Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючого Ланченко Л.В.

суддів Пилипчук Н.Г.

Цвіркуна Ю.І.

розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційні скарги

Суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи ОСОБА_2 та Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції у Полтавській області

на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 21.04.2011 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суді від 13.09.2011

у справі № 2а-1670/1613/11

за позовом Суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи ОСОБА_2

до Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції у Полтавській області

про визнання протиправним та скасування рішень, -

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 21.04.2011, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.09.2011,позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції від 27.09.2010 № 0006662303/2222 у частині застосування до суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи ОСОБА_2 штрафних (фінансових) санкцій у сумі 4458,20 грн. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовлено.

У справі відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою позивача, у якій ставиться питання про скасування рішення суду першої та апеляційної інстанції та прийняття нового про задоволення позову в повному обсязі, та за касаційною скаргою відповідача у якій ставиться питання про скасування судових рішень з відмовою в позові повністю, з підстав невірного застосування норм матеріального та процесуального права.

Перевіривши під час попереднього судового засідання повноту встановлення обставин справи та правильність їх юридичної оцінки в судових рішеннях, в межах доводів касаційної скарги, колегія суддів дійшла висновку, що касаційні скарги не підлягають задоволенню, виходячи з такого.

ДПА у Полтавській області на підставі плану перевірок на вересень 2010 року та направлень від 06.09.2010 № 3643, № 3644, вручених під розписку уповноваженій особі позивача, проведено перевірку за дотриманням суб?єктом господарювання ФОП ОСОБА_2 порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності торгових патентів і ліцензій у магазині, який розташований по АДРЕСА_1, за результатами якої складено акт від 07.09.2010 № 1524/16/31/23/НОМЕР_1.

За висновками акта перевірки позивачем допущено порушення вимог пунктів 1, 9, 11, 12, 13 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та абзацу 3 частини 4 статті 11, частини 10 статті 18 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів", що полягало у непроведенні через реєстратор розрахункових операцій розрахункової операції на повну суму покупки 22,50 грн. при продажу 2 пляшок "Бренді Кола" та пачки цигарок "Мальборо"; невідповідності суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій на 375,10 грн.; невикористання при застосуванні реєстратора розрахункових операцій режиму попереднього програмування обліку кількості товарів; невиконання щоденного друку фіскального звітного чеку за 10.01.2010; не ведення у встановленому законодавством порядку обліку товарних запасів на суму 2229,10 грн. за місцем їх реалізації; зберігання алкогольного напою (кагору Українського 0,75 л по ціні 25,40 грн.) без марки акцизного збору встановленого зразка; здійснення реалізації горілки "Біленька" 1 л за ціною 34,70 грн. та горілки "Біленька" 0,7 л за ціною 24,70 грн. за цінами, нижчими мінімально встановлених.

На підставі акта перевірки Кременчуцькою ОДПІ прийняті рішення від 27.09.2010 № 0006662303/2222 про застосування штрафних (фінансових) санкцій на загальну суму 6871,20 грн. на підставі пунктів 1, 4, 6 статті 17 та статей 20, 22 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та рішення від 27.09.2010 № 0006672303/2221 про застосування фінансових санкцій на загальну суму 2700,00 грн. на підставі статті 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів".

За змістом статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (у редакції чинній на виникнення спірних правовідносин), суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов'язані, зокрема:

- проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (пункт 1);

- щоденно друкувати на реєстраторах розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) фіскальні звітні чеки і забезпечувати їх зберігання в книгах обліку розрахункових операцій) (пункт 9);

- проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій з використанням режиму попереднього програмування найменування, цін товарів (послуг) та обліку їх кількості (пункт 11);

- забезпечувати відповідність сум готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій, а у випадку використання розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня (пункт 13).

Суд першої інстанції, з доводами якого погодився суд апеляційної інстанції, задовольняючи позовні вимоги частково, обґрунтовував свої висновки тим, що при складанні акта перевірки від 07.09.2010, який у силу підпункту 1.3 пункту 1 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого Наказом ДПА України від 10.08.2005 № 327 (z0925-05) , зареєстрованим у Міністерстві юстиції України від 25.08.2005 № 925/11205 (z0925-05) , є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог чинного законодавства, працівником позивача, за участі якого здійснювалась перевірка, будь-яких заперечень щодо відсутності порушень таких норм зазначено не було, не надано доказів, які б доводили відсутність цих порушень, і позивачем суду під час розгляду справи.

