Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Карась О.В., Рибченко А.О., Степашко О.І., Усенко Є.А.,

при секретарі Сватко А.О.

розглянув у судовому засіданні касаційну скаргу спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові (далі –СДПІ)

на постанову господарського суду Харківської області від 20.04.2007

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.07.2007

у справі № АС-27/154-07 (22-а-566/07)

за позовом приватної фірми "Орнатус"(далі –ПФ "Орнатус")

до СДПІ

про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень.

Судове засідання проведено за участю представників:

позивача –Брильова А.Ю.,

відповідача –Лиманського А.О., Шилова А.К.

За результатами розгляду касаційних скарг Вищий адміністративний суд України

Постановою господарського суду Харківської області від 20.04.2007, залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.07.2007, позов задоволено; визнано нечинними податкові повідомлення-рішення від 27.01.2007 № 0000152320/1, від 27.01.2007 № 0002342310/1, від 27.01.2007 № 0002332310/1, від 13.04.2007 № 0002342310/2, від 13.04.2007 № 0000152320/2 та віл 13.04.2007 № 0002332310/2.

Названі рішення попередніх судових інстанцій мотивовано тим, що:

на момент поставки кожний податковий вексель був оформлений та авальований позивачем на суму податку на додану вартість, яка не перевищувала суми бюджетного відшкодування, підтвердженої податковим органом, а тому ПФ "Орнатус" було правомірно включено до складу податкових зобов’язань за звітний період, в якому відбулася поставка векселя, відповідну суму ПДВ;

виправлення помилок в раніше поданих деклараціях було здійснено позивачем в порядку пункту 5.1 статті 5 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами";

податковим органом не доведено невідповідності договірних цін, за якими позивач придбавав продукти харчування у суб’єкта підприємницької діяльності –фізичної особи ОСОБА_4 (далі –СПД ОСОБА_4), рівню звичайних цін.

У касаційній скарзі до Вищого адміністративного суду України СДПІ просить скасувати ухвалені у справі судові акти та прийняти нове рішення по суті спору, посилаючись на невідповідність висновків судів нормам матеріального права. Зокрема, в обґрунтування касаційних вимог скаржник зазначає:

що для погашення податкових векселів за рахунок бюджетного відшкодування ПФ "Орнатус"повинна була мати підтверджену податковим органом в установленому порядку суму бюджетного відшкодування для кожного податкового векселя;

позивачем не подавалася заява про залік суми бюджетного відшкодування в рахунок погашення податкових векселів в порядку абзацу п’ятого пункту 19 Порядку випуску, обігу та погашення векселів, які видаються на суму податку на додану вартість при імпорті товарів на митну територію України, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 01.10.1997 № 1104 (1104-97-п) ;

під час коригування помилок у деклараціях за серпень, вересень 2005 року шляхом відображення суми податкового кредиту у декларації за грудень 2005 року позивачем було порушено вимоги підпункту 4.4 пункту 4 Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 30.05.1997 № 166 (z0250-97) , що призвело до завищення податкового кредиту у декларації за грудень 2005 року на 3 533 266,26 грн.;

наявними у матеріалах справи довідками, одержаними від різних суб’єктів господарювання на продовольчому ринку в Харківській області та від державної інспекції з контролю за цінами підтверджується факт придбання позивачем продуктів харчування у суб’єкта малого підприємництва за цінами, вищими ніж звичайні.

У запереченні на касаційну скаргу ПФ "Орнатус"зазначає про правильність та обґрунтованість висновків попередніх інстанцій та просить залишити оскаржувані рішення без змін, а скаргу –без задоволення.

Перевіривши повноту встановлення судовими інстанціями фактичних обставин справи та правильність застосування ними норм матеріального і процесуального права, заслухавши пояснення присутніх у судовому засіданні представників сторін, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про наявність підстав для задоволення касаційної скарги СДПІ з урахуванням такого.

