2270/5376/12 Про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень щодо податку на додану вартість - 25.01.2016 Прийняття

ПАТ "Шепетівській цукровий комбінат" звернулося до суду з позовом про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень Шепетівської ОДПІ Хмельницької області ДПС від 09.07.2012 № 0000162300/3395, № 0000202300/3395, № 0000182300 та № 0000192300.

Постановою Хмельницького окружного адміністративного суду від 14.08.2012, залишеною без змін ухвалою Вінницького апеляційного адміністративного суду від 25.10.2012, у задоволенні позову відмовлено.

ПАТ "Шепетівській цукровий комбінат" подало касаційну скаргу, в якій просить скасувати вказані судові рішення та прийняти нове про задоволення позову. Посилається на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права: п.п. 7.4.1 п. 7.4, п.п. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1197 № 168/97-ВР, ст.ст. 62, 129 Конституції України, ч. 4 ст. 70, ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства.

Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 20.03.2013 № 229 "Про утворення територіальних органів Міністерства доходів і зборів" (229-2013-п) Шепетівську об'єднану державна податкова інспекція ДПС реорганізовано шляхом приєднання до утвореної Шепетівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів. Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 06.08.2014 № 311 "Про утворення територіальних органів Державної фіскальної служби та визнання такими, що втратили чинність, деяких актів Кабінету Міністрів України" (311-2014-п) Шепетівську об'єднану державну податкову інспекцію Головного управління Міндоходів реорганізовано шляхом приєднання до утвореної Шепетівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Хмельницькій області.

Враховуючи наведене, згідно зі статтею 55 Кодексу адміністративного судочинства України судом касаційної інстанції допущено заміну відповідача у справі - Шепетівської об'єднаної державної податкової інспекції ДПС правонаступником - Шепетівською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління ДФС у Хмельницькій області.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників відповідача, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Судами попередніх інстанцій встановлено такі обставини.

Шепетівською ОДПІ Хмельницької області ДПС здійснено документальну позапланову виїзну перевірку з питань дотримання вимог законодавства за період з 01.03.2010 по 30.09.2010 за операціями з ПП "Харлем", за результатами якої складено акт від 19.06.2012 № 284/22/0037339. Актом перевірки зафіксовано порушення позивачем вимог п.п. 7.4.1 п. 7.4, п.п. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1197 № 168/97-ВР.

На підставі акта перевірки складено:

- податкове повідомлення-рішення від 09.07.2012 № 0000162300/3395 про визначення грошового зобов'язання з податку на додану вартість в загальній сумі 79932,5 грн., в т.ч.: 66571 грн. за основним платежем та 13361,5 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями;

- податкове повідомлення-рішення від 09.07.2012 № 0000202300/3395 про зменшення від'ємного значення податку на додану вартість за вересень 2010 року в сумі 3868 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 09.07.2012 № 0000182300 про зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за червень 2010 року в сумі 177364 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 44341 грн.;

- податкове повідомлення-рішення від 09.07.2012 № 0000192300 про зменшення бюджетного відшкодування з податку на додану вартість за вересень 2010 року в сумі 56831 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій в сумі 14207 грн.

Згідно з висновками перевірки порушення позивачем вимог п.п. 7.4.1 п. 7.4, п.п. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1197 № 168/97-ВР полягало у неправомірному віднесенні до складу податкового кредиту за період з березня по вересень 2010 року податку на додану вартість в загальній сумі 389958,70 грн. за операціями з придбання у ПП "Харлем" товару (металопродукція: балка, лист металевий, арматура, труба, швелера тощо), що призвело до неправомірного обчислення від'ємного значення виходячи з показників такого податкового кредиту та заявлення до бюджетного відшкодування податку на додану вартість.

Така позиція обґрунтована податковим органом тим, що позивачем податковий кредит сформований на підставі податкових накладних, виписаних ПП "Харлем", що є підприємством з ознаками фіктивності. СВ УБОЗ в Рівненській області УМВС України порушено кримінальну справу № 80/36-10 за фактом фіктивного підприємництва ПП "Харлем" за ознаками злочину, передбаченого ч. 2 ст. 28, ч. 2 ст. 205 КК України, в рамках розслідування якої отримано пояснення свідка Кальчука С.П. - директора ПП "Харлем" про те, що він погодився стати директором в обмін на отримання заробітної плати в сумі 400 гривень щомісяця та йому не відомо про діяльність підприємства. Постановою Господарського суду Рівненської області від 28.02.2012 у справі № 5019/2039/11 ПП "Харлем" визнано банкрутом, відкрито ліквідаційну процедуру та призначено ліквідатора.

Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанцій, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що господарська діяльність контрагента позивача - ПП "Харлем" здійснюється поза межами правового поля, що, за позицією суду, свідчить про те, що вчинені між ПП "Харлем" та АТ "Шепетівський цукровий комбінат" взаємовідносини є фіктивними. До перевірки не надано письмового договору поставки товару, тоді як згідно зі ст. 208 ЦК України правочини між юридичними особами мають укладатися в письмовій формі. У графі 18 подорожнього листа вантажного автомобіля форми № 2 не вказано повної адреси місця відвантаження товару, в графі 29 - відсутні підписи та печатки вантажовідправника ПП "Харлем". Судом не встановлено факту передачі товарів від ПП "Харлем" до позивача з огляду на відсутність актів приймання-передачі товарів, документів, що засвідчують транспортування, зберігання товару, сертифікатів на продукцію.

При перевірці правильності застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки встановлених судами обставин суд касаційної інстанції виходить з такого.

Для надання правової оцінки щодо формування платником податку на додану вартість податкового кредиту слід застосовувати положення п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 № 168/97-ВР.

За умови реального здійснення платником податків (покупцем) господарських операцій з придбання товарів, які призвели до фактичного руху активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю, за відсутністю з боку такого платника порушення вимог наведених норм закону при формуванні податкового кредиту, підстави для позбавлення його права на зазначений кредит відсутні.

Висновки про нереальне вчинення господарських операцій з придбання платником податку товарів мають підтверджуватися належними, допустимими та достатніми доказами. Податковий орган під час перевірки має досліджувати первинні документи та інші докази з метою встановлення реального руху активів.

Платник податків (покупець товарів) не має обов'язку, повноважень та можливості здійснювати контроль за дотриманням продавцем, відомості щодо реєстрації якого як юридичної особи містяться у Єдиному державному реєстрі підприємств та організацій України та як платника податку на додану вартість - у Реєстрі платників податку на додану вартість, вимог законодавства щодо створення підприємства, ведення його господарської діяльності і в подальшому зазнавати певних негативних наслідків у вигляді позбавлення права на податковий кредит за вчинені підприємством (продавцем) або його посадовими особами порушення.

Єдиним передбаченим законом (ч. 1 ст. 551 Господарського кодексу України") наслідком фіктивності суб'єкта господарювання є припинення юридичної особи та визнання недійсними її установчих документів. Питання про недійсність інших юридичних дій, учинених таким суб'єктом господарювання, в законі не ставиться. Так само законом не передбачено, що діяльність суб'єкта господарювання з ознаками фіктивності, не породжує будь-яких наслідків його діяльності, а всі вчинені від імені такого суб'єкта юридичні дії - є нікчемними.

Відповідно до частин першої та другої статті 18 Закону України "Про державну реєстрацію юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців" від 15.05.2003 № 755-IV якщо відомості, які підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру, були внесені до нього, то такі відомості вважаються достовірними і можуть бути використані в спорі з третьою особою, доки до них не внесено відповідних змін. Якщо відомості, які підлягають внесенню до Єдиного державного реєстру, є недостовірними і були внесені до нього, то третя особа може посилатися на них у спорі як на достовірні. Третя особа не може посилатися на них у спорі у разі, якщо вона знала або могла знати про те, що такі відомості є недостовірними.

До Єдиного державного реєстру вносяться відомості щодо наявності юридичної особи та керівників і ці дані використовуються третіми особами як достовірні.

Отже, допущені постачальником порушення вимог законодавства при творенні підприємства та веденні господарської діяльності можуть потягнути відповідну відповідальність щодо нього та не впливають на право покупця на віднесення до складу податкового кредиту сплаченого (нарахованого) податку на додану вартість та до складу бюджетного відшкодування сплаченого у попередніх періодах постачальнику податку на додану вартість.

У справі "БУЛВЕС" АД проти Болгарії" (заява № 3991/03) Європейський Суд з прав людини у своєму рішенні від 22.01.2009 наголошував на індивідуальній юридичній відповідальності за податкові правопорушення.

Лише доведення податковим органом та встановлення судом в ході судового розгляду факту узгодженості дій платника податків з недобросовісним постачальником з метою незаконного отримання податкових вигод або його обізнаності з такими діями постачальника чи сприяння ухиленню постачальником товару від виконання податкових зобов'язань може слугувати підставою для відмови у праві на податковий кредит. При цьому такі висновки не можуть ґрунтуватися на припущеннях, а можуть ґрунтуватися лише на належних та допустимих доказах.

Враховуючи наведене, суди повинні з'ясувати вищевказані обставини, зокрема з'ясувати результат розгляду кримінальної справи щодо фіктивного підприємництва ПП "Харлем", на яку посилається податковий орган, з'ясувати, чи стосується кримінальна справа обставин щодо господарських відносин між позивачем та ПП "Харлем", та належно дослідити питання щодо фактичного вчинення позивачем господарських операцій з придбання у ПП "Харлем" товарів в межах господарської діяльності.

