2а/0570/14947/12 Про скасування податкових повідомлень-рішень про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість та податку на прибуток - 03.02.2014 Прийняття

Товариство з обмеженою відповідальністю "Індустріальний Союз Промисловості Донбаса" звернулось до суду з позовом про скасування податкових повідомлень-рішень Макіївської об'єднаної державної податкової інспекції Донецької області Державної податкової служби від 24.10.2012 № 0000252330, № 0000262330.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 15.02.2013, яка залишена без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 26.03.2013, позов задоволено; скасовані спірні податкові повідомлення-рішення, з мотивів протиправності їх прийняття.

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій, прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, за результатами проведеної планової документальної перевірки з питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, обов'язкових платежів, додержання валютного та іншого законодавства ТОВ "Індустріальний Союз Промисловості Донбаса" за період з 01.04.2011 по 30.06.2012, складено акт № 4894/22-2/30502954 від 05.10.2012, в якому зафіксовані порушення: п. п. 138.1, 138.2, 138.4 ст. 138, пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, пп. 43 п. 1 розділу 1 Закону України від 06.08.2011 № 3609 (3609-17) "Про внесення змін до Податкового кодексу України (2755-17) та деяких інших законодавчих актів України щодо вдосконалення окремих норм Податкового кодексу України (2755-17) ", в результаті чого занижено податок на прибуток в розмірі 1 181 045 грн., у тому числі по періодах: ІІ квартал 2011 року в розмірі 273 824 грн., ІІ-ІІІ квартали 2011 року в розмірі 322 082 грн., ІІ-IV квартали 2011 року в розмірі 1 024 691 грн., I квартал 2012 року в розмірі 156 354 грн.; п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 24 993 грн., у тому числі по періодах: в травні 2011 року на суму 24 395 грн., у вересні 2011 року на суму 598 грн.

На підставі результатів вказаної перевірки, 24.10.2012 відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення:

- № 0000252330 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на додану вартість в розмірі 25 143,50 грн., в т.ч.: 24 993 грн. основного платежу та 150,50 грн. штрафних (фінансових) санкцій;

- № 0000262330 про збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 1 220 133,50 грн., в т.ч.: 1 181 045 грн. основного платежу та 39 088,50 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

1. Щодо встановленого перевіркою порушення в частині не включення позивачем у IV кварталі 2011 року до складу доходів суми в розмірі 2 910 416 грн. по раніше виданим векселям.

Матеріалами справи встановлено, що в 2010 році позивач мав взаємовідносини з підприємствами, яким в рахунок оплати було передано прості векселі по номінальній вартості згідно умов договорів, укладених з цими підприємствами, а саме:

- з ТОВ "КФ Сервіс Комплект" згідно договору від 26.02.2010 № 27/10 купівлі-продажу товарів, за умовами якого оплата товару здійснюється шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок продавця (ТОВ "КФ Сервіс Комплект"), в національній валюті України протягом трьох банківських днів з моменту передачі товару покупцю (ТОВ "Індустріальний Союз Промисловості Донбаса"), або іншим, не забороненим законодавством шляхом, у т.ч. і векселем. Строк дії з моменту його підписання сторонами до 31.12.2010.

- з ТОВ "КФ "Донпромторг" згідно договору від 30.06.2010 № 35-1/10 купівлі-продажу товарів, за умовами якого оплата товару здійснюється шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок продавця (ТОВ "КФ "Донпромторг"), в національній валюті України протягом трьох банківських днів з моменту передачі товару покупцю (ТОВ "Індустріальний Союз Промисловості Донбаса"), або іншим, не забороненим законодавством шляхом, у т.ч. і векселем. Строк дії з моменту його підписання сторонами до 31.12.2010.

