23/550-АП Про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - 01.04.2010 Прийняття

Постановою Господарського суду Запорізької області від 14.03.2007, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28.08.2007, позов задоволено: визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення Вільнянської МДПІ про зобов’язання сільськогосподарського виробничого кооперативу "Калініна"сплатити штрафи, накладені на підставі підпункту 17.1.7 пункту 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (далі за текстом – Закон № 2181-ІІІ (2181-14) ) за порушення граничного строку сплати узгоджених сум податкових зобов’язань з фіксованого сільськогосподарського податку: № 0000152302/0 від 03.03.2005, № 0000152302/3 від 19.10.2005 на суму штрафу 1999,75 грн. ( 10% від 19997,50 грн. за затримку на 28 календарних днів ), № 0000142302/3 від 19.10.2005 на суму штрафу 10362,72 грн. ( 50% від 20725,44 грн. за затримку на 502 календарних дні ), № 0000132302/3 від 03.03.2005 на суму штрафу 466,59 грн. (оспорювана позивачем сума штрафу з накладеного штрафу 1130,62 грн. (10% від 11336,20 грн. за затримку на 30 календарних днів)), № 0000122302/3 від 19.10.2005 на суму штрафу 2759,00 грн. (оспорювана позивачем сума штрафу з накладеного штрафу 4807,94 грн. (20% від 24039,70 грн. за затримку на 87 календарних днів), № 0000112302/3 від 19.10.2005 в сумі 485,33 грн. (оспорювана позивачем сума штрафу з накладеного штрафу 9690,67 грн. (50% від 19381,34 грн. за затримку на 302 календарних дні)).

В касаційній скарзі Вільнянська МДПІ просить скасувати ухвалені у справі судові рішення та постановити нове рішення про відмову в задоволенні позову. Посилаючись на порушення судами першої й апеляційної інстанцій підпункту 5.3.1 пункту 5.3 ст. 5, підпункту 17.1.7 пункту 17.1 ст. 17 Закону № 2181-ІІІ.

Перевіривши правильність застосування судами першої й апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Відповідно до підпункту 5.3.1 пункту 5.3 ст. 5 закону № 2181-ІІІ платник податків зобов’язаний сплатити суму податкового зобов’язання, зазначену в поданій ним податковій декларації, протягом десяти календарних днів, наступних за останнім днем відповідного граничного строку, встановленого підпунктом 4.1.1 пункту 4.1 ст. 4 цього Закону для подання податкової декларації.

Підпунктом 17.1.7 пункту 17.1 ст. 17 цього Закону встановлено, що у разі коли платник податків не сплачує узгоджену суму податкового зобов’язання протягом граничних строків, визначених цим Законом, такий платник податків зобов’язаний сплатити штраф у розмірах, визначених цим підпунктом диференційовано в залежності від кількості днів затримки сплати узгодженої суми податкового зобов’язання.

Відповідно до пункту 1.2 ст.1 вказаного Закону податкове зобов’язання –зобов’язання сплатити до бюджетів або державних цільових фондів відповідну суму коштів у порядку та у строки, визначені цим Законом або іншими законами України.

Згідно з пунктом 1.3 цієї статті податковий борг / недоїмка / - податкове зобов’язання / з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності /, самостійно узгоджене платником податків або узгоджене в адміністративному чи судовому порядку, але не сплачене у встановлений строк, а також пеня, нарахована на суму такого податкового зобов’язання.

За визначенням пункту 1.5 цієї статті штрафна санкція / штраф / - плата у фіксованій сумі або у вигляді відсотків від суми податкового зобов’язання / без нарахування пені та штрафних санкцій /, яка справляється з платника податків у зв’язку з порушенням правил оподаткування, визначених відповідними законами.

Виходячи із системного аналізу наведених норм, можна дійти висновку, що сума штрафних санкцій за змістом Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами' (2181-14) є складовою податкового зобов’язання. А відтак на штрафні санкції поширюється строк давності, встановлений підпунктом 15.1.1 пункту 15.1 ст.15 вказаного Закону.