З метою дослідження фактичного придбання товарів у межах господарської діяльності необхідно було встановити зміст господарських операцій, за якими позивачем сформовано податковий кредит, порядок поставки товарів, мету придбання, належним чином досліджувати первинні бухгалтерські документи, складені під час здійснення господарських операцій, з'ясувати, чи розкривають первинні документи зміст операцій поставки тощо та оцінювати такі докази кожний окремо та у їх сукупності, а також у сукупності з іншими доказами у справі.

Судами попередніх інстанцій належно не досліджено питання щодо фактичного вчинення позивачем господарських операцій з отримання від ПП "Харлем" товарів у межах господарської діяльності.

Відповідно до ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" від 16.07.1999 № 996-XIV (далі - Закон № 996-XIV (996-14) ) бухгалтерський облік - процес виявлення, вимірювання, реєстрації, накопичення, узагальнення, зберігання та передачі інформації про діяльність підприємства зовнішнім та внутрішнім користувачам для прийняття рішень.

Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Відповідно до ч. 3 ст. 9 Закону № 996-XIV інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов'язаних рахунках бухгалтерського обліку.

Враховуючи наведене, до документів, що є підставою для оприбуткування (обліку) товару, належать первинні документи щодо походження (руху) товару, наприклад: накладні на внутрішнє переміщення товару, податкові та видаткові накладні.

Відповідно до п. 2.7 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 (z0168-95) та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704 (z0168-95) , первинні документи складаються на бланках типових і спеціалізованих форм, затверджених відповідним органом державної влади. Документування господарських операцій може здійснюватись із використанням виготовлених самостійно бланків, які повинні містити обов'язкові реквізити чи реквізити типових або спеціалізованих форм.

Таким чином, всі документи в їх сукупності, як ті, що складені на бланках типових і спеціалізованих форм, так і ті, що складені на самостійно виготовлених бланках під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення, належать до первинних документів бухгалтерського обліку, головне, щоб за змістом та формою документи відповідали наведеним вище вимогам закону та відображали реальні господарські операції.

Законодавством не висувається вимога, за якою операції з поставки товару обов'язково мають оформлювалися таким документом як акт здачі-приймання товару і можуть бути підтверджені виключно сертифікатами якості товару.

Тому, суди повинні надавати належну оцінку усім наявним первинним документам окремо та у їх сукупності, а також у сукупності з іншими доказами у справі.

Позивач наголошував в судах попередніх інстанцій на необхідності дослідження оборотно-сальдових відомостей підприємства, податкових та видаткових накладних, прибуткових ордерів, карток руху ТМЦ на складі тощо, копії яких наявні в матеріалах справи, однак суди обмежились дослідженням подорожніх листів, а також вказівкою на відсутність таких первинних документів як акти приймання-передачі товарів, документів зберігання товару, сертифікатів на продукцію.

Висновки суду першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, щодо неправомірності формування позивачем податкового кредиту обґрунтовані ненаданням позивачем письмового договору поставки товару.

За загальним правилом, визначеним ст. 208 Цивільного кодексу України, угоди між юридичними особами повинні укладатись у письмовій формі. Проте в силу ст. 218 Цивільного кодексу України недодержання сторонами письмової форми правочину, яка встановлена законом, не має наслідком його недійсність, крім випадків, встановлених законом. Недодержання простої письмової форми, якщо такий наслідок не передбачений прямо законом, не тягне за собою його недійсність. В законах прямо не передбачено недійсності договору купівлі-продажу у разі укладення його в усній формі, такий договір не визнаний судом недійсним, тому, в силу презумпції правомірності правочину, закріпленої в ст. 204 Цивільного кодексу України, договір поставки, укладений в спрощений спосіб шляхом підтвердження прийняття до виконання замовлень, що дозволено ст. 181 Господарського кодексу України, є правомірним.

Порушення судами попередніх інстанцій норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення спору, згідно із ч. 2 ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування судового рішення і направлення справи на новий розгляд.

При новому розгляді справи судам слід врахувати викладене, всебічно і повно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, належним чином їх оцінити, вирішити, чи мали місце обставини, якими обґрунтовувалися вимоги та заперечення, та якими доказами вони підтверджуються, з'ясувати результат розгляду кримінальної справи, на яку посилається відповідач в акті перевірки, оцінити кожен доказ окремо та докази в їх сукупності і залежно від встановлених обставин вирішити справу.

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -

Касаційну скаргу Публічного акціонерного товариства "Шепетівській цукровий комбінат" задовольнити частково.

Постанову Хмельницького окружного адміністративного суду від 14.08.2012 та ухвалу Вінницького апеляційного адміністративного суду від 25.10.2012 скасувати, а справу направити на новий розгляд до Хмельницького окружного адміністративного суду.