АС-04/458-06 Про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень - 07.04.2010 Прийняття

Постановою Господарського суду Харківської області від 24.11.2006 р., залишеною без змін ухвалою Харківського апеляційного господарського суду від 05.02.2007р., позов задоволено повністю. Визнано нечинними податкові повідомлення-рішення.

Ізюмська ОДПІ подала касаційну скаргу, якою просить скасувати вказані судові рішення та відмовити у задоволенні позову. Посилається на порушення судами норм матеріального та процесуального права, неналежну оцінку доводів та аргументів відповідача та фактичних обставин справи.

ВАТ"Ізюмський тепловозоремонтний завод", належним чином повідомлене про дату, час та місце касаційного розгляду справи, своїх представників в судове засідання не направило.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників відповідача, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Суд касаційної інстанції не може визнати законними та обґрунтованими судові рішення судів попередніх інстанцій, оскільки суди неповно з’ясували обставини, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи, а також порушили норми матеріального права, що могло призвести до неправильного вирішення справи.

Дійшовши висновку про відсутність з боку позивача порушень п.п. 5.3.2 п. 5.3 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", яке б полягало у неправомірному віднесенні до складу валових витрат у 4 кварталі 2004 року балансової вартості ліквідованих невиробничих фондів 1 групи –гуртожитків, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що гуртожитки, які знаходяться на балансі підприємства, не є невиробничими фондами у розумінні п.п. 8.1.4 п. 8.1 ст. 8 вказаного Закону, оскільки використовувались у господарській діяльності як для надання житла робітникам, так і для надання готельних номерів.

Суд касаційної інстанції не може визнати такий висновок судів належним чином обґрунтованим, оскільки суди, встановивши факт використання гуртожитків, з якими пов’язано формування спірних валових витрат, у власній господарській діяльності, не зазначили доказів, які таку обставину підтверджують.

Суди також не надали оцінки доводам податкової інспекції про те, що надані підприємством документи, які підтверджують отримання виручки за проживання у гуртожитках, стосуються інших діючих гуртожитків, які знаходяться на балансі підприємства.

Отже, суди належним чином не з’ясували обставину, що має значення для правильного вирішення справи у цій частині, зокрема щодо використання ліквідованих гуртожитків у господарській діяльності підприємства.

Дійшовши висновку про відсутність з боку позивача порушення п.п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", яке б полягало у неправомірному включенні позивачем до складу валових витрат за 6 місяців 2005 року вартості послуг з дослідження ринку тепловозів країн СНГ на підставі угоди від 27.04.2004 р. № 3 з ТОВ "РКЦ "Арсенал-Еко", та порушення п.п. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість", яке б полягало у неправомірному віднесенні до складу податкового кредиту за цією операцією у серпні та вересні 2005 року суми податку на додану вартість за відсутності податкових накладних, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що валові витрати підтверджуються документально, зокрема договором та актом виконаних робіт, а документи, на які посилається податкова інспекція, а саме: звіт, калькуляції, посвідчення про відрядження спеціалістів за кордон, укладені угоди про наміри, запити та відповіді на них, рахунки та інше не є обов’язковими у розумінні ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Висновки судів про реальне здійснення господарських операцій, за наслідками яких було сформовано спірні валові витрати та податковий кредит, суди зробили без фактичного дослідження обставин, що стосуються такого питання, зокрема суди не дослідили підстави, порядок, зміст та обсяги виконання робіт (послуг) відповідно до умов договору та яким чином формувалася їх вартість.

Акти виконаних робіт визнані судами такими, що підтверджують спірні валові витрати, без з’ясування судами змісту та обсягу виконаних робіт (послуг), отже не є такими, що беззаперечно підтверджують такі витрати, оскільки валові витрати можуть бути підтверджені лише тими документами, які свідчать про реальність виконання договору, про зміст, обсяг виконаних робіт (послуг) та їх вартість.

Частина 2 ст. 9 вказаного закону висуває до первинних документів такий обов’язковий реквізит як зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції.

Отже, при розгляді справи суди належним чином не дослідити спірне питання реального виконання робіт (послуг), чи придбавалися такі роботи (послуги) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що є умовою для віднесення витрат з придбання до складу валових, зокрема, шляхом дослідження умов договору не встановили підстави та порядок виконання робіт (послуг), зміст, обсяг таких робіт (послуг) та порядок формування їх вартості, шляхом дослідження первинних документів не дослідити реальність виконання договору.

