Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Бухтіярової І.О., Костенка М.І., Приходько І.В.розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_4

на постанову Київського окружного адміністративного суду від 11.07.2012 р.

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 27.09.2012 р.

у справі № 2а-2305/12/1070

за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 (далі - позивач, ФОП ОСОБА_4.)

до Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Київської області Державної податкової служби (далі - відповідач, ДПІ у Києво-Святошинському районі Київської області)

про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ФОП ОСОБА_4 звернулась до Київського окружного адміністративного суду з позовом до ДПІ у Києво-Святошинському районі Київської області про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень-рішень від 06.05.2011 р. № 0000651701/0 та №0000641701/0.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 11.07.2012 р., залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 27.09.2012р., у задоволенні адміністративного позову відмовлено.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, в якій просить скасувати постанову Київського окружного адміністративного суду від 11.07.2012 р. та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 27.09.2012 р. і прийняти нове рішення, яким задовольнити позовні вимоги у повному обсязі. Посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Заперечення на касаційну скаргу не надходили, що не перешкоджає її розгляду по суті.

Справу розглянуто у попередньому судовому засіданні відповідно до ст. 220-1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Заслухавши доповідь судді-доповідача про обставини, необхідні для ухвалення судового рішення судом касаційної інстанції, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 15.04.2010 р. по 23.04.2010 р. працівниками ДПІ у Києво-Святошинському районі Київської області відповідно до направлення від 12.04.2010 р. № 212/17-1 було проведено документальну планову виїзну перевірку з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єкта підприємницької діяльності - фізичної особи ОСОБА_4 за період з 10.09.2008 р. по 31.12.2009 р., за результатами якої складено акт № 211/17-1/НОМЕР_1 від 28.04.2010 р. та встановлено порушення позивачем п. 6 ст. 128 Господарського кодексу України, ч. 1 ст. 19 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" від 21.05.2003 р. № 889-VІ в частині не ведення книги обліку доходів і видатків; ст. 1 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" від 03.07.1998 р. № 727 (727/98) в частині встановлених розбіжностей між задекларованими та фактичними сумами обсягів виручки у IV кварталі 2008 року на суму 1 905 189,34 грн.; пп. 9.12.2 п. 9.12 ст. 9 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" від 22.05.2003 р. № 889 в частині не відображення в річній декларації про доходи суми виручки, що перевищує граничний обсяг продажу 500 тис. грн. для платника єдиного податку, а саме: не задекларована сума доходу за IV квартал 2008 року становить 1 481 589,34 грн.; ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 р. № 13-92 "Про прибутковий податок з громадян" в частині заниження суми оподатковуваного доходу, з якого справляється податок з доходів фізичних осіб за 2008 рік в розмірі 1 111 192,00 грн.; п.19.2 ст. 19 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" від 22.05.2003 р. № 889 в частині не включення до відомостей за формою № 1ДФ грошових коштів, виплачених приватним підприємцям; ч.ч. 2-3 п. 9.4 ст. 9 Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР в частині неподання заяви про реєстрацію платником податку на додану вартість до податкового органу; ч. "а" пп. 4.1.1 п. 4.1 ст. 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" в частині неподання податкових декларацій з податку на додану вартість за січень - грудень 2009 року.

На підставі зазначеного акту перевірки відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення від 06.05.2011 р. № 0000641701/0, яким позивачу визначено податкове зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 166 678,80 грн. та №0000651701/0, яким позивачу нараховано штрафні (фінансові) санкції з податку на додану вартість у розмірі 2 040,00 грн.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач зареєстрована фізичною особою-підприємцем 09.09.2008 р. Києво-Святошинською районною державною адміністрацією Київської області та перебуває на податковому обліку як платник податків з 10.09.2008 р. за № 1913, з 01.10.2008 р. по 31.12.2008 р. здійснювала підприємницьку діяльність перебуваючи на спрощеній системі оподаткування.

