Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого Моторного О.А.

Суддів Борисенко І.В.,

Кошіля В.В.,

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Дочірнього підприємства "ЛПП Україна" Акціонерного товариства "ЛПП"

на постанову Львівського окружного адміністративного суду від 19.11.2014

та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.03.2015

у справі № 813/4046/14

за позовом Дочірнього підприємства "ЛПП Україна" Акціонерного товариства "ЛПП"

до Золочівської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Львівській області

про скасування податкових повідомлень-рішень,-

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 19.11.2014, яка залишена без змін ухвалою Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.03.2015, у задоволенні позову відмовлено.

В касаційній скарзі позивач, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Львівського окружного адміністративного суду від 19.11.2014 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.03.2015 та прийняти нове рішення, яким позов задовольнити.

В запереченнях на касаційну скаргу відповідач з доводами та вимогами скаржника не погодився, просив скаргу залишити без задоволення, оскаржувані рішення - без змін.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, враховуючи наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що податковим органом було проведено позапланову виїзну документальну перевірку ДП "ЛПП Україна" АТ "ЛПП" з питань дотримання вимог податкового законодавства у сфері оподаткування під час здійснення фінансово-господарських взаєморозрахунків з ТОВ "Електро-Сервіс-Плюс" за період квітень 2011 року, травень-грудень 2012 року; з ТОВ "Укрбуделектромонтаж" за період червень 2013 року; з ТОВ "Імпрес-стиль" за період серпень-вересень 2011 року.

За результатами проведеної перевірки відповідачем складено акт від 18.02.2014 № 6/22-32435513, яким встановлено порушення позивачем вимог:

- п. 14.1.181 ст. 14, п. 198.1, п. 198.2, п. 198.3, п.198.4, п. 198.6 ст. 198 п.200.1 ст. 200 Податкового Кодексу України, в результаті чого встановлено заниження та недоплату в бюджет ПДВ за квітень 2011 року та серпень-вересень 2011 року на суму 21 201,42 грн. та завищення рядка 24 по ПДВ "Залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду" за грудень 2012 року, червень 2013 року всього на суму 1257474,41 грн., завищення значення рядка 24 декларації з ПДВ за червень 2013 року на суму 1257474,41 грн.;

- п. 44.1 ст. 44, п. 138.2 ст. 138, п. 146.1, п. 146.2, п. 146.3, п. 146.12 ст. 146 Податкового Кодексу України, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток за 2012 рік на загальну суму 541796,00 грн.

Висновки податкового органу в частині правомірності формування позивачем податкового кредиту за наслідками фінансово-господарських відносин з названими вище контрагентами-постачальниками обґрунтовано тим, що фактично господарської діяльності ці товариства не ведуть, а мають на меті штучне формування показників податкового обліку інших суб'єктів господарювання.

На підставі висновків акта перевірки, відповідачем прийнято податкові повідомлення-рішення від 05.03.2014:

- № 0000132200, яким збільшено грошове зобов'язання по податку на прибуток в сумі 812694,00 грн., в тому числі: 541796,00 грн. - за основним платежем, 270898,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;

- № 0000142200, яким збільшено грошове зобов'язання по податку на додану вартість на суму 26501,78 грн., в тому числі: 21201,42 грн. - за основним платежем, 5300,36 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;

- № 0000152200, яким зменшено від'ємне значення податку на додану вартість за червень 2013 року на 1257474,41 грн.

Позивач оскаржив зазначені податкові повідомлення-рішення в адміністративному порядку, за результатами оскарження яких Головне управління Міндоходів у Львівській області прийняло рішення від 13.05.2014 № 11244/10/13-01-10-08-05/653, яким: 1) залишено без змін податкове повідомлення-рішення № 0000152200 від 05.03.2014 року; 2) скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000132200 від 05.03.2014 року; 3) скасовано податкове повідомлення-рішення № 0000142200 від 05.03.2014 року в частині 2842,33 грн. основного платежу по ПДВ та в частині 2257,69 грн. застосованої штрафної (фінансової) санкції, а в решті - залишено без змін.

На підставі вказаного рішення від 13.05.2014, відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000692200 від 21.05.2014, яким позивачу нараховано грошове зобов'язання за платежем податок на додану вартість на суму 21401,76 грн., в тому числі: 18359,09 грн. - за основним платежем, 3042,67 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Відмовляючи у задоволенні позову, суди попередніх інстанцій погодилися з наведеними висновками податкового органу, зазначивши, що відомості, зазначені у представлених позивачем первинних документах, не відображають дійсного змісту господарських операцій, що відбулись між ДП "ЛПП Україна" АТ "ЛПП" та ТОВ "Електро-Сервіс-Плюс", ТОВ "Укрбуелектромонтаж" та ТОВ "Імпрес-стиль".

