Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді: Вербицької О.В.

суддів: Маринчак Н.Є.

Муравйова О.В.

за участю секретаря: Горголь І.С.

представників:

позивача: Сульженка А.В.

відповідача: Маісурадзе З.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Донецьку Міжрегіонального Головного управління Міндоходів

на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 29.04.2013 року

та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 19.06.2013 року

у справі № 805/3119/13-а

за позовомТовариства з обмеженою відповідальністю "Тар-Альянс"доСпеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Донецьку Державної податкової службипроскасування податкових повідомлень-рішень,

Товариство з обмеженою відповідальністю "Тар-Альянс" (далі по тексту - позивач, ТОВ "Тар-Альянс") звернулось з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Донецьку Державної податкової служби (далі по тексту - відповідач, СДПІ) про скасування податкових повідомлень-рішень.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 29.04.2013 року адміністративний позов задоволено.

Ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 19.06.2013 року апеляційну скаргу СДПІ залишено без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Відповідач, не погоджуючись з вищевказаними рішеннями судів першої та апеляційної інстанцій, оскаржив їх у касаційному порядку, просить скасувати з мотивів порушення норм матеріального та процесуального права та прийняти нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог.

У запереченні на касаційну скаргу ТОВ "Тар-Альянс", посилаючись на те, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального та процесуального права, просить касаційну скаргу СДПІ залишити без задоволення.

Крім того, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із клопотанням про заміну Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Донецьку Державної податкової служби на її правонаступника - Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у м. Донецьку Міжрегіонального Головного управління Міндоходів, колегія суддів дійшла висновку щодо обґрунтованості заявленого клопотання та наявності підстав для його задоволення.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, представників сторін, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку щодо наступного.

Відповідно до ч. 1 та ч. 2 ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства України (далі по тексту - КАС України (2747-15) ) суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу. Суд касаційної інстанції переглядає судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, але при цьому може встановлювати порушення норм матеріального чи процесуального права, на які не було посилання в касаційній скарзі.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що СДПІ проведено документальну позапланову виїзну перевірку правомірності нарахування позивачем бюджетного відшкодування податку на додану вартість на розрахунковий рахунок платника податку у банку за липень 2012 року, за результатами якої складено акт від 09.10.2012 року № 420/15-17-2/33853132.

В акті перевірки зазначено, що позивачем порушено пп. "а" п. 198.1, п. 198.3, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.3, п. 200.4 ст. 200 Податкового кодексу України, а саме: завищено суму податкового кредиту по декларації за липень 2012 року на суму 122 071 грн. та від'ємне значення різниці між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту на суму 122 071,00 грн. за липень 2012 року та завищено суму бюджетного відшкодування на 7 840 128 грн.

На підставі висновків, що викладені в акті перевірки, СДПІ прийнято податкові повідомлення-рішення від 30.10.2012 року № 00000211520/23907/10/15-17-2, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на 122 071 грн., №00000191520/23904/10/15-17-2, яким ТОВ "Тар-Альянс" зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість на 170 035 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 85 018 грн. та №0000201520/23905/10/15-17-2, яким позивачу за порушення п. 200.4 ст. 200 розділу V Податкового кодексу України (2755-17) , а саме - виявлення відсутності права на отримання бюджетного відшкодування у сумі, заявленій у податковій декларації за липень 2012 року ТОВ "Тар Альянс", у зв'язку з чим відмовлено у наданні бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 7 670 093 грн.

За результатами адміністративного оскарження, зазначені податкові повідомлення-рішення податковими органами залишено без змін, а скарги позивача без задоволення.

Крім того, СДПІ проведено камеральну перевірку податкової звітності з податку на додану вартість ТОВ "Тар Альянс" за серпень 2012 року, за результатами якої складено акт від 10.10.2012 року №428/15-17-2/33853132.