- ТОВ "Індустріальний Союз Промисловості Донбаса" (генпідрядник) укладено з ТОВ "Будівельно-монтажна компанія "Укренергосервіс" (субпідрядник) договір від 28.05.2010 № 35/10 субпідряду на капітальне будівництво з реконструкції об'єднаного шламонакопичувача ВАТ "Єнакієвський металургійний завод" за адресою: 86412, м. Єнакієве, вул. Червоних Зорь, Балка Беліков Яр., за умовами якого значиться, що за погодженням сторін можлива інша, що не заперечується законом форма розрахунку, у т.ч. - векселем. Строк дії - з моменту його підписання сторонами до повного виконання сторонами своїх зобов'язань.

- з ТОВ "СК "Ново-Строй" за договором від 26.02.2010 № 28/10 купівлі-продажу товарів, за умовами якого оплата товару здійснюється шляхом перерахування грошових коштів на розрахунковий рахунок продавця (ТОВ "СК "Ново-Строй"), в національній валюті України протягом трьох банківських днів з моменту передачі товару покупцю (ТОВ "Індустріальний Союз Промисловості Донбаса"), або іншим, не забороненим законодавством шляхом, у т.ч. і векселем. Строк дії з моменту його підписання сторонами до 31.12.2010.

Перевіркою встановлено, що в подальшому зазначеним контрагентам скасовано державну реєстрацію та отримані ними від позивача векселі не були пред'явлені до оплати у визначений законом строк.

Також судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ "Індустріальний Союз Промисловості Донбаса" в рахунок виконання своїх обов'язків перед контрагентами передано ним, як засіб платежу, прості векселі строком платежу за пред'явленням, а саме:

- ТОВ "КФ Сервіс Комплект" передано прості векселі у кількості 4-х штук: за № 1982944 номінальною вартістю 250 000 грн.; за № 1982945 номінальною вартістю 250 000 грн.; за № 1982946 номінальною вартістю 250 000 грн., за № 1982948 номінальною вартістю 270 442,04 грн., про що між підприємствами складено акт приймання-передачі векселів від 12.10.2010, строк платежу - за пред'явленням;

- ТОВ "КФ "Донпромторг" передано два простих векселі за № 1982173 номінальною вартістю 126 019,50 грн. та № 1982942 від 28.09.2010 номінальною вартістю 28 035 грн., в результаті чого між підприємствами складено акт приймання-передачі від 14.09.2010, строк платежу - за пред'явленням.;

- ТОВ "Будівельно-монтажна компанія "Укренергосервіс" передано простих векселів у кількості 4-х штук: № 1982169 номінальною вартістю 300 000 грн.; № 1982170 номінальною вартістю 300 000 грн.; № 1982171 номінальною вартістю 300 000 грн., № 1982172 номінальною вартістю 316 233,74 грн., у зв'язку з чим між підприємствами складений акт приймання-передачі векселів від 14.09.2010, строк платежу - за пред'явленням.

- ТОВ "СК "Ново-Строй" передані прості векселі у кількості 2-х штук: № 1982947 номінальною вартістю 250 000 грн.; № 1982949 номінальною вартістю 269 685,10 грн., про що складений акт приймання-передачі векселів від 12.10.2010, строк платежу - за пред'явленням.

Податковий орган дійшов висновку про порушення позивачем п. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 Податкового кодексу України, внаслідок заниження доходів у ІV кварталі 2011 року на суму 2 910 416 грн. (не відображення у складі доходів суми заборгованості за векселями, як безповоротної фінансової допомоги, що виникла у зв'язку з ліквідацією контрагентів позивача).

Відповідно до пп. 14.1.257 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України безповоротна фінансова допомога - це сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності.

Згідно з п. 135.1 ст. 135 цього Кодексу доходи, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.

Інші доходи включають: вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначену на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи (пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135 ПК України).

Відтак, Податковий кодекс України (2755-17) (пп. 135.5.4 п. 135.5 ст. 135) передбачає також, що до складу доходу включається сума заборгованості платника податку перед іншою особою, що залишилася нестягнутою після закінчення строку позовної давності.

Відповідно до ст. 14 Закону України "Про цінні папери та фондовий ринок" вексель - цінний папір, який посвідчує безумовне грошове зобов'язання векселедавця або його наказ третій особі сплатити після настання строку платежу визначену суму власнику векселя (векселедержателю).