Однак, колегія суддів касаційної інстанції вважає такі висновки судів попередніх інстанцій передчасними та такими, що зроблені без повного та всебічного з'ясування обставин у справі.

Так, судами встановлено, що ДП "ЛПП Україна" АТ "ЛПП" уклало договори оренди приміщень з низкою торгових центрів з метою їх наступного внутрішнього облаштування (в т.ч. монтування системи вентиляцій, кондиціонування) під магазини одягу різних торгових марок. Умовами цих договорів, серед іншого, передбачено передання позивачу приміщень без облаштування, які останній зобов'язується переобладнати під торгове приміщення. Для виконання своїх зобов'язань за договорами оренди позивач залучив до виконання робіт з облаштування приміщень ТОВ "Електро-Сервіс-Плюс", ТОВ "Укрбуделектромонтаж" та ТОВ "Імпрес-стиль", у зв'язку з відсутністю для цього власних виробничих можливостей.

На підтвердження здійснення господарських операцій з вказаними контрагентами, позивачем були надані наступні документи:

1) щодо взаємовідносин з ТОВ "Електро-Сервіс-Плюс": договори; акти здачі-приймання виконаних робіт за травень-грудень 2012 року, оформлених по факту виконання взятих на себе зобов'язань відповідно до перелічених вище договорів; податкові накладні, згідно з якими загальна вартість отриманих від ТОВ "Електро-Сервіс-Плюс" послуг становить 20240475,38 грн., в т.ч. 3373412,58 грн. ПДВ.

2) щодо взаємовідносин з ТОВ "Укрбуделектромонтаж": договори; акт приймання виконаних робіт за червень 2013 року на суму 1125600,00 грн., в т.ч. ПДВ на суму 187600,00 грн.; локальні кошториси та договірні ціни; податкові накладні;

3) щодо взаємовідносин з ТОВ "Імпрес-стиль": договір № 15 від 12.01.2009 про надання рекламних послуг; акт приймання - передачі виконаних робіт від 30.09.2011; додатки до договору; акт приймання - передачі виконаних робіт від 23.08.2011.

Відповідно до п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Згідно із п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

У відповідності із п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу.

З аналізу наведених законодавчих приписів вбачається, що необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість до податкового кредиту є факт придбання товарів (послуг) з метою їх використання в господарській діяльності, який має бути фактично здійсненим і підтвердженим належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

При цьому, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Згідно зі ст. 1 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. А тому, з метою встановлення факту здійснення господарської операції, формування податкового кредиту з податку на додану вартість судам належить з'ясувати, зокрема, такі обставини: рух активів у процесі здійснення господарських операцій; встановлення спеціальної податкової правосуб'єктності учасників господарських операцій та встановлення зв'язку між фактом придбання товарів (послуг), понесенням інших витрат і господарською діяльністю платника податку.

В даному випадку, судами попередніх інстанцій не досліджено обставин, що підтверджують або спростовують реальність здійснення самих господарських операцій між позивачем та його контрагентами, а саме: можливостей контрагентів позивача щодо виконання укладених з позивачем договорів, зокрема, наявності технічних та технологічних можливостей; питання щодо фактичної оплати позивачем податку на додану вартість в ціні отриманого товару (послуг), не досліджено руху активів у процесі здійснення господарських операцій, з відповідним документальним підтвердженням.

З огляду на неповноту встановлення судами усіх обставин справи, що входять до предмету доказування, оскаржувані судові рішення підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції відповідно до ст. 227 Кодексу адміністративного судочинства України.

При новому розгляді, слід взяти до уваги вищезазначене та прийняти законне і обґрунтоване рішення відповідно до норм матеріального, процесуального права, надати належну правову оцінку обставинам справи, з урахуванням чого встановити правомірність прийняття податковим органом спірних податкових повідомлень-рішень.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 222, 223, 227, 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

Касаційну скаргу Дочірнього підприємства "ЛПП Україна" Акціонерного товариства "ЛПП" задовольнити частково.

Постанову Львівського окружного адміністративного суду від 19.11.2014 та ухвалу Львівського апеляційного адміністративного суду від 10.03.2015 скасувати.

Справу направити на новий судовий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі та оскарженню не підлягає.