Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого - Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Лосєва А.М.

за участю секретаря: Гончарук І.Ю.

представників: позивача не з'явився

відповідача Коваленка А.О.

розглянула у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дніпровському районі міста Києва на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 14.12.2010 у справі № 2а-9502/10/2670 за позовом фізичної особи - підприємця ОСОБА_2 до Державної податкової інспекції у Дніпровському районі міста Києва про скасування рішення про застосування фінансових(штрафних) санкцій та податкових повідомлень-рішень

Заслухавши доповідь судді Шипуліної Т.М., пояснення представника відповідача, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія:

Постановою Окружного адміністративного суду міста Києва від 01.10.2010 у задоволенні позову фізичної особи - підприємця ОСОБА_2 (далі - ОСОБА_2, позивач) відмовлено.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 14.12.2010 судове рішення першої інстанції скасовано, позов задоволено, визнано протиправними та скасовано рішення про застосування фінансових санкцій від 04.03.2010 № 0000961740, податкове повідомлення - рішення від 04.03.2010 № 0000931740/0, податкове повідомлення - рішення від 04.03.2010 № 0000941740/0, податкове повідомлення - рішення від 04.03.2010 № 0000921740/0.

Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, де посилаючись на порушення судом норм матеріального права, зокрема пп. 8.1.2 п. 8.1 ст. 8 та п. 19.2 ст. 19 Закону України від 22.05.2003 за № 889-IV "Про податок з доходів фізичних осіб", розділ IV Декрету Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 № 13-92 (13-92) "Про податок з доходів фізичних осіб", ст. ст. 3, 4 Закону України від 09.04.1999 № 587- XIV "Про збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства", п. 1 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", пп. 4.1.4 п. 4.1. ст. 4 Закону України від 21.12.2000 № 2181 Ш "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та цільовими фондами", просить скасувати рішення суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення суду першої інстанції.

Позивач, у поданих запереченнях на касаційну скаргу, просить у задоволенні скарги відмовити через її необґрунтованість.

Перевіривши правильність застосування судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами встановлено, що 23.02.2010 Державною податковою інспекцією у Дніпровському районі міста Києва (далі - ДПІ у Дніпровському районі м. Києва, відповідач) проведено невиїзну документальну перевірку дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єкта підприємницької діяльності позивача за період з 01.07.2008 по 31.01.2010, за результатами якої складено акт від 23.02.2010 № 468/17-НОМЕР_1.

У акті зазначено, що при проведенні зазначеної перевірки було використано, акт контролю від 15.01.2010 за здійсненням розрахункових операцій у сфері готівкового та безготівкового обігу суб'єктами підприємницької діяльності, проведений працівниками ДПІ у Дніпровському районі м. Києва та інвентаризація залишків товару на місці торгівлі.

За результатами акту перевірки від 23.02.2010 контролюючим органом встановлено порушення позивачем пп. 8.1.2 п. 8.1 ст. 8 та п. 19.2 ст. 19 Закону України від 22.05.2003 року за № 889-IV "Про податок з доходів фізичних осіб", розділ IV Декрету Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 № 13-92 (13-92) "Про податок з доходів фізичних осіб", ст. ст. 3, 4 Закону України "Про збір на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства" № 587- XIV від 09.04.1999 зі змінами та доповненнями (далі - Закон № 587-ХІV (587-14) ), п. 1 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".

Вказані порушення, на думку контролюючого органу полягали: у несплаті збору на розвиток виноградарства, садівництва та хмелярства розмірі 1 відсотка від виручки, що була отримана від реалізації у роздрібній мережі пива у пляшках та неподання до податкової інспекції звітності з вказаного збору; непроведення розрахункових операцій із застосуванням належно зареєстрованого реєстратора розрахункових операцій при реалізації підакцизних товарів (пиво у пляшках); не нараховування, не утримання та не перерахування до бюджету податку з доходів фізичних осіб при виплаті заробітної плати найманим працівникам; невнесення відомостей про найманих працівників до торгового патенту.