Статтею 4 Закону України "Про обіг векселів в Україні" встановлено, що переказні та прості векселі видаються лише для оформлення грошового боргу за фактично поставлені товари, виконані роботи, надані послуги. У разі видачі (передачі) векселя відповідно до договору припиняються грошові зобов'язання щодо платежу за цим договором та виникають грошові зобов'язання щодо платежу за векселем.

Відповідно до ст. 77 Уніфікованого закону про переказні векселі та прості векселі, ратифікованого Верховною Радою України 06.07.1999 Законом України № 826-ХІV (826-14) , до простих векселів застосовуються такі ж положення, що стосуються переказних векселів, тією мірою, якою вони є сумісними з природою цих документів і, зокрема, положення щодо строку платежу (статті 33 - 37), позовної давності (статті 70, 71).

Статтею 78 Уніфікованого закону також передбачено, що векселедавець простого векселя зобов'язаний так само, як акцептант за переказним векселем. Прості векселі зі строком платежу у визначений строк від пред'явлення повинні бути протягом строків, встановлених статтею 23, пред'явлені векселедавцю для відмітки. Перебіг строку починається від дати відмітки, підписаної векселедавцем на векселі. Відмова векселедавця зробити датовану відмітку повинна бути засвідчена протестом (стаття 25), дата якого є початком строку від пред'явлення.

Тобто, перебіг строку на пред'явлення позовних вимог до акцептанта переказного векселя або до векселедавця простого векселя починається з дати настання строку платежу, зазначеного у векселі.

Статтею 70 Уніфікованого закону встановлено, що позовні вимоги до акцептанта, які випливають з переказного векселя, погашаються із закінченням трьох років, які обчислюються від дати настання строку платежу. Позовні вимоги держателя до індосантів і до трасанта погашаються після закінчення одного року від дати протесту, здійсненого у встановлений строк, або від дати настання строку платежу, якщо є застереження "обіг без витрат". Позовні вимоги індосантів один до одного і до трасанта погашаються із закінченням шести місяців, які відраховуються з дня, коли індосант акцептував вексель і здійснив платіж за ним, або з дня, коли до нього був пред'явлений позов.

Отже, за встановлених в судовому порядку обставин та враховуючи, що терміни пред'явлення простих векселів, емітованих позивачем у вересні - жовтні 2010 року, спливають, відповідно, у вересні - жовтні 2014 року, тому відсутні правові підстави вважати заборгованість за векселями безповоротною фінансовою допомогою, як сумою коштів, що залишилась несплаченою після спливу строків позовної давності.

2. Відносно встановлення перевіркою нікчемності правочинів між ТОВ "Індустріальний Союз Промисловості Донбаса" з ТОВ "Росімпортторг" та ПП "Флоксіс" та порушення п. 138.1, п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України, в результаті чого завищено суму витрат за нікчемними правочинами з ТОВ "Росімпортторг" на суму 121 974,13 грн. та ПП "Флоксіс" на суму 2 991,68 грн. та на порушення п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України завищено податковий кредит, на суму, відповідно, 24 395,00 грн. та 598,00 грн.

Матеріалами справи встановлено, що між ТОВ "Індустріальний Союз Промисловості Донбаса" (покупець) та ПП "Флоксіс" (постачальник) укладено договір від 28.03.2011 № 28/03 на поставку продукції, а саме: запасних частин в асортименті, кількості та за ціною, вказаних у специфікаціях, що є невід'ємною частиною цього договору. Договір вступає в силу з моменту його підписання та діє до 31.12.2011.

Факт виконання умов даного договору судами попередніх інстанцій встановлено з підтвердженням матеріалів справи, а саме: рахунком-фактури, податковою та видатковою накладними, банківською випискою.

Згідно Довідки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців до державного реєстру 19.11.2012 внесено запис про державну реєстрацію припинення юридичної особи ПП "Флоксіс", у зв'язку з визнанням її банкрутом.

Ухвалою Господарського суду Запорізької області від 07.11.2012 по справі № 5009/288/12 ліквідовано юридичну особу ПП "Флоксіс".

