Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Нечитайло О.М., Острович С.Е., Рибченко А.О., Степашко О.І.,

при секретарі Сватко А.О.

розглянув у судовому засіданні касаційну скаргу Гадяцької міжрайонної державної податкової інспекції Полтавської області (далі –Гадяцька МДПІ)

на постанову господарського суду Полтавської області від 04.07.2008

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 20.01.2009

у справі № 9/35 (22-а-360/09)

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "Астроінвест-Україна"(далі –ТОВ "Астроінвест-Україна")

до Гадяцької МДПІ

про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень .

Судове засідання проведено за участю представників:

позивача –Гайдабури Д.В.,

відповідача –Дмитрук Т.Г.

За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України

Постановою господарського суду Полтавської області від 04.07.2008, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 20.01.2009, позов задоволено; визнано недійсними податкові повідомлення-рішення Гадяцької МДПІ від 08.08.2007 № 0000142301/0, від 08.10.2007 № 0000142301/1 та від 19.12.2007 № 0000142301/2. У прийнятті названих судових актів попередні судові інстанції виходили, зокрема, з того, що:

стаття 14 Закону України "Про нафту і газ", встановлюючи обмеження щодо передачі прав за спеціальним дозволом на користування нафтогазоносними надрами до майна спільної діяльності, не забороняє використання цих прав, учасниками за договором спільної діяльності;

договори, укладені платником - Договором № 10-04 –з підрядниками, не належать до довгострокових договорів у розумінні підпункту 7.10.2 пункту 7.10 статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств";

податковий кредит у перевірений період було сформовано Договором № 10-04 на підставі належних чином оформлених первинних документів, тоді як помилкове зазначення у платіжних дорученням позивачем (який є оператором спільної діяльності за Договором № 10-04) свого коду ЄДРПОУ не може слугувати підставою для позбавлення платника права на отримання бюджетного відшкодування.

У касаційній скарзі до Вищого адміністративного суду України Гадяцька МДПІ просить скасувати ухвалені у справі судові акти та прийняти нове рішення по суті спору, посилаючись на невідповідність висновків судів дійсним обставинам справи та нормам матеріального права. Так, в обґрунтування касаційних вимог скаржник зазначає, що:

оскільки на балансі платника –Договору № 10-04 –не перебувають запаси (родовища), то з огляду на приписи пункту 9.1 статті 9 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"витрати на розвідку цих родовищ не підлягають включенню до валових витрат цього платника, що, в свою чергу, виключає можливість віднесення до податкового кредиту сум ПДВ у складі цих витрат;

з огляду на те, що право на бюджетне відшкодування виникає у платника, який фактично поніс витрати зі сплати ПДВ, включення до розрахунку бюджетного відшкодування Договору № 10-04 сум ПДВ, фактично сплачених ТОВ "Астроінвест-Україна"постачальникам, не можна визнати обґрунтованим.

До того ж, Гадяцька МДПІ зазначає про необґрунтовану відмову судів залучити до участі у справі орган Державного казначейства України.

У запереченні на касаційну скаргу ТОВ "Астроінвест-Україна"зазначає про правильність та обґрунтованість висновків попередніх інстанцій та просить залишити оскаржувані рішення без змін, а скаргу –без задоволення.

Перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального і процесуального права, заслухавши пояснення представників учасників провадження, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для часткового задоволення касаційної скарги Гадяцької МДПІ з урахуванням такого.

Судовими інстанціями у справі з’ясовано, що:

- 18.04.2001 державним геологічним підприємством "Полтавнафтогазгеологія"(Підприємство, далі –ДП "Полтавнафтогазгеологія") та ТОВ "Астроінвест-Україна"(інвестор) було укладено Договір № 10-04 про спільну виробничо-господарську діяльність без створення юридичної особи, предметом якого є здійснення геологічного вивчення, розробки та дослідно-промислової експлуатації Пірківського газоконденсатного родовища;

- Договір № 10-04 було зареєстровано платником податків та платником ПДВ у податковому органі відповідно до вимог законодавства;

- ТОВ "Астроінвест-Україна"було визначено оператором спільної діяльності, до обов’язків якого віднесено відкриття окремого розрахункового рахунку, ведення окремого балансу спільної діяльності, здійснення оперативного керівництва та організація ведення спільних справ Учасників;

- спеціальний дозвіл на користування надрами від 14.05.2002 № 1929 для здійснення діяльності, яка виступає предметом названого договору, було видано лише одному з його учасників - ДП "Полтавнафтогазгеологія";

- Гадяцькою МДПІ було проведено виїзну позапланову перевірку з питань достовірності нарахування суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість Договором № 10-04 за квітень 2007 року, оформлену актом від 30.07.2007 № 16/23-405848708;

- за наслідками цієї перевірки контролюючим органом було прийнято оспорюване податкове повідомлення-рішення, згідно з яким Договору № 10-04 було визначено суму завищення бюджетного відшкодування у розмірі 246 577 грн.;

- в основу прийняття цього акта індивідуальної дії Гадяцькою МДПІ було покладено висновок про незаконність господарської діяльності за Договором № 10-04 у зв’язку із законодавчо установленою забороною передавати майнові права за спеціальним дозволом на користування нафтогазоносними надрами до майна спільної діяльності, що виключає правомірність формування податкового кредиту за наслідками здійснення цієї діяльності; до того ж, за висновком податкового органу, укладені в ході провадження спільної діяльності контракти по будівництву свердловин та відновленню свердловини Пірківської площі є довгостроковими договорами, для яких передбачено особливий порядок оподаткування (зокрема, щодо встановлення дати виникнення права на податковий кредит за датою збільшення валових витрат замовника довгострокового контракту), тоді як витрати, понесені в процесі здійснення вказаної діяльності не підлягають віднесенню до валових витрат, а враховуються під час збільшення балансової вартості основних засобів; також підставою для зменшення Договору № 10-04 заявленої суми бюджетного відшкодування слугував факт здійснення розрахунків з постачальниками через розрахунковий рахунок № 2600701641469, відкритий ТОВ "Астроінвест-Україна", із зазначенням у реквізитах платіжних документів коду ЄДРПОУ позивача.

Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість"(у редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин) податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку ;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку .

Таким чином, обов’язковою умовою, з яким Закон пов’язує право платника на включення сплачених у складі вартості придбаних товарів (основних фондів), робіт, послуг сум ПДВ до податкового кредиту, є використання цих товарів (основних фондів), робіт, послуг у господарській діяльності такого платника.

Пунктом 7.7 статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" регулюється оподаткування спільної діяльності на території України без створення юридичної особи.

Підпунктом 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 названого Закону визначено, що спільна діяльність без створення юридичної особи провадиться на підставі договору про спільну діяльність, що передбачає об’єднання коштів або майна учасників для досягнення спільної господарської мети.

Податковий облік результатів спільної діяльності без створення юридичної особи повинен здійснюватися уповноваженим платником окремо від обліку результатів іншої господарської діяльності такого платника, як це передбачено підпунктом 7.7.2 пункту 7.7 статті 7 вказаного Закону з урахуванням норм Порядку ведення податкового обліку результатів спільної діяльності на території України без створення юридичної особи, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 30.11.2004 № 571 (z1389-04) .

При цьому всі доходи та витрати, пов’язані з веденням спільної діяльності, враховуються виключно в межах окремого обліку результатів спільної діяльності та не впливають на податковий облік окремих учасників спільної діяльності.

Таким чином, до податкового кредиту платника –Договору № 10-04 –підлягають віднесенню виключно суми ПДВ, сплачені у межах спільної діяльності як окремого платника, причому зв’язок зі спільною діяльністю відображається в окремому обліку цього платника.

Відповідно до пункту 9.1 статті 9 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"будь-які витрати на розвідку (дорозвідку), облаштування та розробку будь-яких запасів (родовищ) корисних копалин (за винятком витрат, передбачених у підпункті 5.2.16 пункту 5.2 статті 5 цього Закону), включаються до окремої групи витрат платника податку, на балансі якого перебувають такі запаси (родовища), та підлягають амортизації.

З наведеного впливає, що у разі якщо спірні запаси (родовища) не перебувають на балансі Договору № 10-04, то витрати на їх розробку не можна вважати витратами у рамках господарської діяльності цього платника. В іншому ж випадку матиме місце подвійний облік тих самих сум –в обліку балансоутримувача (який є учасником спільної діяльності) та в обліку спільної діяльності. А відтак і суми ПДВ, сплачені у складі витрат на розробку цих запасів (родовищ), підлягають включенню до податкового кредиту балансоутримувача.

Відтак для правильного вирішення цього спору судам слід було встановити, на балансі якого платника перебувають запаси (родовища), за наслідками розробки та облаштування яких було сформовано податковий кредит Договору № 10-04 в оспорюваній сумі, і на підставі цього дійти вмотивованого висновку про те, в обліку якого платника підлягають відображенню відповідні суми цього податку.

До того ж, оскільки відповідні наслідки у податковому обліку платника податків створюють лише фактично здійснювані платником податків господарські операції (тобто дії або події, які викликають зміни в структурі активів та зобов’язань, власному капіталі підприємства) судам слід було з’ясувати характер та зміст господарських операцій, з якими позивач обґрунтовував правомірність включення до податкового кредиту Договору № 10-04 оспорюваної суми ПДВ, встановити факт їх виконання та наявність у платника первинних документів на підтвердження факту вчинення цих операцій.

Відповідно до пункту 4 статті 7 Кодексу адміністративного судочинства України одним із принципів адміністративного судочинства є змагальність сторін, диспозитивність та офіційне з'ясування всіх обставин у справі. Дотримання цього принципу вимагає від суду, який розглядає адміністративну справу, встановлення фактичних обставин справи, навіть якщо на них немає посилання сторін в їх доводах чи запереченнях, з витребуванням відповідних доказів в тому числі із власної ініціативи, що обумовлюється публічним характером спору в адміністративній справі.

Судами першої та апеляційної інстанцій цей принцип дотримано не було, обставини справи встановлені неповно, що і потягло за собою прийняття судових рішень, які не відповідають вимогам статті 159 названого Кодексу щодо законності та обґрунтованості судового рішення.

Відповідно ж до частини другої статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

За таких обставин оскаржувані рішення попередніх судових інстанцій підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції. Під час цього розгляду суду слід врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати та перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду і вирішення спору по суті, встановити дійсні права і обов'язки сторін, і в залежності від встановленого правильно застосувати норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та прийняти законне і обґрунтоване рішення.

На підставі викладеного, керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

1. Касаційну скаргу Гадяцької міжрайонної державної податкової інспекції Полтавської області задовольнити частково.

2. Постанову господарського суду Полтавської області від 04.07.2008 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 20.01.2009 у справі № 9/35 (22-а-360/09) скасувати.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення і не підлягає оскарженню.