Вказаним підпунктом передбачено, що за винятком випадків, визначених підпунктом 15.1.2, податковий орган має право самостійно визначити суму податкових зобов’язань платника податків у випадках, визначених цим Законом, не пізніше закінчення 1095 дня, наступного за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, а у разі коли така податкова декларація була подана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку податковий орган не визначає суму податкових зобов’язань, платник податків вважається вільним від такого податкового зобов’язання, а спір стосовно такої декларації не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Чине законодавство не містить норми, якою б було визначено початок перебігу строку на визначення платнику податків контролюючим органом суми податкового зобов’язання за платежем із штрафних санкцій, в тому числі застосованих на підставі підпункту 17.1.7 пункту 17.1 ст. 17 Закону від 21.12.2000 р. № 2181-ІІІ.

Оскільки за змістом підпункту 15.1.1 пункту 15.1 ст. 15 Закону від 21.12.2000 р. № 2181-ІІІ початок перебігу строку давності пов'язаний фактично з днем порушення платником податків податкового законодавства внаслідок декларування заниженої суми податкового зобов’язання, а несплата суми податкового зобов’язання є триваючим порушенням (з початком з наступного дня після збігу встановленого законом граничного терміну сплати та із закінченням у день фактичної сплати) з врахуванням положень частини 7 ст. 9 КАС України щодо застосування аналогії закону перебіг строку давності для визначення платнику податків податкового зобов’язання за платежем із штрафних санкцій, застосованих на підставі підпункту 17.1.7 пункту 17.1 ст.17 цього Закону починається з дня, наступного за днем фактичної сплати узгодженої суми податкового зобов’язання.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що згідно податкових повідомлень-рішень № 0000152302/0 від 03.03.2005, № 0000152302/3 від 19.10.2005, якими позивача зобов’язано сплатити штраф у сумі 1999,75 грн. за затримку на 28 календарних днів сплати узгоджених сум податкових зобов’язань за розрахунками фіксованого сільськогосподарського податку № 436 від 25.01.2001, № 3741 від 26.12.2001 та № 25 від 04.03.2002, штрафні санкції в загальній сумі 833,15 грн. накладені за межами строку давності, встановленого підпунктом 15.1.1 пункту 15.1 ст. 15 Закону № 2181-ІІІ, в тому числі 473,45 грн. –за розрахунком № 436 від 25.01.2001 (2367,25 грн. сплачено 30.01.2002) та 359,70 грн. –за розрахунком № 3741 від 26.12.2001 (3591,00 грн. сплачено 30.01.2002; 6,00 грн. сплачено 19.02.2002). А відтак висновок суду про неправомірність вказаних податкових повідомлень-рішень в частині зобов’язання позивача сплатити штраф у сумі 833,15 грн. відповідає встановленим у справі обставинам і нормам матеріального права.

Правильним є і висновок судів попередніх інстанцій щодо неправомірності податкових повідомлень-рішень 0000142302/3 від 19.10.2005 на суму штрафу 10362,72 грн. та № 0000122302/3 від 19.10.2005 на суму штрафу 2759,00 грн.

Так, в судовому процесі встановлено, що підставою для накладення на позивача штрафу в сумі 10362,72 грн. згідно податкового повідомлення-рішення № 0000142302/3 від 19.10.2005 слугував висновок контролюючого органу, викладений в акті перевірки від 28.02.2005 № 10/23/059-03728439, про затримку більше ніж на 90 календарних днів граничного строку сплати узгоджених сум податкових зобов’язань за розрахунками фіксованого сільськогосподарського податку № 367 від 31.01.2000 та № 3658 від 23.11.2000 в загальній сумі 20725,44 грн. При фактичній сплаті податку в цій сумі в період з 19.02.2002 по 16.08.2002 сплачені грошові кошти спрямовувались контролюючим органом на погашення заборгованості, яка значилася в особовому рахунку позивача по сплаті податків за 2000 рік. Оскільки застосування штрафних (фінансових) санкцій, встановлених підпунктом 17.1.7 пункту 17.1 ст. 17 Закону № 2181-ІІІ, знаходиться в прямій залежності від дати сплати платником податків узгодженої суми конкретного податкового зобов’язання, накладені на позивача штрафи згідно оспорюваних податкових повідомлень-рішень за порушення встановлених законом граничних строків сплати суми податкового зобов’язання за 2000 рік, виходячи з дати сплати сум податкового зобов’язання за інші періоди (тобто іншого податкового зобов’язання), не відповідає правовій нормі зазначеного підпункту.