На підставі вищезазначеного акту податковою інспекцією 04.03.2010 прийнято оскаржувані рішення:

- про застосування фінансових санкцій № 0000961740 у сумі 558460,00 грн.;

- податкове повідомлення - рішення № 0000931740/0, яким позивачу донараховано податкове зобов'язання за платежем на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства у сумі 185,40 грн. (у т.ч. 15,40 грн. - основне зобов'язання та 170,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції);

- податкове повідомлення - рішення № 0000941740/0 про визначення штрафних (фінансових) санкцій за платежем на розвиток виноградарства, садівництва і хмелярства у сумі 2890,00 грн.;

- податкове повідомлення - рішення № 0000921740/0, яким позивачу донараховано податкове зобов'язання з податку з доходів найманих працівників у сумі 2937,99 грн. (у т.ч. 979,33 грн. - основне зобов'язання та 1958,66 грн. - штрафні (фінансові) санкції);

- податкове повідомлення - рішення № 0000951740/0 про визначення податкового зобов'язання з фіксованого податку у сумі 500,00 грн.

Відмовляючи у задоволенні позову суд першої інстанції своє рішення вмотивував висновком про те, що порушення виявлені, працівниками контролюючого органу під час перевірки та зафіксовані у акті перевірки фактично підтверджуються матеріалами справи, а відтак застосовані до позивача фінансові санкції та визначені податкові зобов'язання є законними та відповідають нормам чинного законодавства.

Натомість, суд апеляційної інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції та задовольняючи позов, з чим погоджується судова колегія Вищого адміністративного суду України, дійшов висновку, що при проведенні перевірки та складанні акту за її результатами контролюючим органом порушено ст. 11 Закону України "Про державну податкову службу в Україні" та наказу Державної податкової адміністрації від 10.08.2005 №327 "Про затвердження Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства" (z0925-05) , а відтак і прийняті оскаржувані рішення на підставі акту від 23.02.2010 є протиправними.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією (254к/96-ВР) та законами України.

Державна податкова інспекція є органом державної влади і, відповідно, її діяльність має підпорядковуватись вимогам наведеної норми Конституції України (254к/96-ВР) та аналогічним вимогам ст. 11 Закону № 509-ХІІ. Право податкової інспекції на проведення перевірки підлягає законодавчим обмеженням та реалізується з дотриманням порядку, встановленого законом.

Так, питання правомірності проведення перевірок на час спірних правовідносин врегульовано Законом № 509-ХІІ (509-12) .

Згідно п. 1 ст. 11 Закону № 509-ХІІ для виконання покладених на них завдань, органи державної податкової служби у випадках, в межах компетенції та у порядку, встановлених законами України, мають право здійснювати документальні невиїзні перевірки (на підставі поданих податкових декларацій, звітів та інших документів, пов'язаних з нарахуванням і сплатою податків та зборів (обов'язкових платежів) незалежно від способу їх подачі), а також планові та позапланові виїзні перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування і сплати податків та зборів (обов'язкових платежів), додержання валютного законодавства юридичними особами, їх філіями, відділеннями, іншими відокремленими підрозділами, що не мають статусу юридичної особи, а також фізичними особами, які мають статус суб'єктів підприємницької діяльності чи не мають такого статусу, на яких згідно із законами України покладено обов'язок утримувати та/або сплачувати податки і збори (обов'язкові платежі), крім Національного банку України та його установ.

Так порядок проведення та оформлення результатів невиїзних документальних регулюється Порядком оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого Наказом Державної податкової адміністрації України від 10.08.2005 № 327 (z0925-05) (втратив чинність згідно з наказом Державної податкової адміністрації України від 22.12.2010 № 984 (z0034-11) ).

Згідно п. 1.2 вказаного Порядку № 327 (z0925-05) невиїзною документальною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні органу державної податкової служби на підставі поданих податкових декларацій, звітів та інших документів, пов'язаних з нарахуванням і сплатою податків та зборів (обов'язкових платежів), незалежно від способу їх подачі.

З аналізу зазначеної норми вбачається, що при проведенні невиїзної документальної перевірки контролюючому органу надано право використовувати лише податкові документів, що безпосередньо надані до податкової інспекції платником податків.

Проте, як встановлено судами попередніх інстанцій та вбачається безпосередньо з акту перевірки від 23.02.2010 при перевірці було використано акт контролю від 15.01.2010 за здійсненням розрахункових операцій у сфері готівкового та безготівкового обігу суб'єктами підприємницької діяльності, та інвентаризація залишків товару на місці торгівлі, яку можливо було здійснити лише при безпосередньому виході за місцезнаходженням позивача, пояснення найманих працівників по місцю здійснення підприємницької діяльності, чим також порушено вимоги п. 1.2 Порядку №327 (z0925-05) .

Згідно з п. 1.3 Порядку №327 (z0925-05) за результатами проведення невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок фінансово-господарської діяльності суб'єктів господарювання оформляється акт, а в разі відсутності порушень податкового, валютного та іншого законодавства - довідка.