Суди не надали належної оцінки обставинам, на які посилалася податкова інспекція в обґрунтування своєї позиції, а саме: щодо фактичного невиконання послуг ТОВ "РКЦ "Арсенал-Еко"та ТОВ "Феоніт", про що, на думку податкової інспекції, свідчить відсутність на момент перевірки звіту, наявність якого передбачена актом від 28.12.2004 р., а також відповіді податкових органів на відповідні запити про те, що операція по дослідженню ринку тепловозів не знайшла відображення у податковому обліку та звітності ТОВ "РКЦ "Арсенал-Еко"та ТОВ "Феоніт".

Визнаючи неправомірною позицію податкової інспекції про порушення позивачем вимог ст. 63 Закону України "Про Державний бюджет на 2005 рік"та п. 1, п. 2 Порядку і нормативів відрахування господарськими організаціями до загального фонду державного бюджету України частини прибутку (доходу) за результатами фінансово-господарської діяльності у 2004 році та щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2005 році, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 15.01.2005 р. № 50 (50-2005-п) , суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що станом на 01.01.2005 р. підприємство мало балансовий збиток за результатами діяльності 2001-2003 років, а також з того, що зазначений платіж не є загальнодержавним податком.

Суд касаційної інстанції не може визнати обґрунтованою позицію судів щодо відсутності у ВАТ "Ізюмський тепловозоремонтний завод"обов’язку виконувати вимоги ст. 63 Закону України "Про державний бюджет України на 2005 рік"від 23.12.2004 р. № 2285-IV та Постанови Кабінету Міністрів України від 15.01.2005 р. № 50 (50-2005-п) щодо сплати до загального фонду Державного бюджету України частини прибутку (доходу).

Статтею 63 Закону України "Про державний бюджет України на 2005 рік", серед іншого, установлено, що господарські організації: державні, казенні підприємства та їх об'єднання і дочірні підприємства, а також акціонерні, холдингові компанії та інші суб'єкти господарювання, у статутному фонді яких державі належать частки (акції, паї), та їх дочірні підприємства сплачують до загального фонду Державного бюджету України частину прибутку (доходу). Норматив і порядок відрахування частини прибутку (доходу), визначеної цією статтею, встановлюються Кабінетом Міністрів України з інформуванням Комітету Верховної Ради України з питань бюджету.

Вказана норма Закону (2285-15) визначає види господарських організацій, на яких поширюються її вимоги щодо сплати до загального фонду Державного бюджету України частину прибутку (доходу), зокрема вимоги щодо сплати частини прибутку поширюються і на акціонерну компанію у статутному фонді якої державі належать частка (акції, паї).

Суди попередніх інстанцій, встановивши, що ВАТ "Ізюмський тепловозоремонтний завод"відповідно до рішення Міністерства транспорту України від 28.04.2001 р. № 274 засновано шляхом перетворення державного підприємства у відкрите акціонерне товариство відповідно до Указу Президента України "Про корпоратизацію підприємств" (210/93) , не з’ясували обставину, яка має суттєве значення для правильного вирішення спору у цій частині, чи належить державі у статутному фонді даного відкритого акціонерного товариства частка (акції).

Висновок судів попередніх інстанцій про відсутність у підприємства обов’язку виконувати вимоги ст. 63 Закону України "Про державний бюджет України на 2005 рік"щодо сплати до загального фонду Державного бюджету України частини прибутку (доходу) за результатами фінансово-господарської діяльності 2004 року через наявність балансових збитків станом на початок 2005 року, що обумовлено збитковою діяльністю протягом 2001-2003 років є таким, що не узгоджується з приписами цієї норми.

Зі змісту абзаців третього та четвертого вказаної норми Закону (2285-15) випливає, що для акціонерних компаній та інших суб'єктів господарювання, у статутному фонді яких державі належать частки (акції, паї), частина прибутку (доходу) сплачується до Державного бюджету України саме за результатами фінансово-господарської діяльності 2004 року з частини прибутку (доходу) відповідно до розміру державної частки (акцій, паїв) у їх статутних фондах. Виключенням з цього правила є лише сплата частини прибутку (доходу) з результатів фінансово-господарської діяльності у 2004 році відповідно до статті 72 Закону України "Про Державний бюджет України на 2004 рік".