До того ж, суд встановив, що станом на 01.01.2001 за позивачем не рахувався податковий борг з фіксованого сільськогосподарського податку за 2000 рік.

Стосовно податкового повідомлення-рішення № 0000122302/3 від 19.10.2005 судом встановлено, що воно направлене позивачу за результатами розгляду його скарги ДПА України, рішенням якої від 16.10.2005 № 9623/6/25-0415 було залишено без змін податкове повідомлення-рішення № 0000122302/0 від 03.03.2005 про зобов’язання сплатити штраф у сумі 2048,32 грн. (а.а.с. 65, 67 т.1). З огляду на це податкове повідомлення-рішення № 0000122302/3 від 19.10.2005 про зобов’язання сплатити штраф у сумі 4807,94 грн. обгрунтовано визнано неправомірним на суму штрафу 2759,00 грн. (4807,94 грн.-2048,32 грн.).

Згідно з частинами першою та другою ст. 5 Закону України "Про фіксований сільськогосподарський податок"в редакції Закону від 17.12.1998 № 320-ХІУ (320-14) платники податку визначають суму фіксованого сільськогосподарського податку на поточний рік у порядку і розмірах, передбачених цим Законом, і подають розрахунок органу державної податкової служби за місцем знаходження платника податку до 1 лютого поточного року.

Сплата податку проводиться щомісячно до 20 числа наступного місяця у розмірі третини суми податку, визначеної на кожний квартал від річної суми податку, у таких розмірах:

у I кварталі - 10 відсотків; у II кварталі - 10 відсотків; у III кварталі - 50 відсотків; у IV кварталі - 30 відсотків. Законом України від 19.06.2003 № 974-ІУ (974-15) , який набрав чинності з 1 січня 2004 року, в абзац перший частини другої цієї статті були внесені зміни, згідно яких сплата податку проводиться щомісячно протягом 30 календарних днів, наступних за останнім календарним днем базового звітного (податкового) місяця, у розмірі третини суми податку, визначеної на кожний квартал від річної суми податку.

З набранням чинності Законом № 2181-ІІІ (2181-14) уніфіковано, зокрема порядок та строки подання податкових декларацій /розрахунків/, строки сплати сум податкових зобов’язань, підстави та розмір відповідальності за порушення податкового законодавства. З огляду на це фіксований сільськогосподарський податок починаючи з 18 квітня 2001року сплачується у строк, встановлений підпунктом 5.3.1 пункту 5.3 статті 5 Закону № 2181-ІІІ, а саме: протягом десяти календарних днів, наступних за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого підпунктом 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 цього Закону для подання податкової декларації.

Відповідно до абзаців 1-5 підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 зазначеного Закону податкові декларації подаються за базовий податковий (звітний) період, що дорівнює: а) календарному місяцю (у тому числі при сплаті місячних авансових внесків), - протягом 20 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця; б) календарному кварталу або календарному півріччю (у тому числі при сплаті квартальних або піврічних авансових внесків), - протягом 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу (півріччя); в) календарному року, крім випадків, передбачених підпунктом "г" підпункту 4.1.4 цього пункту, - протягом 60 календарних днів за останнім календарним днем звітного (податкового) року; г) календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб (прибуткового податку з громадян), - до 1 квітня року, наступного за звітним.

При цьому для цілей підпункту 4.1.4 цього пункту під терміном "базовий податковий період" слід розуміти податковий період, визначений відповідним законом з питань оподаткування /абзац 6 підпункту 4.1.4 до набрання чинності 26 березня 2003 року Законом України "Про внесення змін до Закону України "Про порядок погашення зобов‘язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 20.02.2003 р. (550-15) N 550-IV/.