Між ТОВ "Індустріальний Союз Промисловості Донбаса" (покупець) та ТОВ "Росімпортторг" (постачальник) укладено договір від 16.04.2011 № 16/04-11 на поставку паливно-мастильних матеріалів. Ціна товару узгоджується сторонами та зазначається у додатках, які є невід'ємною частиною цього договору. Орієнтовна сума договору становить 9 000 000 грн. з ПДВ. Договір вступає в силу з моменту його підписання та діє до 31.12.2011.

Факт виконання умов даного договору судами встановлено з підтвердженням матеріалів справи, а саме: податковими та видатковими накладними, банківськими виписками.

Відповідач, отримавши інформацію з інших податкових органів на основі проведених перевірок контрагентів позивача, зробив висновок про фіктивність здійснених правочинів між позивачем та ТОВ "Росімпортторг", ПП "Флоксіс", оскільки згідно отриманої інформації, в останніх відсутні трудові ресурси, виробничі потужності, транспортні засоби тощо, а також не встановлено реальності господарських відносин контрагентів по ланцюгу постачання товарів.

В результаті наведеного відповідач дійшов висновку, що позивачем по взаємовідносинам з ТОВ "Росімпортторг" та ПП "Флоксіс" в порушення п. п. 138.1, 138.2 ст. 138 та п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України завищено витрати на суму 124 965,81 грн. (у т.ч., в сумі 121 974,13 грн. за ІІ квартал 2011 року; в сумі 2 991,68 грн. за період ІІ-ІІІ квартали 2011 року відображено у рядку 06.1 декларації "Загальновиробничі витрати"), а також податковий кредит на суму 24 993 грн. (у т.ч.: у травні 2011 року на суму 24 395 грн., у вересні 2011 року на суму 598 грн.

Відповідно до п. 138.1 ст. 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктами 138.5, 138.10 - 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Згідно з пп. 138.1.1 п. 138.1, п. 138.6 ст. 138 ПК України витрати операційної діяльності включають, зокрема, собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку; Собівартість придбаних та реалізованих товарів формується відповідно до ціни їх придбання з урахуванням ввізного мита і витрат на доставку та доведення до стану, придатного для продажу.

Відповідно до п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Згідно з п. 138.4 ст. 138 зазначеного Кодексу витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

Не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України).

Однак, як встановлено судами, всі необхідні первинні бухгалтерські документи на оплату товарів були у позивача в наявності та надані для перевірки; договори, укладені між позивачем та контрагентами про поставку товарів не були визнані недійсними в установленому законодавством порядку.

Відповідно до п. 140.5 ст. 140 Податкового кодексу України установлення додаткових обмежень щодо складу витрат платника податку, крім тих, що зазначені в цьому розділі, не дозволяється.

Згідно з пп. 14.1.181 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Згідно з п. 198.2 ст. 198 цього Кодексу датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається: дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Відповідно до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу). У разі якщо на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, які попередньо віднесені до податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим пунктом документами, платник податку несе відповідальність відповідно до закону (п. 198.6 ст. 198 ПК України).

Згідно з п. п. 201.8, 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України право на нарахування податку та складання податкових накладних надається виключно особам, зареєстрованим як платники податку в порядку, передбаченому статтею 183 цього Кодексу; податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Виходячи з системного аналізу вказаних норм, необхідно зазначити, що валові витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток та податковий кредит з податку на додану вартість мають бути підтверджені належним чином складеними первинними документами, за результатами фактично здійснених господарських операцій, що в даному випадку встановлено судами обох інстанцій.

Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що податкові накладні, на підставі яких позивачем сформовано податковий кредит, видані контрагентами позивача, які, на момент здійснення господарських операцій та видачі податкових накладних, були зареєстровані платниками податку на додану вартість та зареєстровані як юридичні особи в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців.

3. Щодо правомірності віднесення витрат в рядку 06.6 податкової декларації на прибуток за ІІ-ІV квартали 2011 року в сумі 806 945 грн.