З огляду на викладене, судова колегія погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про правомірність застосування штрафних на підставі пунктів 1, 4, 6 статті 17 та статті 22 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" у п?ятикратному розмірі вартості проданих товарів (22,50 грн. х 5) = 112,50 грн. (за непроведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій); у розмірі двадцяти неоподатковуваних доходів громадян (20 х 17,00 грн.) = 340,00 грн. (за невиконання щоденного друку фіскального звітного чеку); п'яти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян (5 х 17,00 грн.) = 85,00 грн. (за проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій без використання режиму попереднього програмування обліку кількості товарів); у п'ятикратному розмірі суми, на яку виявлено невідповідність (5х 375,10 грн.) = 1875,50 грн. (за невідповідність суми готівкових коштів на місці проведення розрахунків сумі коштів, яка зазначена в денному звіті РРО). Законом України "Про внесення змін до деяких законів України щодо впорядкування обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів" від 18.11.2004 № 2189-IV (2189-15) , який набрав чинності 16.12.2004, частину 2 статті 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" доповнено абзацом згідно якого до суб'єктів підприємницької діяльності застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: зберігання, транспортування, реалізації фальсифікованих алкогольних напоїв та тютюнових виробів, алкогольних напоїв та тютюнових виробів без марок акцизного збору встановленого зразка або з підробленими марками акцизного збору - 100 відсотків вартості товару, але не менше 1700 гривень.

Отже, марка акцизного збору є спеціальним знаком, яким підтверджується, у тому числі легальність реалізації на території України алкогольних напоїв та тютюнових виробів.

Відповідальність за недодержання порядку маркування, реалізації алкогольних напоїв та тютюнових виробів, несвоєчасну сплату акцизного збору несуть виробники, імпортери, продавці цих товарів та їх посадові особи у порядку, передбаченому чинним законодавством України.

Для застосування до продавця алкогольних напоїв відповідальності на підставі наведеної норми Закону достатньо самого факту здійснення продавцем зберігання алкогольних напоїв без марок акцизного збору встановленого зразка або з підробленими марками акцизного збору безвідносно до вини продавця, оскільки інше суперечило б основним засадам Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" (481/95-ВР) щодо забезпечення високої якості алкогольних напоїв та захисту здоров'я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв на території України.

Зберігання алкогольного напою (кагор Український 0,75 л по ціні 25,40 грн.) без марки акцизного збору встановленого зразка підтверджується письмовими поясненнями продавця магазину наданими під час перевірки, інших доказів на спростування цього факту суду не надано.

Згідно з частиною 10 статті 18 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" право встановлювати мінімальні оптово-відпускні і роздрібні ціни на алкогольні напої надано Кабінету Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України "Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види алкогольних напоїв вітчизняного виробництва" від 30.10.2008 № 957 (957-2008-п) встановлено розмір мінімальних оптово-відпускних та роздрібних ціни на окремі види алкогольних напоїв вітчизняного виробництва, зокрема на горілку та лікеро-горілчані вироби, який визначається на ці алкогольні напої як добуток відповідної затвердженої мінімальної ціни, міцності за об?ємом (у відсотках) та місткості тари (у літрах), поділений на 100 відсотків. При цьому затверджено мінімальну роздрібну ціну на горілку та лікеро-горілчані вироби - 89,80 грн.

Отже, відповідно до наведеної норми мінімальна роздрібна ціна на одну пляшку горілки міцністю 40% об. місткістю 0,7 л складає 25,14 грн. (89,80 грн. х 0,40 х 0,7), а місткістю 1 л складає 35,92 грн. (89,80 грн. х 0,40 х 1).

Під час перевірки встановлено, що у позивача на реалізації знаходилися алкогольні напої, а саме: горілка "Біленька" 1 л за ціною 34,70 грн. та горілка "Біленька" 0,7 л за ціною 24,70 грн., що підтверджується письмовими поясненнями продавця магазину, а також звітом артикулів від 07.09.2010.

Відповідальність за вказане порушення встановлена частиною 2 статті 17 Закону України "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" у відповідній редакції, і передбачає застосування фінансової санкції у вигляді штрафу не менше 1000 гривень.

Наведені позивачем у касаційній скарзі доводи не можуть бути підставою для інших висновків, оскільки спростовуються наявними у матеріалах справи доказами, а саме, складеним продавцем позивача описом грошових коштів на місці проведення розрахунків від 07.09.2010, службовим звіт від 07.09.2010, який містить в собі інформацію Х-звіту денного, та звітом артикулів від 07.09.2010.

Не можуть бути підставою для скасування постановлених у справі рішень і доводи позивача про проведення податковим органом перевірки з порушенням закону.

Так, відповідно до ст. 2 Закону України "Про державну податкову службу в Україні", завданнями органів державної податкової служби є здійснення контролю за додержанням податкового законодавства, правильністю обчислення, повнотою і своєчасністю сплати до бюджетів, державних цільових фондів податків і зборів (обов'язкових платежів), а також неподаткових доходів, установлених законодавством.