Акт - службовий документ, який стверджує факт проведення невиїзної документальної або виїзної планової чи позапланової перевірки фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єктами господарювання.

Згідно з п. 1.6 та п. 1.7 Розділу I Порядку №327 (z0925-05) , за результатами невиїзної документальної, виїзної планової чи позапланової перевірок в акті викладаються усі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності суб'єкта підприємницької діяльності, які стосуються фактів виявлених порушень податкового та валютного законодавства. Факти виявлених порушень податкового та валютного законодавства викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Як визначено пп. 2.3.2 розділу II вказаного Порядку №327 (z0925-05) , за кожним відображеним в акті фактом порушення податкового та валютного законодавства, зокрема, необхідно: - зазначити первинний документ, на підставі якого вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку (навести кореспонденцію рахунків операцій), та інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення.

Не допускається відображення в акті перевірки необґрунтованих даних, а також суб'єктивних припущень перевіряючими, які не мають підтверджених доказів/та різного роду висновків щодо дій посадових осіб підприємства.

Разом з тим, в порушення зазначених вимог акт від 23.02.2010 № 468/17-НОМЕР_1, що став підставою для застосування оскаржуваних рішень, не містить систематизованого викладу виявлених у ході перевірки фактів порушень норм податкового законодавства, в ньому не викладені всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання, які мають відношення до фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, факти виявлених порушень законодавства не викладені в акті невиїзної документальної перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні документи або встановлені та зафіксовані факти у належний спосіб і з дотриманням порядку їх отримання.

Зокрема, при визначенні фінансової санкції у сумі 558460,00 грн. згідно рішення від 04.03.2010 № 0000961740 за реалізацію товарів, без застосування реєстратора розрахункових операцій (РРО), актом перевірки не встановлено та не зафіксовано період з якого позивач розпочала реалізацію пива у пляшках, як і не визначено яким чином і на підставі яких первинних документів було встановлено загальний обсяг продажу товарів без застосування РРО у сумі 111692,00 грн.

Відповідно до ст. 69 Кодексу адміністративного судочинства України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, а відповідно до ст. 70 належними є докази, які містять інформацію щодо предмету доказування, натомість докази, одержані з порушенням закону, судом при вирішенні справи не беруться до уваги.

Отже, саме акт перевірки є основним доказом виявлених в ході проведення перевірки порушень податкового та іншого законодавства, а тому з огляду на вищезазначені обставини суд апеляційної інстанції правомірно не прийняв спірний акт перевірки як доказ порушень позивачем вимог податкового законодавства, які призвели до визначення йому штрафних санкцій та податкових зобов'язань.

Крім того, щодо застосування фінансових санкцій згідно рішення від 04.03.2010 № 0000961740, судова колегія вважає за необхідне зазначити наступне.

Відповідно до п. 6 ст. 9 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" РРО та розрахункові книжки не застосовуються при продажу товарів (наданні послуг) суб'єктами підприємницької діяльності - фізичними особами, оподаткування доходів яких здійснюється відповідно до законодавства з питань оподаткування суб'єктів малого підприємництва (в тому числі шляхом отримання свідоцтва про сплату єдиного податку), якщо такі суб'єкти не здійснюють продаж підакцизних товарів (крім пива на розлив), за умови ведення такими особами книг обліку доходів і витрат у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України за поданням державного органу, уповноваженого провадити державну регуляторну політику.

Таким чином, враховуючи вищезазначене, пиво у пляшках, що реалізовувалося на торговельному майданчику фізичної особи - підприємця не відносяться до підакцизних товарів, а отже і обов'язок проводити розрахункові операції на повну суму покупки через РРО у позивача не виникав.

Отже, виходячи із встановлених судом апеляційної інстанції обставин, норм матеріального права, враховуючи ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України, якою визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову, суд касаційної інстанції вважає обґрунтованим висновок суду апеляційної інстанції, про протиправність визначених позивачу фінансових санкцій та податкових зобов'язань згідно оскаржуваних рішень.

Відповідно до ч. 1 ст. 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанцій не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Керуючись ст. ст. 160, 210, 220, 221, 223, 226, 230, 231, та ч.5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія -

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Дніпровському районі міста Києва залишити без задоволення.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 14.12.2010 у справі № 2а-9502/10/2670 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку, на підставі та у строки, передбачені статтями 235 - 238, 240 Кодексу адміністративного судочинства України.