Згідно акту перевірки від 05.10.2012, перевіркою відображених у рядку 06 "Інші витрати" підрядку 06.6 Декларацій "Від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду значення рядка 07 Податкової декларації (за попередній звітний період або від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року)" за період з 01.04.2011 по 30.06.2012 у загальній сумі 806 945 грн. встановлено, що суб'єкт господарювання включив до зазначеного рядка суму збитків за І квартал 2011 року.

Разом з тим, відповідач зазначає, що згідно декларації з податку на прибуток за І квартал 2011 року ТОВ "Індустріальний Союз Промисловості Донбаса" не декларував від'ємне значення. Отже, включення позивачем до рядка 06.6 "Від'ємне значення" податкової декларації з податку на прибуток за ІІ квартал 2011 року суми в розмірі 806 945 грн., яка не підтверджується відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, є порушенням пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139, п. 150.1 ст. 150 Податкового кодексу України.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивачем 04.05.2011 до Макіївської ОДПІ була подана податкова декларація з податку на прибуток підприємства за І квартал 2011 року.

Податкову декларацію з податку на прибуток підприємства за ІІ квартал 2011 позивачем подано до Макіївської ОДПІ 09.08.2011, з зазначенням у рядку 06.6 "Від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду (від'ємне значення рядка 07 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) період або від'ємне значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року)" - суми - "- 806 945".

Наведена сума випливає з додатку до податкової декларації з податку на прибуток підприємства за ІІ квартал 2011 року, у зв'язку з самостійним виправленням допущеної помилки за І квартал 2011 року.

Як встановлено матеріалами справи, витрати на придбання товарів (робіт, послуг) І-го кварталу 2011 року (рядок 04.1 Декларації) фактично становлять 4 495 846,84 грн.

Це підтверджується попереднім актом планової виїзної перевірки від 16.06.2011 № 3038/23-2/30502954 ТОВ "Індустріальний Союз Промисловості Донбаса" за період з 01.04.2010 по 31.03.2011, а саме: додатком до цього акту перевірки "Реєстр кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників валових витрат ТОВ "Індустріальний Союз Промисловості Донбаса" за період з 01.01 по 31.03.2011.

У податковій декларації з податку на прибуток за І квартал 2011 року, з урахуванням самостійних виправлень згідно уточнюючого розрахунку, у рядку 04.1 "Витрати на придбання товарів (робіт, послуг)" позивачем була зазначена сума 3 708 239 грн.

Згідно показників попереднього акту перевірки від 16.06.2011 № 3038/23-2/30502954 такі витрати становлять - 4 495 847 грн. (4 495 846,84 грн.). Різниця складає - 787 608 грн. (4 495 847 грн. - 3 708 239 грн.) (показник рядка 05 "Витрати операційної діяльності" згідно додатку до податкової декларації з податку на прибуток).

З урахуванням суми загальновиробничих витрат у розмірі 19 337 грн. (показник рядка 06 додатку до декларації) витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування (рядок 05 + рядок 06) складає 806 945 грн. (787 608 грн. + 19 337 грн.).

У відповідності до п. 50.1 ст. 50 у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім митної декларації або обмежень, визначених цією статтею), він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку. Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники зазначаються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, протягом якого такі помилки були самостійно виявлені.

В судовому порядку встановлено, що витрати позивача в розмірі 806 945 грн. підтверджені належними первинними бухгалтерськими документами та правомірно віднесені до від'ємного значення об'єкта оподаткування за ІІ квартал 2011 року, як від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду.

4. Щодо формування позивачем валових витрат в сумі 1 168 029,28 грн.

Проведеною перевіркою встановлено, що ТОВ "Індустріальний Союз Промисловості Донбаса" залучало до роботи на об'єктах ПАТ "Єнакієвський металургійний завод" субпідрядні організації: ТОВ "Білд Компані", ТОВ "Ремстройпроект 2002" та ТОВ "СК Гарант Білдінг".

