2а-1670/7515/12 Про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, якими збільшені суми грошових зобов'язань з податку з доходів найманих працівників, податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) та податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування - 20.05.2015 Прийняття

У листопаді 2012 року фізична особа-підприємець ОСОБА_4 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_4) звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з позовом до Лубенської об'єднаної державної податкової інспекції Полтавської області Державної податкової служби (далі - відповідач, Лубенська ОДПІ Полтавської області), в якому просив суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 26.07.2012 р. № 0000411701, № 0000391701, № 0000381701 та від 18.10.2012 р. № 0000721701 та № 0000741701.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 04.02.2013 р., яка залишена без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 16.04.2013 р., адміністративний позов задоволено частково: визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення від 26.07.2012 р. № 0000391701 та № 0000381701 в частині нарахування грошового зобов'язання за основним платежем в розмірі 261 505 грн., а також від 18.10.2012 р. № 0000741701; вирішено питання про судові витрати.

Не погоджуючись із прийнятими рішеннями судів попередніх інстанцій, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 04.02.2013 р. та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 16.04.2013 р. і прийняти нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

Позивач процесуальним правом подати письмові заперечення не скористався.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що на підставі пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, відповідно до направлень № 508 від 31.05.2012 р., № 509 від 31.05.2012 р., наказів Лубенської ОДПІ № 191 від 17.05.2012 р., № 245 від 15.06.2012 р. проведено виїзну планову перевірку фінансово-господарської діяльності з питань дотримання фізичною особою-підприємцем ОСОБА_4 вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.07.2010 р. по 31.12.2011 р., за результатами якої складено акт від 03.07.2012 р. № 1098/17-2800720556 та зроблено висновок про порушення позивачем, зокрема, вимог: - частини 5 статті 203, частин 1,2 статті 215, статей 216, 228, 662, 655, 656 Цивільного кодексу України в частині недодержання вимог зазначених статей в момент вчинення правочинів, які не спрямовані на реальне настання наслідків, що обумовлені ними по правочинах, здійснених ФОП ОСОБА_4 та ТОВ "Агротрейд Плюс" за період з жовтня 2010 року по травень 2011 року включно при придбанні товарів; - пункту 1.7 статті 1, підпункту 7.4.1, пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" та пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України, в результаті чого безпідставно включено до податкового кредиту 261 505 грн. ПДВ по податковим накладним ТОВ "Агротрейд Плюс" в рамках укладених угод, які визнані недійсними, в тому числі по періодах: жовтень 2010 року - 12 617 грн., листопад 2010 року - 6 875 грн., грудень 2010 року - 12 563 грн., січень 2011 року - 15 645 грн., лютий 2011 року - 28 954 грн., березень 2011 року - 17 233 грн., квітень 2011 року - 78 767 грн., травень 2011 року - 88 851 грн.; - частини 3 статті 13 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок громадян" від 26.12.1992, пункту 5.1 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суми валових витрат на 1 627 620, 26 грн., в тому числі 2010 року, що призвело до заниження суми податкового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб у розмірі 203 508 грн.

На підставі висновків вказаного акту винесено податкові повідомлення-рішення від 26.07.2012 р.:

- № 0000411701, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку з доходів найманих працівників у розмірі 1 021 грн.;

- № 0000381701, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов'язання по податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) в розмірі 271 562 грн., в тому числі: за основним платежем - 263 548 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 8 014 грн.;

- № 0000391701, яким позивачеві збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 254 385 грн., в тому числі: за основним платежем - 203 508 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 50 877 грн..

Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач оскаржив їх в адміністративному порядку.

За результатами розгляду скарги позивача від 04.08.2012 р. Державною податковою службою у Полтавській області винесено рішення про результати розгляду скарги від 05.10.2012 р. № 296/Д/10215, яким залишено без змін податкове повідомлення-рішення від 26.07.2012 р. № 0000381701, скасовано податкове повідомлення-рішення від 26.07.2012 р. № 0000411701 в частині застосованої штрафної санкції в розмірі 511 грн., а також збільшено нарахування податкових зобов'язань по податковому повідомленню-рішенню від 26.07.2012 р. № 0000391701 у частині 10 197,87 грн. - основного платежу та у частині 2 728,90 грн. - штрафної (фінансової) санкції та зобов'язано відповідача прийняти податкове повідомлення-рішення на збільшену суму у відповідності до вимог чинного податкового законодавства.