Судовими інстанціями у розгляді даної справи встановлено, що:

- СДПІ було проведено виїзну планову перевірку ПФ "Орнатус"з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2005 по 30.06.2006, оформлену актом від 19.12.2006 № 1489/23/24136224;

- в ході цієї перевірки було виявлено, зокрема:

факт включення позивачем до складу податкового кредиту суми зобов’язань з ПДВ за податковими векселями, термін сплати яких виникає до закінчення строку подачі податкової декларації за звітний період, що призвело до відповідного завищення податкового кредиту у наступному податковому періоді;

одержання позивачем продуктів харчування від СПД ОСОБА_4, який є платником єдиного податку, за цінами більшими ніж звичайні;

виправлення позивачем помилок, допущених під час заповнення декларацій за липень, серпень 2005 року, шляхом включення до податкового кредиту у декларації за грудень 2005 року 3 533 266,26 грн.;

- наведені обставини слугували підставою для прийняття оспорюваних податкових повідомлень-рішень, згідно з якими позивачеві визначено суму завищення бюджетного відшкодування у розмірі 908 104 грн., донараховано податкове зобов’язання з ПДВ у сумі 2 693 149,50 грн. (у тому числі 1 795 433 грн. за основним платежем та 897 716,50 грн. штрафних санкцій) та визначено суму податкового зобов’язання з податку на прибуток у розмірі 47211,20 грн. (у тому числі 38700 грн. за основним платежем та 8511,20 грн. штрафних санкцій).

Згідно з пунктом 11.5 статті 11 Закону України "Про податок на додану вартість"(у редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин):

з моменту набрання чинності цим Законом (168/97-ВР) платники податку при імпорті товарів на митну територію України, за умови оформлення митної декларації (за винятком тимчасової чи неповної, періодичної чи попередньої декларації), можуть за власним бажанням надавати органам митного контролю податковий вексель на суму податкового зобов'язання зі строком погашення на тридцятий календарний день з дня його поставки органу митного контролю, один примірник якого залишається в органі митного контролю, другий надсилається органом митного контролю на адресу органу державної податкової служби за місцем реєстрації платника податку, а третій залишається платнику податку (абзац перший);

платник податку може за самостійним рішенням достроково погасити вексель шляхом перерахування коштів до бюджету або шляхом заліку сум бюджетного відшкодування, підтвердженого податковим органом (абзац четвертий);

якщо термін сплати зобов'язань по податковому векселю виникає до закінчення терміну подачі декларації до податкового органу за звітний (податковий) період, у якому відбулася його поставка органу митного контролю, платник податку не включає суму зобов'язань по векселю до складу податкових зобов'язань та погашає вексель шляхом перерахування коштів до бюджету. При цьому платник податку має право на включення перерахованої суми зобов'язань по векселю до складу податкового кредиту у звітному (податковому) періоді, в якому відбулася така сплата (абзац п’ятий);

якщо платник податку на дату поставки податкового векселя органу митного контролю має підтверджену податковим органом суму бюджетного відшкодування, яка дорівнює або більша ніж сума зобов'язання по такому векселю, платник податку має право включити суму зобов'язань по податковому векселю до складу податкових зобов'язань за звітний (податковий) період, в якому відбулася його поставка органу митного контролю. При цьому податковий вексель вважається погашеним та платник податку має право на включення до складу податкового кредиту суми зобов'язань по податковому векселю у наступному звітному (податковому) періоді (абзац сьомий).

Одним з основних мотивів для задоволення цього позову судами зазначено той факт, що податкове зобов’язання за кожним з поставлених позивачем податкових векселів не перевищувало суму належного йому бюджетного відшкодування у розмірі 1 934 408,86 грн., підтверджену актом перевірки від 14.05.2004 № 227/235/24136224 та листом СДПІ від 08.05.2007 № 5814/10/46-063/1285, а тому ПФ "Орнатус"правомірно включив до податкових зобов’язань звітного періоду, в якому відбулася поставка векселя, суми ПДВ за цим векселям з подальшим віднесенням цієї ж суми до податкового кредиту у наступному податковому періоді.

Втім така правова оцінка обставин справи є невірною.

Адже обов’язковою умовою використання платником такого способу погашення зобов’язань за векселем, як залік бюджетного відшкодування, є підтвердження податковим органом суми бюджетного відшкодування.

Тому погашенню зобов’язань за податковим векселем за рахунок сум бюджетного відшкодування передує формування платником податкового кредиту та визначення від’ємного значення суми ПДВ, що підлягає відшкодуванню, за правилами підпункту 7.7.1 пункту 7.7 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість", декларування суми такого бюджетного відшкодування та надання податковим органом висновку про правомірність такого відшкодування.