При цьому, як зазначає відповідач у акті перевірки від 05.10.2012, в порушення п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу України, підприємством завищені витрати, які не підтверджені актами виконаних робіт наданих замовнику ПАТ "Єнакієвський металургійний завод", а саме: у 2011 році до складу собівартості реалізованих робіт у бухгалтерському обліку підприємства віднесено суму заробітної плати у розмірі 1 383 214,30 грн. (в Декларації за ІІ-ІV квартали 2011 року - 1 174 081 грн.) в актах виконаних робіт, які перевиставлені замовнику, включено витрати по заробітній платі - 594 612 грн., не перевиставлено замовнику 579 469 грн.; у 2012 році до складу собівартості реалізованих робіт у бухгалтерському обліку підприємства віднесено суму заробітної плати у розмірі 1 101 184,28 грн., в актах виконаних робіт, які перевиставлені замовнику включено витрати по заробітній платі - 512 561 грн., не перевиставлено замовнику - 588 623,28 грн.

Таким чином, відповідачем встановлено, що позивачем на порушення п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу України завищено витрати у складі собівартості реалізованих робіт в сумі 1 168 092,28 грн., у тому числі: завищення - за ІІ квартал 2011 року - на суму 261 622 грн., ІІ-ІІІ квартали 2011 року - на суму 468 447 грн., ІІ-ІV квартал 2011 року - на суму 579 469,00 грн.; заниження - за І квартал 2012 року на суму 26 903,93 грн., та завищення - півріччя 2012 року на суму 588 623,28 грн.

Як встановлено матеріалами справи, ТОВ "Індустріальний Союз Промисловості Донбаса" (генпідрядник) укладено з ВАТ "Єнакіївський металургійний завод" (замовник) договір від 01.03.2010 № 1000190 генерального підряду на капітальне будівництво. Згідно умов цього договору замовник доручає, а генпідрядник виконує на підставі отриманих генпідрядником документів дозвільного характеру та у відповідності з проектно-кошторисною документацією будівельні, монтажні роботи, пов'язані з реконструкцією об'єкта "Об'єднаний шламонакопичувач ВАТ "Єнакіївський металургійний завод". У кошторисі витрат вартість виконання робіт є динамічною та становить 21 602 768,34 грн., у тому числі ПДВ - 3 600 461,39 грн. та включає вартість матеріалів замовника, яка при оплаті підлягає виключенню. Строк дії договору, з урахуванням додаткових угод від 31.12.2010 № 7 та 30.12.2011 № 19, з моменту підписання його сторонами до 31.12.2012.

Для виконання будівельних робіт згідно умов зазначеного договору, ТОВ "Індустріальний Союз Промисловості Донбаса" (генпідрядник) укладені наступні договори з субпідрядниками:

- з ТОВ "Ремстройпроект 2002" (субпідрядник) - укладено договір від 30.08.2010 № 45/10 на капітальне будівництво, у відповідності до якого генпідрядник доручає, а субпідрядник приймає на себе зобов'язання виконати у відповідності з проектно-кошторисною документацією будівельні і монтажні роботи з реконструкції об'єднаного шламонакопичувача ВАТ "Єнакіївський металургійний завод", розташованого за адресою: 86412, м. Єнакієве, вул. Красних Зорь, Балка Беліков Яр. Основні параметри об'єкта будівництва - площа 79 га, потужність 3 млн. куб. За умовами цього договору з урахуванням додаткової угоди від 06.02.2011 № 1, договірна ціна на виконання робіт становить 12 000 000 грн. Договірна ціна включає вартість матеріалів генпідрядника, яка при оплаті підлягає виключенню. Договір вступає в силу з моменту підписання його сторонами та діє до повного виконання сторонами своїх обов'язків, у тому числі усуненню недоробок і оплати виконаних робіт.

- з ТОВ "СК Гарантбілдінг" (виконавець) - укладено договір від 26.03.2012 № 21-03/12 на виконання електромонтажних робіт на шламовій насосній станції 2-го підйому за адресою: 86412, Донецька область, м. Єнакієво, пр. Металургів, 9 - територія ПАТ "Єнакіївський металургійний завод". Вартість робіт становить 401 460,11 грн., у тому числі ПДВ - 66 910,02 грн. Договір вступає в силу з моменту його підписання по 31.12.2012.