Як наслідок, відповідачем винесено податкові повідомлення-рішення від 18.10.2012р.:

- № 0000721701, яким позивачу зменшено суму грошового зобов'язання з податку з доходів найманих працівників у розмірі 511 грн.;

- № 0000741701, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування в розмірі 12 926,77 грн., з них: 10 197 грн. - за основним платежем, 2 728,90 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Як вбачається з акту перевірки від 03.07.2012 р. № 1098/17-2800720556 підставою для донарахування позивачу зазначених податкових зобов'язань слугували висновки перевіряючих про те, що господарська угода з ТОВ "Агротрейд Плюс" є нікчемною, оскільки контрагент позивача має ознаки фіктивності, в зв'язку з чим позивачем занижено податок на прибуток та податок на додану вартість.

Суд першої інстанції, висновки якого підтримала колегія суддів апеляційної інстанції, вирішуючи спір по суті та задовольняючи позовні вимоги в частині визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 26.07.2012 р. № 0000391701, № 0000381701 в частині нарахування грошового зобов'язання за основним платежем у розмірі 261 505 грн., а також від 18.10.2012 р. № 0000741701, виходив з того, що матеріалами справи підтверджується належним чином та в повному обсязі виконання укладеного позивачем зі своїм контрагентом правочину, а відповідач, як суб'єкт владних повноважень, не довів правомірності прийнятих ним податкових повідомлень-рішень.

Колегія суддів касаційної інстанції погоджується з такою позицією судів попередніх інстанцій, виходячи з наступного.

Спірні правовідносини на час їх виникнення регулювалися нормами Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) , Законом України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) та Податковим кодексом України (2755-17) .

Відповідно до пункту 1.7 статті 1 Закону України "Про податок на додану вартість" податковий кредит - це сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з цим Законом.

Згідно підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Згідно з підпунктом 7.5.1. пункту 7.5. статті 7 Закону, датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій:

або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків;

або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

У відповідності до підпункту 7.7.1. Закону (168/97-ВР) сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду. При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені законом для відповідного податкового періоду. При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з підпунктом 7.7.1, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з цього податку, що виник за попередні податкові періоди, а при його відсутності - зараховується до складу податкового кредиту наступного податкового періоду.

Згідно з пунктом 198.3 статті 198 Податкового Кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (роботи, послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Податковий кредит відповідно до підпункту 14.1.181 статті 14 Податкового кодексу України визначається як сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, визначена згідно з розділом V цього кодексу.

Відповідно до положень статті 198.6 Податкового кодексу України (2755-17) не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

Згідно з пунктом 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: або дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг, або дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, платник податку зобов'язаний надати покупцю (отримувачу) на його вимогу підписану уповноваженою платником особою та скріплену печаткою (за наявності) податкову накладну, що має містити зазначені окремими рядками реквізити, визначені вказаним підпунктом.

Як передбачено пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

В силу положень пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до частини першої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факт здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно частини другої статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Отже, виникнення права платника податку на податковий кредит є наслідком фактичного проведення господарської операції, яка є об'єктом оподаткування податком на додану вартість, за наявності первинних документів.

Згідно пункту 5.1 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачені правилами ведення податкового обліку.

Датою збільшення валових витрат виробництва (обігу), згідно підпункту 11.2.1 пункту 11.2 статті 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", вважається будь-яка дата, яка припадає на податкових період, протягом якого відбувається будь-яка із подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку на оплату товарів, або дата оприбуткування платником податку товарів.

Згідно з абзацом 1 пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Отже, наведені правові норми дозволяють платнику податку формувати валові витрати у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності що, в першу чергу, має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Документи, які не мають статус первинних, самі по собі не можуть підтверджувати реальність здійснення господарської операції та, відповідно, валові витрати. При цьому неодмінною характерною рисою господарської діяльності в рамках податкових відносин є її направлення на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.

Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, що на підтвердження реальності та товарності операцій позивача зі спірним контрагентом, а саме ТОВ "Агротрейд Плюс" надано належним чином завірені копії первинних документів, а саме: договір купівлі-продажу від 25.09.2010 № 25/09-10; висновки державної санітарно-епідеміологічної експертизи, як невід'ємної частини договору; видаткові та податкові накладні; виписки по рахунку позивача з відмітками банківської установи, як доказ оплати придбаних товарно-матеріальних цінностей; товарно-матеріальні накладні, як доказ перевезення товару, що було придбано у ТОВ "Агротрейд Плюс"; договорів оренди нежитлових приміщень та додаткової угоди, на підтвердження місця зберігання товару, що надходив від контрагента.

Крім того, позивачем долучено до матеріалів справи копії договорів, на підставі яких здійснювалась подальша реалізація придбаних товарно-матеріальних цінностей.

Таким чином, матеріалами справи підтверджено факт виконання позивачем та його контрагентом зобов'язань за спірним правочином. Копії первинних і розрахункових документів не мають дефектів форми, змісту або походження, які в силу статті 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88 (z0168-95) , зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 р. за № 168/704 (z0168-95) ) спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.

Також, як вбачається з акту перевірки, в якості доказу не підтвердження реальності господарських операцій, є твердження перевіряючих про те, що господарська угода позивача з ТОВ "Агротрейд Плюс" є нікчемною, оскільки не підтверджується, виходячи з реального часу здійснення операцій, місцезнаходження майна, наявності трудових ресурсів, виробничо-складських приміщень, технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів у контрагента позивача, які економічно необхідні для здійснення господарських операцій у зазначених обсягах, що свідчить про відсутність необхідних умов для реального настання відповідної господарської діяльності та те, що документальне оформлення правовідносин сторін здійснювали невідомі особи, не уповноважені керівником ТОВ "Агротрейд Плюс" проводити господарські операції та підписувати первинні документи.

Однак, зазначені обставини не є підставою для позбавлення платника податку права на податковий кредит з податку на додану вартість у випадку, коли останній виконав усі передбачені законом умови стосовно отримання такого права та має необхідні документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту, оскільки податкове законодавство України не ставить право платника податку на додану вартість на податковий кредит в залежність від дій або бездіяльності його контрагентів чи відсутності їх за місцезнаходженням, так само відсутності у контрагентів основних фондів, кваліфікованого персоналу тощо. В разі порушення контрагентом податкової дисципліни відповідальність та негативні наслідки мають настати саме для цієї особи.

Чинне законодавство не зобов'язує платника податків перевіряти безпосереднього контрагента на предмет виконання ним вимог податкового законодавства та його безпосередню наявність за місцезнаходженням перед тим, як відносити відповідні суми витрат до валових витрат та суми податку на додану вартість до податкового кредиту.

Отже, фактичні обставини об'єктивно засвідчують правомірність формування позивачем податкового кредиту та віднесення відповідних сум до складу валових витрат, відповідно до первинних бухгалтерських документів та по податковим накладним, які виписані на виконання умов викладених вище договірних відносин.

Виходячи з вищезазначеного, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновком судів першої та апеляційної інстанцій про те, що господарські операції між позивачем та його контрагентом мали реальний характер, діяльність позивача була спрямована на отримання економічної вигоди від підприємницької діяльності, що зумовлює хибність висновків податкового органу про вчинення платником податків порушень податкового законодавства, щодо неправомірності формування податкового кредиту з податку на додану вартість та віднесення відповідних сум до складу валових витрат по взаєморозрахунках з вказаним контрагентом за період, що перевірявся, а відтак, вони не можуть бути покладені в основу спірних податкових повідомлень-рішень.

Доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, судами першої та апеляційної інстанцій було порушено норми матеріального та процесуального права.

Згідно приписів частини другої статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією (254к/96-ВР) та законами України.

Пунктом першим частини третьої статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією (254к/96-ВР) та законами України. Оскільки судами встановлено невідповідність законодавству винесених податкових повідомлень-рішень вимоги щодо скасування зазначених податкових повідомлень-рішень були задоволені обґрунтовано.

Враховуючи викладене, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку, що судами першої та апеляційної інстанцій виконано всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевірено обставини справи, вирішено справу у відповідності до норм матеріального права, постановлено обґрунтовані рішення, в яких повно відображені обставини, що мають значення для справи. Порушень норм матеріального права, які могли призвести до зміни чи скасування рішень судів попередніх інстанцій не встановлено.