Лише за таких обставин платник податку, в картці особового рахунку якого обліковується сума бюджетного відшкодування, яка до настання дати, визначеної у полі "Термін платежу за податковим векселем", йому не відшкодована або не включена до висновку на проведення бюджетного відшкодування, в будь-який день до настання терміну платежу за векселем може подати до податкового органу заяву довільної форми про намір зарахувати в рахунок оплати податкового векселя суму бюджетного відшкодування.

Таким чином, для того, щоб спірні векселі ПФ "Орнатус"були погашені за рахунок бюджетного відшкодування, у строк, протягом якого видавалися спірні податкові векселі, назване підприємство повинно було мати підтверджену податковим органом в установленому порядку суму бюджетного відшкодування для кожного податкового векселя.

Втім позивачем не подано належних доказів (висновків податкового органу), які б підтвердили суму бюджетного відшкодування по кожному податковому векселю, поставленому позивачем. Так, загальна сума спірних податкових векселів (за яким податковий орган визнав неправомірним визначення податкового зобов’язання та подальше формування податкового кредиту) є значно вищою, ніж сума відшкодування, підтверджена актом перевірки від 14.05.2004 № 227/235/24136224. До того ж, позивачем не подано будь-яких доказів відносно того, що на момент поставки цих векселів вказана сума не була йому відшкодована, не була використана для погашення інших податкових векселів.

Крім того, як вбачається з установлених судами обставин, позивачем не подавалася до податкового органу заява, тоді як згідно з абзацом п’ятим пункту 19 Порядку випуску, обігу та погашення векселів, які видаються на суму податку на додану вартість при імпорті товарів на митну територію України, затвердженому постановою Кабінету Міністрів України від 01.10.1997 № 1104 (1104-97-п) , платник податку може за самостійним рішенням достроково погасити податковий вексель шляхом перерахування коштів до бюджету або заліку суми бюджетного відшкодування, підтвердженого органом державної податкової служби, згідно з поданою ним письмовою заявою .

З аналогічних підстав не можна вважати правомірним і віднесення позивачем до складу коригування податкового кредиту у грудні 2005 року ПДВ за липень 2005 року у сумі 672 850,76 грн. та за серпень 2005 року у сумі 2 860 415,50 грн. за податковими векселями, поставленими позивачем митному органові у названі звітні періоди.

Відповідно до підпункту 7.4.2 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" витрати, понесені платником податку у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у пов'язаної особи визначаються виходячи із договірних цін, але не більших за звичайні ціни, що діяли на дату такого придбання .

Згідно з підпунктом 7.4.3 пункту 7.4 цієї ж статті Закону (334/94-ВР) положення підпунктів 7.4.1, 7.4.2 поширюються також на операції з особами, які не є платниками податку, встановленого статтею 10 цього Закону, або сплачують податок на прибуток за іншими, ніж платник податку, ставками.

Фактори, які підлягають врахуванню при визначенні звичайної ціни наведені у пункті 1.20 статті 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Так, за змістом підпункту 1.20.2 пункту 1.20 статті 1 вказаного Закону для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах.

З незрозумілих причин судами було проігноровано подані податковим органом докази, як-от –довідку державної інспекції з контролю за цінами в Харківській області, складену за даними моніторингу цін на продовольчих ринках Харківської області в січні-червні 2006 року, листи з інформацією щодо цін на відповідні продукти харчування, одержані від інших суб’єктів господарювання на вказаному ринку –які достовірно засвідчують факт придбання позивачем у СПД ОСОБА_4 продуктів харчування за цінами більшими ніж ті, що склалися у регіоні на вказані товари на дату придбання.

При цьому позивачем жодним чином не спростовано вказану інформацію, на подано будь-яких доводів, які б обґрунтовували закупку ним продовольчих товарів за завищеними цінами.

Відтак донарахування позивачеві податкового зобов’язання з податку на прибуток у розмірі 47211,20 грн. (у тому числі 38700 грн. за основним платежем та 8511,20 грн. штрафних санкцій) також слід визнати правомірним.

З урахуванням викладеного Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне скасувати ухвалені у справі судові акти та прийняти нове рішення про відмову в задоволенні позову.

Керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 223, 229, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

1. Касаційну скаргу спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові задовольнити.

2. Постанову господарського суду Харківської області від 20.04.2007 та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 19.07.2007 у справі № АС-27/154-07 (22-а-566/07) скасувати.

3. У позові відмовити.

постанова набирає законної сили з моменту її проголошення і може бути оскаржена до Верховного Суду України в порядку статей 236- 238 Кодексу адміністративного судочинства України.