесенням інших витрат із господарською діяльністю платника податку.

Відповідно до частини 1 статті 69 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.

Як вбачається з матеріалів справи, в судовому засіданні 28.07.2016 судом апеляційної інстанції був допитаний свідок ОСОБА_1, про що треті особи також наголошували в касаційній скарзі, проте з судового рішення взагалі не вбачається які саме обставини пояснювались ним, що ним підтверджувалось чи заперечувалось, а отже судом без належного мотивування причин залишені без уваги такі докази, що відповідно не відповідає правилам оцінки доказів за статтею 86 КАС України, не надана їм правова оцінка, не встановлено чи відповідають дійсності пояснення свідка щодо порядку проведення господарських операції з позивачем. Зокрема, суди попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не перевірили наявність порушених кримінальних проваджень, про які треті особи відзначали в ході касаційного розгляду, та залишили поза увагою необхідність надати правову оцінку результатам їх розгляду в сукупності з іншими доказами.

Зважаючи на викладене, колегія суддів касаційної інстанції не може погодитись або спростувати, як висновки податкового органу стосовно суті порушення, так і перевірити висновки судів попередніх інстанцій, оскільки дослідження та відсутність належної оцінки доказів, виключає можливість перевірки касаційним судом правильності судових актів.

Під час нового розгляду справи суду слід взяти до уваги викладене в цій ухвалі, повно та об'єктивно дослідити обставини справи, що входять до предмета доказування, дати правильну юридичну оцінку встановленим обставинам та в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та постановити рішення відповідно до вимог статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та(або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

З огляду на викладене, а також враховуючи той факт, що судами попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів не було з'ясовано належним чином обставини справи, в той час як їх встановлення впливає на правильність вирішення спору, ухвалені у справі судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, -

1. Касаційні скарги Товариства з обмеженою відповідальністю "Ванакір", Товариства з обмеженою відповідальністю "Нанта", Товариства з обмеженою відповідальністю "Сарлей", Товариства з обмеженою відповідальністю "Саттон", Товариства з обмеженою відповідальністю "Адомар" задовольнити частково.

2. Постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 02.11.2015 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 28.07.2016 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Хмельницького окружного адміністративного суду.

3. Ухвала є остаточною та оскарженню не підлягає.