В акті перевірки зазначено, що позивачем порушено пп. "а" п. 198.1, п. 198.6 ст. 198, п. 200.1, п. 200.3 ст. 200 Податкового кодексу України, за саме: завищено суму від'ємного значення різниці між сумою податкових зобов'язань і сумою податкового кредиту за липень 2012 року на суму 122 071 грн., що призвело до завищення суми податку на додану вартість, заявленої до відшкодування на рахунок платника у банку за серпень 2012 року на 122 071 грн.

На підставі висновків, що викладені в акті перевірки, СДПІ прийнято податкове повідомлення-рішення від 05.11.2012 року №0000221520/24621/10/15-17-2, яким, позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 122 071 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 61 036 грн.

За результатами адміністративного оскарження, зазначене податкове повідомлення-рішення податковими органами залишено без змін, а скарги позивача без задоволення.

Суд першої інстанції, рішення якого залишено без змін судом апеляційної інстанції, дійшов висновку про необґрунтованість оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Колегія суду вважає такі висновки судів передчасними та такими, що винесені з неповним з'ясуванням всіх обставин справи, виходячи з наступного.

Відповідно до вимог п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України (далі - ПК України (2755-17) ) для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Пунктом 198.3 ст. 198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Тобто, необхідною умовою для віднесення сплачених у ціні товарів (послуг) сум податку на додану вартість є факт придбання товарів та послуг із метою їх використання в господарській діяльності.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток, а також податковий кредит для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на додану вартість мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток або податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Частиною 5 ст. 11 КАС України передбачено, що суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Відповідно до п. 14.1.18 ст. 14 ПК України бюджетне відшкодування - відшкодування від'ємного значення податку на додану вартість на підставі підтвердження правомірності сум бюджетного відшкодування податку на додану вартість за результатами перевірки платника, у тому числі автоматичне бюджетне відшкодування у порядку та за критеріями, визначеними у розділі V цього Кодексу.

Згідно п. 200.1 ст. 200 ПК України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

Відповідно до вимог п. 200.4 ст. 200 ПК України (в редакції, чинній на час спірних правовідносин) якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від'ємне значення, то:

а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг;

б) залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

Як вбачається з матеріалів справи, СДПІ в акті перевірки зазначено,що ТОВ "Тар-Альянс" включено до податкового кредиту за червень 2012 року суми податку на додану вартість з придбання послуг перевезення у ТОВ "РТП-Інвест" в частині перевезень вантажів (пеку кам'яновугільного), на суму податку на додану вартість 65 503,39 грн.

З метою встановлення реальності здійснення операції з перевезення вантажу, податковим органом встановлено, що згідно бази даних УДАІ ГУМВС України у Донецькій області за державним номером АР 2350 ВО з 10.11.2009 року зареєстрований легковий автомобіль HYUNDAI i30. У зв'язку з чим, перевезення вантажів вагою більше ніж 35 тон вказаним автомобілем не є можливим.

Крім того зазначено, що місцем розвантаження вантажу (пеку кам'яновугільного) визначено ТОВ "СРЗ". Відповідно до інформації, зазначеної в журналі пропускного режиму ТОВ "СРЗ" встановлена часткова невідповідність даних первинних документів ТОВ "Тар Альянс", а саме: товарно-транспортних накладних відомостям, зафіксованим в журналі пропускного режиму ТОВ "СРЗ". Так, в'їзди автомобілів за державними номерами АР 6549 ХТ на територію ТОВ "СРЗ" в ті дати, які зазначені в первинних документах, частково не підтверджені.

Крім того, ТОВ "Тар-Альянс" надано лист від ТОВ "РТП-Інвест" №20/03-12-1 в якому зазначено, що в товарно-транспортних накладних з перевезення вантажів позивача зазначений невірний реєстраційний номер автомобіля - АР 2350 ВО, та не вірну дату його складання.

Однак, судами першої та апеляційної інстанції не було належним чином повно та всебічно досліджено реальність здійснення господарської операції та не надано оцінки зазначеним вище встановленими СДПІ обставинам щодо придбання послуг перевезення ТОВ "Тар-Альянс".