З набранням чинності Законом України від 20.02.2003 р. N 550-IV (550-15) 26 березня 2003 року під терміном "базовий податковий період" слід розуміти перший податковий період звітного року, визначений відповідним законом з питань оподаткування, зокрема календарний квартал для цілей оподаткування прибутку підприємств /абзац 6 підпункту 4.1.4 /.

Встановлення частиною першою статті 5 Закону України "Про фіксований сільськогосподарський податок"обов‘язку з подання платником податку розрахунку суми податку на поточний рік до 1 лютого поточного року у строк не означає, що базовим податковим періодом для оподаткування цим податком є рік, як з цього виходили суди попередніх інстанцій, задовольняючи позов в частині позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень № 0000152302/0 від 03.03.2005, № 0000152302/3 від 19.10.2005 на суму штрафу 1166,60 грн. (1999,75 грн.-833,15 грн.), № 0000132302/3 від 03.03.2005 на суму штрафу 466,59 грн. та № 0000112302/3 від 19.10.2005 в сумі 485,33 грн. За змістом підпункту 4.1.4 пункту 4.1 ст. 4 Закону № 2181-ІІІ звітний податковий період передує факту подачі декларації, тоді як розрахунок фіксованого сільськогосподарського податку подається за поточний рік і в строк, який не співпадає із встановленим підпунктом "в"строку для подання декларації за базовий податковий (звітний) період, що дорівнює календарному року.

На підтвердження того, що встановлений відповідним законом податковий період, виходячи з якого обчислюється граничний строк подання податкової декларації (розрахунку), не може вважатися базовим податковим періодом, якщо це прямо не передбачено таким законом, як і того, що сплата податку у строк, встановлений підпунктом 5.3.1 пункту 5.3 статті 5 Закону № 2181-ІІІ, не ставиться в залежність від факту подання податкової декларації (розрахунку) за звітний (податковий) період, свідчать як відсутність в Законі "Про фіксований сільськогосподарський податок" (320-14) норми, яка б зобов’язувала платника подавати декларацію (розрахунок) за звітний (податковий) період, так і наступні за періодом виникнення спірного правовідношення зміни до підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Закону № 2181-ІІІ в редакції від 25.03.2005р., а саме: доповнення цього підпункту абзацом 7, яким встановлено, що платник податку звільняється від обов'язку подавати податкову декларацію за звітний (податковий) період протягом поточного року у разі, якщо його податкові зобов'язання були відображені у річній податковій декларації на поточний рік відповідно до закону з питань окремого податку, збору (обов'язкового платежу).

З врахуванням викладеного у судів попередніх інстанцій не було законних підстав для висновку, що позивач повинен був сплачувати фіксований сільськогосподарський податок у строк, встановлений для податку із звітним періодом в календарний рік.

А відтак відсутні підстави для задоволення позову в частині позовних вимог про скасування податкових повідомлень-рішень № 0000152302/0 від 03.03.2005, № 0000152302/3 від 19.10.2005 на суму штрафу 1166,60 грн., № 0000132302/3 від 03.03.2005 на суму штрафу 466,59 грн. та № 0000112302/3 від 19.10.2005 в сумі 485,33 грн.

Керуючись ст.ст. 220, 225, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

Касаційну скаргу Вільнянської міжрайонної державної податкової інспекції Запорізької області задовольнити частково, змінити постанову Господарського суду Запорізької області від 14.03.2007 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 28.08.2007.

Позов задовольнити частково.

Скасувати податкові повідомлення-рішення Вільнянської міжрайонної державної податкової інспекції Запорізької області № 0000152302/0 від 03.03.2005 та № 0000152302/3 від 19.10.2005 на суму штрафу 833,15 грн., № 0000142302/3 від 19.10.2005 на суму штрафу 10362,72 грн., № 0000122302/3 від 19.10.2005 на суму штрафу 2759,00 грн.

В позові про скасування податкових повідомлень-рішень Вільнянської міжрайонної державної податкової інспекції Запорізької області № 0000152302/0 від 03.03.2005 та № 0000152302/3 від 19.10.2005 на суму штрафу 1166,60 грн., № 0000132302/3 від 03.03.2005 на суму штрафу 466,59 грн. та № 0000112302/3 від 19.10.2005 на суму штрафу 485,33 грн. відмовити.