Відповідно до ст. 11 Закону України "Про державну підтримку малого підприємництва" для суб'єктів малого підприємництва може застосовуватися спрощена система оподаткування, бухгалтерського обліку та звітності, яка передбачає: заміну сплати встановлених законодавством податків і зборів (обов'язкових платежів) сплатою єдиного податку; застосування спрощеної форми бухгалтерського обліку та звітності. Спрощена система оподаткування, бухгалтерського обліку та звітності може застосовуватися поряд з діючою загальною системою оподаткування, бухгалтерського обліку та звітності, передбаченою законодавством, на вибір суб'єкта малого підприємництва.

Разом з цим, згідно з пп. 9.12.1 п. 9.12 ст. 9 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" оподаткування доходів, отриманих фізичною особою від продажу товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також фізичною особою, яка сплачує ринковий збір, здійснюється за правилами, встановленими спеціальним законодавством із цих питань, з урахуванням норм цього пункту.

Як вірно зазначено судами попередніх інстанцій, таким спеціальним законодавством, зокрема, є Указ Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" від 03.07.1998 № 727/98 (727/98) , яким запроваджено спеціальний режим оподаткування, обліку та звітності, спрямований на підтримку суб'єктів малого підприємництва.

Відповідно до ст. 1 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" (727/98) спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується, у тому числі, для фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їхніх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500 тис. грн. Виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) вважається сума, фактично отримана суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг).

Таким чином, реалізація права суб'єкта малого підприємництва на запровадження спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності залежить від виконання останнім установлених Указом Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" (727/98) вимог.

При цьому, єдиний податок сплачується виключно з доходів, одержаних фізичною особою - суб'єктом підприємницької діяльності, зокрема, якщо виручка платника єдиного податку за рік не перевищує 500 000,00 грн.

Порушення умов запровадження спрощеної системи оподаткування, визначених ст. 1 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" (727/98) , у тому числі перевищення граничного обсягу виручки за рік, є юридичним фактом, який виключає можливість застосування до суб'єкта малого підприємництва правил оподаткування, передбачених для платників єдиного податку.

Згідно ст. 6 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" (727/98) суб'єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником податку на доходи фізичних осіб, оскільки вказаний податок сплачується ним у складі єдиного податку.

Відповідно до ст. 2 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" (727/98) фізична особа, зареєстрована як платник єдиного податку, сплачує такий податок за ставкою, встановленою місцевими радами за місцем державної реєстрації платника, залежно від виду його діяльності. При цьому, лише за умов додержання приписів зазначеного Указу, доходи, отримані від здійснення підприємницької діяльності, що обкладаються єдиним податком, не включаються до складу сукупного оподатковуваного доходу за підсумками звітного року такого платника податку та осіб, що перебувають з ним у трудових відносинах, а сплачена сума єдиного податку є остаточною і не включається до перерахунку загальних податкових зобов'язань як самого платника податку, так і осіб, які перебувають з ним у трудових відносинах, включаючи членів його сім'ї, які беруть участь у підприємницькій діяльності.

Виходячи з викладеного, несплата податку з доходів фізичних осіб, як це передбачено для платників єдиного податку, можлива лише у разі дотримання суб'єктом малого підприємництва умов перебування на спрощеній системі оподаткування. Зазначене стосується також і відповідності граничного обсягу виручки платника єдиного податку розмірам, визначеним Указом Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" (727/98) .

Згідно ст. 5 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" (727/98) у разі порушення вимог, установлених статтею 1 цього Указу, платник єдиного податку повинен перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності починаючи з наступного звітного періоду (кварталу).

Разом з цим, зазначений Указ не містить положень, які б регулювали питання оподаткування сум, що перевищують граничний обсяг виручки, встановлений законодавцем.

За таких обставин, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з судами попередніх інстанцій, що оподаткування доходів, отриманих платником єдиного податку з порушенням умов перебування його на спрощеній системі оподаткування, повинно здійснюватися із застосуванням правил загальної системи оподаткування.