- з ТОВ "Білд Компані" (субпідрядник) - укладено договір від 01.06.2011 року № 25/11 на капітальне будівництво з реконструкції об'єднаного шламонакопичувача ВАТ "ЄМЗ" за адресою 86412, м. Єнакієве, вул. Красних Зорь, Балка Беліков Яр. Основні параметри об'єкта будівництва - площа 79 га, потужність 3 млн. куб. Договірна ціна за виконання робіт становить 2 500 000 грн. разом з вартістю матеріалів генпідрядника, яка при оплаті підлягає виключенню. Договір вступає в силу з моменту підписання його Сторонами та діє до повного виконання Сторонами своїх обов'язків, у тому числі усуненню недоробок і оплати виконаних робіт.

Всі документи, які підтверджують виконання господарських операцій, що пов'язанні з реконструкцією об'єкта "Об'єднаний шламонакопичувач ВАТ "Єнакіївський металургійний завод", позивачем були надані перевіряючим.

За нормами ст. 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктами 138.5, 138.10 - 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Витрати, що формують собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг, визнаються витратами того звітного періоду, в якому визнано доходи від реалізації таких товарів, виконаних робіт, наданих послуг (п. 138.4 ст. 138 ПК України).

Не включаються до складу витрат: витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 ПК України).

Виходячи з системного аналізу вказаних норм, необхідно зазначити, що витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток мають бути підтверджені належним чином складеними первинними документами, за результатами фактично здійснених господарських операцій, що в даному випадку встановлено судами обох інстанцій.

5. Відносно формування валових витрат по взаємовідносинам з Калінінською виправною колонією № 27 та Макіївською виправною колонією № 32.

Як встановлено актом перевірки від 05.10.2012 ТОВ "Індустріальний Союз Промисловості Донбаса" (замовник) укладено договори з Макіївською виправною колонією № 32 Управління Державного департаменту України з питань виконання покарань в Донецькій області (виконавець) від 15.11.2011 № 284 на надання робочої сили із числа контингенту та Калінінською виправною колонією № 27 Управління Державного департаменту України з питань виконання покарань в Донецькій області (виконавець) від 07.12.2011 № 7/12 на надання робочої сили із числа контингенту.

Згідно умов цих договорів виконавці надають замовнику робочу силу з числа осіб засуджених до позбавлення волі в кількості, встановленій виконавцями, для використання з метою здійснення виробничої, господарської та іншої діяльності, визначеної Статутом виконавця, а також інших видів робіт, що не суперечать діючому законодавству. За умовами цього договору час вибуття та прибуття засуджених відображається в журналі "Приймання (здачі) засуджених працюючих на контрагентських роботах". Розмір оплати за надання робочої сили за одну людину за фактично відпрацьований час та фактично виконаний обсяг робіт становить: заробітну плату засудженого, згідно штатної розстановки та кваліфікації, але не нижче мінімальної заробітної плати на дату здійснення розрахунку з нарахуванням 50% згідно постанови Кабінету Міністрів України № 653 від 22.04.1999 (653-99-п) , а також 1,91% у фонд нещасного випадку на виробництві. Оплата за надання робочої сили проводиться замовником у безготівковому порядку на розрахунковий рахунок виконавця або за готівку в касу виконавця. Строк дії договорів від 15.11.2011 № 284 та від 07.12.2011 № 7/12 - з моменту підписання до 31.12.2011.

Відповідач зазначає, що у актах виконаних робіт відсутня інформація про які саме роботи та в яких об'ємах виконувались роботи спецконтингентом колоній, що не узгоджується з вимогами ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", а також те, що роботи не були перевиставлені замовнику, в зв'язку з чим відповідач дійшов висновку, що в порушення п. 138.4 ст. 138 Податкового кодексу України та пп. 139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України підприємством завищено витрати у І кварталі 2012 року по Калінінській виправній колонії № 27 на суму 8 112,51 грн. та по Макіївській виправній колонії № 32 у ІV кварталі 2011 року на суму 33 380,58 грн. та у 2012 році на суму 172 948,35 грн.