При цьому, суд касаційної інстанції звертає увагу на те, що згідно із п. 3 ч. 1 ст. 14 Закону України "Про систему оподаткування"від 25.06.1991 р. № 1251-XII прирівняними до податку на прибуток є дивіденди, що сплачуються до бюджету лише державними некорпоратизованими, казенними або комунальними підприємствами, до яких не належать відкриті акціонерні товариства, створені в результаті корпоратизації державних підприємств, що виключає їх обов’язок зі сплати до загального фонду Державного бюджету України частини прибутку (доходу) –дивідендів, саме як виду податку на прибуток. У такому разі виплати вказаними акціонерними товариствами до бюджету держави мають бути здійснені на виконання вимог "Закону України про Державний бюджет України на 2005 рік (2285-15) ", а не в наслідок рішень емітента корпоративних прав, про які йдеться у п. 7.8 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", і виплати на виконання вимог цього ж Закону не можуть ототожнюватися з дивідендами, поняття яких визначається п.1.9 ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Податковий орган не має право визначати такий внесок, як частина прибутку (доходу), що мала сплачуватися до загального фонду Державного бюджету акціонерною компанією, у статутному фонді якої державі належать частки (акції, паї), у якості податкового зобов’язання у порядку, визначеному Законом України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами"від 21.12.2000 р. № 2181-ІІІ (2181-14) , та застосовувати штрафні санкції на підставі п.п. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 цього ж Закону, оскільки у складі переліку загальнодержавних податків та зборів, встановленого ст. 14 Закону України "Про систему оподаткування" від 25.06.1991 р. № 1251-XII, викладеного Законом України від 18.02.1997 р. №77/97-ВР (77/97-ВР) в новій редакції (із змінами та доповненнями, у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин), відсутній такий платіж, як частина прибутку (дивіденди), що сплачується до бюджету таким суб’єктом господарювання, як акціонерне товариство у статутному фонді якого є державна частка.

Отже, у разі доведеності факту порушення підприємством вимог ст. 63 Закону України "Про Державний бюджет на 2005 рік"та вимог Порядку і нормативів відрахування господарськими організаціями до загального фонду державного бюджету України частини прибутку (доходу) за результатами фінансово-господарської діяльності у 2004 році та щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2005 році, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 15.01.2005 р. № 50 (50-2005-п) , податкове повідомлення-рішення може бути визнано недійсним лише у частині визначення такого платежу як податкового зобов’язання, а також у частині застосування штрафних санкцій у порядку, визначеному Законом України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) .

Суд касаційної інстанції також не може погодитися з позицією судів попередніх інстанцій щодо відсутності у податкового органу правових підстав визначати штрафні санкції на підставі п.п. 17.1.7 п. 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами"за несплату платником податків протягом встановлених законом граничних строків сплати земельного податку, податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів, збору за спеціальне використання водних ресурсів, збору за забруднення навколишнього природного середовища та комунального податку.

Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 9 Закону України "Про систему оподаткування"від 25.06.1991 р. № 1251-ХІІ платник податків зобов’язаний сплачувати належні суми податків і зборів (обов’язкових платежів) у встановлені законом терміни.

Строки сплати вказаних видів податків визначені, відповідно, Законом України "Про плату за землю" (2535-12) (з урахуванням відповідних норм Законів Про державний бюджет України), Законом України "Про податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів" (1963-12) , Порядком справляння збору за спеціальне використання водних ресурсів та збору за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту, затвердженим Постановою Кабінету Міністрів України від 16.08.1999 р. № 1494 (1494-99-п) , Порядком встановлення нормативів збору за забруднення навколишнього природного середовища і стягнення цього збору, затвердженим Постановою Кабінету Міністрів України від 01.03.1999 р. № 303 (303-99-п) , та Декретом Кабінету Міністрів України "Про місцеві податки і збори"від 20.05.1993 р. № 56-93 (56-93) щодо комунального податку.

Законом України з питань оподаткування, який встановлює порядок погашення зобов’язань юридичних та фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів, включаючи нарахування та сплату пені, штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків контролюючими органами, є Закон України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 21.12.2000 р. № 2181-ІІІ (2181-14) .