Також, з матеріалів справи вбачається, що перевіркою СДПІ встановлено неправомірність включення ТОВ "Тар Альянс" до податкового кредиту суми податку на додану вартість по наданих консультаційних та юридичних послугах, отриманих від Адвокатської фірми "Головань і Партнери" відповідно до договору про надання послуг від 04.01.2010 року № 207/88 на суму 8 333,33 грн.

СДПІ зазначено, що у ТОВ "Тар альянс" крім актів надання послуг (які не містять обсягу виконаних юридичних послуг), відсутні будь які інші документи, що підтверджують фактичне отримання юридичних (консультаційних та адвокатських) послуг від АФ "Головань і партнери" за період з 01.06.2012 року по 30.06.2012 року, а тому винагорода сплачена ТОВ "Тар Альянс" за консультаційні послуги АФ "Головань і партнери" не пов'язана з господарською діяльністю підприємства.

Суди попередніх інстанцій, в свою чергу зазначили, що ТОВ "Тар альянс" за господарськими операціями з Адвокатською фірмою "Головань і партнери" надано копії договору про надання юридичних послуг, додатку до вказаного договору та додаткової угоди до вказаного договору, акти прийому-передачі виконаних робіт та рахунки Адвокатської фірми "Головань і партнери" .

Проте, судами першої та апеляційної інстанції не було витребувано, та не досліджено документи, які б підтверджували фактичне виконання зазначеного договору щодо надання послуг Адвокатською фірмою "Головань і партнери" за період з 01.06.2012 року по 30.06.2012 року, як то: розрахунків суми оплати, банківські виписки, тощо, відповідно до пп. 4.5.1, 4.5.2 договору.

Крім того, як вбачається з матеріалів справи, до складу податкового кредиту ТОВ "Тар Альянс" віднесено суми податку на додану вартість, сплачені при придбанні послуг (оренда офісних приміщень за адресою: м. Донецьк - 83001, вул. Університетська, буд.2А) у підприємства ПАТ "Перший український міжнародний банк" відповідно до договору оренди від 01.10.2011 року № 12.

СДПІ зазначено, що у єдиному державному реєстрі відсутні відомості про представництво або філію ТОВ "Тар Альянс" у м. Донецьку.

На думку колегії суду, судами першої та апеляційної інстанції не було надано належної оцінки, та не досліджено доводи СДПІ, що на підставі отриманих первинних документів (акти виконаних робіт, рахунки-фактури) не можливо встановити доцільність оренди додаткового приміщення та подальше пряме використання отриманих послуг (у повному обсязі, або частково) в господарській діяльності підприємства та участь вказаних послуг в оподаткованих операціях ТОВ "Тар Альянс".

Суди першої та апеляційної інстанції досліджуючи вказані обставини, виходили з того, що позивачем на підтвердження господарських операцій з ПАТ "Перший український міжнародний банк" надані: договір найму, акт прийому-передачі майна в найм; додаткові угоди до договору найму, акти надання послуг та податкові накладні.

Крім того, суди попередніх інстанцій зазначили, що ТОВ "Тар-Альянс" надано лист № 07-686 від 24.04.2013 року, де зазначено, що у приміщенні, яке орендоване, працювали співробітники ТОВ "Тар Альянс".

Однак, судами попередніх інстанцій не було з'ясовано доцільність оренди та подальше пряме використання отриманих послуг (у повному обсязі, або частково) в господарській діяльності позивача та участь вказаних послуг в оподаткованих операціях ТОВ "Тар альянс".

Також, з матеріалів справи вбачається, що СДПІ винесено податкове повідомлення-рішення щодо неправомірного включення позивачем до податкового кредиту за червнь 2012 року суми податку на додану вартість по отриманих послугах з оренди вагонів - цистерн у ТОВ "Хімекс Лімітед" у червні 2012 року на суму податку на додану вартість 94 926,15 грн.