Судами обох інстанцій встановлено, що конкретний вид робіт, що виконували засуджені кожен день визначався нарядом на роботу, а саме: риття ям під огородження, складання будівельних матеріалів, прибирання території будівельного майданчика, фарбування будівельних конструкцій та ін.). Оплата за виконані роботи здійснювалася за фактично відпрацьований час і виконані наряди на роботу. Об'єм виконаних робіт включався позивачем до акту виконаних робіт, що надавався замовнику - ВАТ "Єнакіївський металургійний завод".

Факт виконання робіт за укладеними договорами судами встановлено з підтвердженням матеріалів справи, а саме: актами звірки обсягів робіт, виконаних спецконтингентом за відповідні періоди, графіки виходів, табелі обліку використання робочого часу.

Згідно з п. 64 Правил внутрішнього розпорядку установ виконання покарань, затверджених наказом Державного департаменту України з питань виконання покарань від 25.12.2003 № 275 (z1277-03) , зареєстрованих в Міністерстві юстиції України 31.12.2003 за № 1277/8598 (z1277-03) , засуджені до позбавлення волі залучаються до суспільно корисної праці в порядку, установленому Кримінально-виконавчим кодексом України (1129-15) . Умови та порядок оплати праці осіб, які позбавлені волі, регламентуються чинним законодавством України. У колоніях мінімального рівня безпеки з полегшеними умовами тримання, виправних центрах та дільницях соціальної реабілітації (адаптації) засуджені залучаються до праці, як правило, на власному виробництві, а також на договірній основі на підприємствах, в установах чи організаціях усіх форм власності, у т. ч. за межами адміністративного району установи з письмового дозволу начальника територіального органу управління Департаменту, за умови забезпечення постійного нагляду за ними та щоденного повернення до житлової зони.

З огляду на викладене, засуджені можуть залучатися до праці на договірній основі на підприємствах, в установах чи організаціях усіх форм власності.

Згідно досліджених судами попередніх інстанцій актів звірки обсягів робіт, виконаних спецконтингентом колоній вбачається, що вони узгоджені посадовими особами колоній (начальниками колоній) та позивача (вказані посади і прізвища посадових осіб), зазначено: за який період (звітний місяць) виконані роботи, на якому об'єкті виконані роботи, а саме - об'єкт будівництва "Реконструкція об'єднаних шламонакопичувачів ВАТ "Єнакіївський металургійний завод"", кількість виходів, кількість осіб спецконтингенту, які також підтверджуються графіками виходів та табелями обліку використання робочого часу. Крім того, у цих актах наведена сума заробітної плати та нарахування за виконані роботи згідно умов укладених договорів, а також підсумкова сума, яка підлягає перерахуванню.

Враховуючи викладене та зважаючи на підтвердження витрат позивача в спірному періоді відповідними первинними бухгалтерськими документами та встановленням обґрунтування ділової мети під час здійснення вказаних господарських операцій, суди попередніх інстанцій дійшли вірного висновку про правомірність формування позивачем витрат.

За вказаних обставин, відсутності порушень норм матеріального та процесуального права, висновок судів першої та апеляційної інстанцій про задоволення позовних вимог є вірним, а касаційна скарга відповідача - необґрунтованою та такою, що не підлягає задоволенню.

Згідно наявної у справі виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців від 13.06.2013 слідує, що Макіївська об'єднана державна податкова інспекція Головного управління Міндоходів у Донецькій області є правонаступником Макіївської об'єднаної державної податкової інспекції Донецької області Державної податкової служби.

На підставі ст. 55 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції вважає за необхідне допустити по даній справі заміну відповідача - Макіївської об'єднаної державної податкової інспекції Донецької області Державної податкової служби її правонаступником - Макіївською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Донецькій області.

Керуючись ст. ст. 221, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

Допустити заміну по даній справі відповідача - Макіївської об'єднаної державної податкової інспекції Донецької області Державної податкової служби її правонаступником - Макіївською об'єднаною державною податковою інспекцією Головного управління Міндоходів у Донецькій області.