З набранням чинності цим Законом (2181-14) уніфіковано порядок та строки подання податкових декларацій (розрахунків), строки сплати сум податкових зобов’язань, розмір відповідальності за порушення податкового законодавства, в тому числі за порушення граничних строків сплати узгоджених сум податкових зобов’язань, встановлених пунктом 5.3 ст. 5 цього Закону, яка передбачена підпунктом 17.1.7 пункту 17.1 ст. 17 цього ж Закону. Тобто, застосування пункту 5.3 ст. 5 Закону №2181-ІІІ та положень вказаного законодавства, якими встановлені інші строки сплати вказаних податків, повинно здійснюватися за правилом співвідношення спеціального та загального законів відповідно.

Відповідно до пункту 19.6 ст. 19 Закону № 2181-ІІІ закони та інші нормативно-правові акти діють у частині, що не суперечить нормам цього Закону (2181-14) .

Крім того, за правилом дії законів в часі положення закону застосовуються за принципом пріоритету тієї норми, яка прийнята пізніше. А відтак, прийнятий пізніше Закон № 2181-ІІІ (2181-14) за вказані вище Закони скасовує суперечні йому положення останніх.

Підпунктом 5.3.1 пункту 5.3 ст. 5 Закону № 2181-ІІІ визначено, що узгоджена сума податкового зобов’язання повинна бути сплачена платником податків протягом десяти календарних днів, наступних за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 ст. 4 цього Закону для подання податкової декларації.

Відповідно до абзаців першого - четвертого підпункту 4.1.4 пункту 4.1 ст. 4 Закону № 2181-ІІІ податкові декларації подаються за базовий податковий (звітний) період, що дорівнює: а) календарному місяцю (у тому числі при сплаті місячних авансових внесків), - протягом 20 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця; б) календарному кварталу або календарному півріччю (у тому числі при сплаті квартальних або піврічних авансових внесків), - протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу (півріччя); в) календарному року, крім випадків, передбачених підпунктом "г"підпункту 4.1.4 цього пункту, - протягом 60 календарних днів за останнім календарним днем звітного (податкового) року.

Строк сплати податкового зобов‘язання із вказаних податків обчислюється за правилом, встановленим підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 ст. 4 та підпунктом 5.3.1 пункту 5.3 ст. 5 Закону № 2181-ІІІ для відповідного базового податкового періоду.

З огляду на викладене, суди мають перевірити правильність обчислення податковим органом граничного строку сплати податкового зобов’язання із земельного податку, податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів, збору за спеціальне використання водних ресурсів, збору за забруднення навколишнього природного середовища та комунального податку, зокрема правильність визначення тривалості затримки сплати узгоджених сум податкового зобов’язання.

Ухвалення судових рішень без повного та всебічного з’ясування обставин, які мають значення для вирішення справи та які належало встановити при ухваленні судового рішення, та з порушенням норм матеріального права при вирішенні спору щодо деяких епізодів могло призвести до неправильного вирішення справи. Такі порушення не можуть бути усунені судом касаційної інстанції, який згідно із ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства України перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, у зв’язку із чим судові рішення підлягають скасуванню, а справа направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

При цьому, суд касаційної інстанції звертає увагу суду на визначений позивачем у позовній заяві спосіб захисту: "визнати нечинними податкові повідомлення-рішення". Такий спосіб захисту (вимога про визнання акта нечинним), може стосуватися лише нормативно-правового акту, який стає нечинним, якщо інше не встановлено законом або не зазначено судом, з дати набрання відповідним рішенням законної сили. Індивідуального ж акту може стосуватися вимога про визнання протиправним (недійсним, скасування). У такому разі протиправність (недійсність, скасування) індивідуального акту виникає, у разі набрання рішенням суду законної сили, з моменту його прийняття.

При новому розгляді суди мають встановити дійсні обставини справи, всебічно і повно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, і, в залежності від встановлених обставин, вирішити спір у відповідності із нормами законодавства, що підлягають застосуванню до даних правовідносин.

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -

Касаційну скаргу Ізюмської об’єднаної державної податкової інспекції задовольнити частково.

Постанову Господарського суду Харківської області від 24.11.2006 р. та ухвалу Харківського апеляційного господарського суду від 05.02.2007 р. скасувати, а справу направити на новий розгляд до Харківського окружного адміністративного суду.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути оскаржена до Верховного Суду України протягом одного місяця з дня відкриття обставин, які можуть бути підставою для провадження за винятковими обставинами.