Відповідно до п. 22.10 ст. 22 Прикінцевих положень Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" (889-15) , до набрання чинності спеціальним законом з питань оподаткування фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності, діє розділ IV Декрету Кабінету Міністрів України від 26.12.1992 № 13-92 "Про прибутковий податок з громадян" (13-92) , який застосовується з урахуванням положень пункту 9.12 статті 9 Закону.

Як зазначалося раніше, згідно з пп. 9.12.1 п. 9.12 ст. 9 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", оподаткування доходів, отриманих фізичною особою від продажу нею товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також фізичною особою, яка сплачує ринковий збір, здійснюється за правилами, встановленими спеціальним законодавством з цих питань, з урахуванням норм цього пункту.

Отже, проаналізувавши вказані норми законодавчих актів, суди першої та апеляційної інстанції дійшли вірного висновку, що у разі якщо підприємець від здійснення підприємницької діяльності, отримав інші доходи, ніж доходи, які можуть обкладатися єдиним податком згідно з правилами, встановленими спеціальним законодавством з питань спрощеної системи оподаткування, такий підприємець повинен сплатити з цих доходів, тобто із суми перевищення понад 500 тис. грн., податок з доходів фізичних осіб.

Такий висновок узгоджується з наведеними вище приписами ч. 3 ст. 11 Закону України "Про державну підтримку малого підприємництва" та ст. 4 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва" (727/98) , відповідно до яких спрощена система оподаткування, бухгалтерського обліку та звітності може застосовуватися поряд з діючою загальною системою оподаткування, бухгалтерського обліку та звітності, передбаченою законодавством.

Відповідно до пп. 4.2.8 п. 4.2 ст. 4 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", до складу загального місячного оподатковуваного доходу, який входить до складу річного оподаткованого доходу платника податків, включаються: оподатковуваний дохід (прибуток), не включений до розрахунку загальних оподатковуваних доходів попередніх податкових періодів та самостійно виявлений у звітному періоді платником податку або нарахований податковим органом згідно із законом.

Пунктом 7.1 ст. 7 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" передбачено, що ставка податку становить 15 відсотків від об'єкта оподаткування, крім випадків, визначених у пунктах 7.2 - 7.4 цієї статті.

Згідно із ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян", оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. До складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) .

Підпунктом 2.3.1 п. 2.3 ст. 2 Закону України "Про податок на додану вартість" особа підлягає обов'язковій реєстрації як платник податку у разі коли загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов'язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300 000,00 грн. (без урахування податку на додану вартість).

Відповідно до п. 9.4 ст. 9 Закону України "Про податок на додану вартість" якщо обсяг оподатковуваних операцій особи протягом звітного податкового періоду перевищує суму, визначену підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 цього Закону, не більше ніж у два рази, така особа зобов'язана надіслати податковому органу заяву про реєстрацію протягом двадцяти календарних днів, наступних за таким звітним податковим періодом.

Як вбачається з матеріалів справи, під час судового розгляду справи у суді першої інстанції представник позивача пояснив, що податковим органом при перевірці господарської діяльності позивача не були досліджені первинні документи, що підтверджують витрати, пов'язані з отриманням доходу в IV кварталі 2008 року. Представник позивача зазначав, що сума грошових коштів, яка надійшла на розрахунковий рахунок позивача у IV кварталі 2008 року складає 1 981 589,34 грн., проте, у зв'язку з понесеними витратами, які пов'язані з отриманням доходу, позивачем було сплачено кошти постачальнику у розмірі 1 905 189,34 грн. Таким чином, позивач у 2008 році одержав сукупний дохід у розмірі 76 400,00 грн., а сума податку з доходів фізичних осіб, яка підлягає сплаті до бюджету становить 11 460,00 грн. (76 400,00 грн. х 15%).