СДПІ зазначено, ТОВ "Тар альянс" щомісячно орендує у ТОВ "Хімекс Лімітед" вагони-цистерни (старі, нові, пековози) на підставі договору оренди майна від 01.11.2007р. № 11/11-2007 ЦС із додатковими угодами і додатками. Згідно наданих до перевірки первинних документів неможливо встановити участь у господарській діяльності саме цих вагонів-цистерн, оскільки акти виконаних робіт містять інформацію лише про вид вагонів - цистерн (старі, нові, пековози) та вартість орендної плати по кожному з видів вагонів, термін оренди - 1 місяць, кількість орендованих вагонів. Первинні документи не містять в собі даних про обсяги робіт (перевезень), здійснених вказаними вагонами-цистернами, відсутня інформація, який саме вантаж або рідину перевозили вказані вагони - цистерни.

Однак, суди попередніх інстанцій не дали належної оцінки вищевказаним договорам оренди та зазначеним доводам відповідача.

Як вбачається з матеріалів справи, судами попередніх інстанцій встановлено, що підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення № 0000201520/23905/10/15-17-2 від 30.10.2012 року став висновок податкового органу, про те, що у податковій декларації з податку на додану вартість за липень 2012 року та заяві про повернення суми бюджетного відшкодування завищено суму, заявлену до відшкодування на розрахунковий рахунок платника податку у банку на суму 7 840 128 грн.

Так, судами не було з'ясовано та встановлено наявність платіжних доручень з призначенням платежу саме за спірними договорами, журналу-ордеру та відомостей по рахунку 631, наявності відповідних банківських виписок по кожному з контрагентів за кожним з договорів.

Отже, враховуючи, що спірні договори укладались позивачем та діяли тривалий час, судам слід було встановити тотожність призначень платежів в платіжних дорученнях та банківських виписках, призначення платіжних доручень у призначенні платежу за цим дорученням, та визначення в банківській виписці на відповідну дату.

Також, слід зазначити, що судами не було встановлено чи перебували контрагенти позивача на час укладення угод в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців.

Отже, колегія суду приходить до висновку, що суди попередніх інстанцій не дослідили та не розглянули належним чином докази, що містяться в матеріалах справи, не надали належну оцінку обставинам справи, порушили та невірно застосували норми матеріального права, та, як наслідок, прийняли незаконні рішення.

Викладене свідчить про порушення судами вимог статті 159 КАС України, якою передбачено, що судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим - рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Касаційна ж інстанція згідно з ч. 2 ст. 220 КАС України не може досліджувати докази, встановлювати або визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Враховуючи викладене, касаційна інстанція на підставі ст. 227 КАС України дійшла висновку про неповне встановлення обставин справи та обумовлену цим неможливість надання належної юридичної оцінки всім обставинам у справі, порушень норм процесуального права, у зв'язку з чим оскаржувані судові рішення підлягають скасуванню, а справа підлягає направленню на новий розгляд для достовірного з'ясування та правильного вирішення спору по суті.

Під час нового судового розгляду справи судам необхідно врахувати викладене, повно та об'єктивно дослідити обставини справи, дати їм належну юридичну оцінку, в залежності від встановленого, правильно застосувати до спірних правовідносин норми матеріального права та ухвалити законне і обґрунтоване рішення.

Відповідно до вищевикладеного, касаційна скарга Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Донецьку Міжрегіонального Головного управління Міндоходів підлягає частковому задоволенню.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 210, 214- 215, 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

Здійснити процесуальне правонаступництво та замінити Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників податків у м. Донецьку Державної податкової служби на Спеціалізовану державну податкову інспекцію з обслуговування великих платників у м. Донецьку Міжрегіонального Головного управління Міндоходів.

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції з обслуговування великих платників податків у м. Донецьку Міжрегіонального Головного управління Міндоходів задовольнити частково.

Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 29.04.2013 року та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 19.06.2013 року - скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав і в порядку, установленому статтями 237, 238, 239-1 Кодексу адміністративного судочинства України.