Статтею 9 вказаного Закону передбачено, що державні податкові адміністрації в Автономній Республіці Крим, областях, містах Києві та Севастополі, державні податкові інспекції в містах з районним поділом (крім міст Києва та Севастополя) виконують функції, передбачені ст.8 цього Закону, крім функцій, зазначених у п.2, п.3, п.8, п.11, п.12, п.13, п.16, а також п.15 цієї статті у частині забезпечення виготовлення марок акцизного збору.

У разі коли зазначені в частині першій цієї статті органи державної податкової служби безпосередньо здійснюють контроль за платниками податків, інших платежів, вони виконують щодо цих платників ті ж функції, що й державні податкові інспекції в районах, містах без районного поділу, районах у містах, міжрайонні та об'єднані державні податкові інспекції.

Згідно з ч.1 ст.8 згаданого Закону Державна податкова адміністрація України здійснює безпосередньо функції, пов'язані зі здійсненням контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування та сплати податків та зборів (обов'язкових платежів), контролю за валютними операціями, контролю за додержанням порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги) у встановленому законом порядку, а також контролю за наявністю свідоцтв про державну реєстрацію суб'єктів підприємницької діяльності та ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів.

Правовий аналіз вказаних норм Закону України "Про державну податкову службу в Україні" (509-12) свідчить про те, що органи державної податкової служби є уповноваженими державою органами для здійснення функцій контролю за додержанням порядку застосування реєстраторів розрахункових операцій.

При цьому, підстави, порядок проведення органами державної податкової служби планових і позапланових виїзних перевірок та умови допуску посадових осіб органів державної податкової служби до їх проведення наведені в ст. 11 та 11-1 Закону України "Про державну податкову службу в Україні".

Платник податків, який вважає порушеним порядок та підстави призначення перевірки щодо нього, має захищати свої права шляхом не допуску посадових осіб до такої перевірки. Якщо ж допуск до проведення перевірки відбувся, у подальшому предметом розгляду в суді має бути лише суть виявлених порушень податкового та іншого законодавства, дотримання якого контролюється податковими органами.

Отже, саме на етапі допуску до перевірки платник податків може поставити питання про необґрунтованість її призначення та проведення, реалізувавши своє право на захист від безпідставного та необґрунтованого здійснення податкового контролю щодо себе. Водночас допуск до перевірки нівелює правові наслідки процедурних порушень, допущених контролюючим органом при призначенні податкової перевірки.

Зазначене узгоджується з приписами ст. 67 Конституції України, відповідно до яких кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори у розмірі і в порядку, встановленими законом. Тому процедурні порушення, допущені контролюючим органом при призначенні та/або проведенні перевірки не можуть бути обставиною, яка звільняє платника податків від відповідальності за невиконання його податкового обов'язку.

Що стосується встановленого перевіркою порушення у вигляді реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, то судова колегія вважає правильними висновки судів попередніх інстанцій, що зазначене порушення не знайшло свого підтвердження.

Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (265/95-ВР) суб'єкти підприємницької діяльності, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов'язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку, за винятком продажу товарів особами, які відповідно до законодавства оподатковуються за правилами, що не передбачають ведення обліку обсягів реалізованих товарів (наданих послуг).

Статтею 6 зазначеного Закону (у редакції, діючій станом на момент виникнення спірних правовідносин 07.09.2010) встановлено, що облік товарних запасів фізичною особою-суб'єктом підприємницької діяльності ведеться у порядку, визначеному чинним законодавством, а юридичною особою (її філією, відділенням, іншим відокремленим підрозділом) - у порядку, визначеному відповідним національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку. Облік ведеться з урахуванням особливостей, встановлених для суб'єктів малого підприємництва.

Для суб'єктів малого підприємництва, до яких належить позивач, постановою Кабінету Міністрів України від 26.09.2001 № 1269 (1269-2001-п) передбачено ведення Книги обліку доходів та витрат.

Не ведення позивачем обліку товарних запасів у порядку, визначеному законодавством відповідачем не надано, у той час як виключно відсутність первинних документів у місці фактичної реалізації товарів не може бути кваліфіковано як порушення позивачем вимог п.12 ст. 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

За встановлених обставин судова колегія не вбачає підстав для задоволення касаційних скарг та скасування постановлених у справі рішень з наведених мотивів.

Керуючись ст. ст. 220-1, 223, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

Касаційні скарги Суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи ОСОБА_2 та Кременчуцької об'єднаної державної податкової інспекції у Полтавській області відхилити, а постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 21.04.2011 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суді від 13.09.2011 залишити без змін.

Ухвала вступає в законну силу з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки встановлені ст.ст. 236- 238 КАС України.