Однак, як вірно встановлено судами попередніх інстанцій, вказана сума витрат не була відображена позивачем у податковій звітності, натомість, позивачем подано звіт суб'єкта малого підприємництва-фізичної особи-платника єдиного податку за IV квартал 2008 року, в якому ФОП ОСОБА_4 зазначила лише суму виручки у розмірі 76 400,00 грн.

Таким чином, позивач повинен був перейти на загальну систему оподаткування та з огляду на приписи п. 9.4 ст. 9 Закону України "Про податок на додану вартість" у наступному періоді в якому відбулось перевищення обсягу виручки у розмірі 500 000,00 грн. зареєструватись платником податку на додану вартість. У такому разі суб'єкт господарювання має право відобразити валові витрати здійснені ним у минулих податкових період шляхом занесення їх показників до відповідних податкових декларацій.

Оскільки позивач не задекларував валових витрат, які на його думку були понесені під час здійснення підприємницької діяльності, податковим органом на підставі п. 13 Інструкції, затвердженої наказом Головної державної податкової інспекції України від 21.04.1993 р. №12 (z0064-93) "Про оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю" до складу витрат віднесено витрати за нормами, наведеними у додатку № 6 до цієї Інструкції, у відсотках до валового доходу.

Як вбачається з акту перевірки, сума валових витрат позивача у 2008 році складає 370 397,34 грн. (1 931 589,34 грн. х 25%). Сукупний чистий дохід позивача, що оподатковується з врахуванням вимог Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" (13-92) становить 1 111 192,00 грн. (1 481 589,34 грн. - 370 397,34 грн.). Відтак, сума податку з доходів фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності позивача за 2008 рік, враховуючи положення п. 7.1 ст. 7, п. 22.3 ст. 22 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", складає 166 678, 80 грн. (1 111 192,00 грн. х 15%).

Оскільки позивачем не було відображено у податковій звітності валові витрати, понесені у 2008 році у зв'язку з отримання доходу від підприємницької діяльності, суд касаційної інстанції погоджується з судами попередніх інстанцій, які визнали вірним висновок податкового органу, викладений в акті № 211/17-1/НОМЕР_1 від 28.04.2010 р., щодо перевищення позивачем суми сукупного доходу у розмірі 500 000,00 грн. за 2008 рік, встановленого для суб'єктів підприємницької діяльності, які перебувають на спрощеній системі оподаткування та донарахування податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб.

Крім того, судами попередніх інстанцій встановлено, що постановою Київського окружного адміністративного суду від 28.07.2011 р., яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 19.04.2012 р. у справі №2а-2235/11/1070 за позовом ДПІ у Києво-Святошинському районі Київської області до ФОП ОСОБА_4 про стягнення податкової заборгованості, задоволено адміністративний позов та стягнуто з ФОП ОСОБА_4 податкову заборгованість з податку з доходів фізичних осіб у сумі 166 678,80 грн.

Згідно з ч. 1 ст. 72 Кодексу адміністративного судочинства України, обставини, встановлені судовим рішенням в адміністративній, цивільній або господарській справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді інших справ, у яких беруть участь ті самі особи або особа, щодо якої встановлено ці обставини.

З огляду на викладене, та враховуючи, що судовим рішенням, яке набрало законної сили встановлено факт перевищення ФОП ОСОБА_4 граничного розміру виручки від продажу товарів та стягнуто з останньої заборгованість в сумі 166 678,80 грн., колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій щодо необґрунтованості заявлених позовних вимог та відмови у їх задоволенні.

Відповідно до п. 3 ст. 220-1 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції відхиляє касаційну скаргу і залишає рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

Отже, колегія суддів вважає, що в межах касаційної скарги порушень судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому касаційну скаргу слід відхилити, а оскаржувані судові рішення залишити без змін.

На підставі викладеного та керуючись ст.ст. 220- 231 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

Касаційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 - відхилити.

Постанову Київського окружного адміністративного суду від 11.07.2012 р. та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 27.09.2012 р. у справі № 2а-2305/12/1070 - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути переглянута з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236- 238 Кодексу адміністративного судочинства України.