Колегія суддів Вищого адміністративного суду України в складі:

Головуючого – Шипуліної Т.М.,

суддів: Бившевої Л.І., Костенка М.І., Маринчак Н.Є., Усенко Є.А.,

при секретарі: Рустам’яні Е.А.,

за участю представників:

від позивача – Омельченко В.Г.,

розглянула у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу ДПІ у Ленінському районі м. Запоріжжя на рішення Господарського суду Запорізької області від 27.08.2004 року та постанови Запорізького апеляційного господарського суду від 16.03.2005 року по справі № 24/208 за позовом ТОВ "Аудиторська фірма "Капітал" до ДПІ у Ленінському районі м. Запоріжжя та УДК у Запорізькій області про стягнення суми.

Заслухавши доповідь судді Шипуліної Т.М., пояснення осіб, які з’явились в судове засідання, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія:

Рішенням Господарського суду Запорізької області від 27.08.2004 року, залишеним без змін постановою Запорізького апеляційного господарського суду від 16.03.2005 року, позовні вимоги ТОВ "Аудиторська фірма "Капітал" до ДПІ у Ленінському районі м. Запоріжжя та УДК у Запорізькій області про стягнення зайво сплаченої суми – задоволено.

Не погоджуючись із зазначеними судовими рішеннями, ДПІ у Ленінському районі м. Запоріжжя 19.05.2005 року звернулась з касаційною скаргою до Вищого господарського суду України, який своєю ухвалою від 04.11.2005 року Вищий господарський суд України на підставі розділу VII Прикінцевих та перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) направив касаційну скаргу до Вищого адміністративного суду України.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 13.08.2007 року касаційна скарга прийнята до провадження суду, по ній відкрито касаційне провадження.

В касаційній скарзі ДПІ у Ленінському районі м. Запоріжжя просить скасувати судові рішення та постановити нове – про відмову в позові посилаючись на порушення судами норм матеріального права, а саме, п.п.7.8.2 п.7.8 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", п.6 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва". Так, відповідач вважає, що судами не було враховано, що чинним законодавством передбачається обов’язок по нарахуванню та утриманню податку на дивіденди не залежно від того, чи є емітент платником податку на прибуток.

Касаційна скарга підлягає задоволенню, а судові рішення – скасуванню з постановленням нового – про відмову в задоволені позову з огляду на наступне.

Задовольняючи вимоги ТОВ "Аудиторська фірма "Капітал" про стягнення з державного бюджету помилково сплаченої суми в розмірі 48000 грн. в якості внеску платника єдиного податку у випадках виплати дивідендів, суд першої інстанції, з висновком якого погодилась колегія апеляційного суду, обґрунтовував свій висновок безпідставністю перерахування позивачем зазначеного внеску, оскільки ТОВ "Аудиторська фірма "Капітал" у 2003 році був платником єдиного податку і в силу ст. 11 Закону України "Про державну підтримку малого підприємництва", ст.6 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва" та підпункту 4.4.1 пункту 4.4 ст. 4 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" не є платником податку на прибуток, в тому числі авансового внеску з цього податку при виплаті дивідендів.

Суди виходили з того, що при визначенні дати набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) від 24.12.2002 р. № 349-ІУ, яким підпункт 7.8.2 пункту 7.8 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" доповнено абзацом п’ятим, слід керуватися ст. 1 Закону України "Про систему оподаткування" та пунктом 3 ст. 27 Бюджетного кодексу України, що, на думку суду, виключає наявність правових підстав для нарахування та сплати позивачем до бюджету, до якого зараховується єдиний податок, при виплаті дивідендів внеску за правилами, встановленими для сплати авансового внеску з податку на прибуток, впродовж 2003 року.

З такими висновками судів попередніх інстанцій в повній мірі погодитись не можна з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач платіжним дорученням № 253 від 25.12.2003 року перерахував до місцевого бюджету 48000 грн., вказавши при цьому призначення платежу: перерахування внесків платника єдиного податку у випадку виплати дивідендів.

25.05.2004 р. позивач звернувся до податкової служби із письмовою заявою за № 250504/03 про повернення зайво сплачених коштів внесених до місцевого бюджету Ленінського району посилаючись на те, що кошти в сумі 48000 грн. були перераховані ним помилково.

Податковий орган своїм листом від 28.05.2004р. за № 6002/1019-1 повідомив про відсутність підстав для повернення перерахованої суми.

Згідно абзаців першого, третього та п’ятого підпункту 7.8.2 пункту 7.8 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", крім випадків, передбачених підпунктом 7.8.5 цього пункту, емітент корпоративних прав, який приймає рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам), нараховує та вносить до бюджету авансовий внесок з податку на прибуток у розмірі ставки, встановленої пунктом 10.1 статті 10 цього Закону, нарахованої на суму дивідендів, призначених для виплати, без зменшення суми такої виплати на суму такого податку.

Зазначений авансовий внесок вноситься до бюджету до/або одночасно із виплатою дивідендів. Обов’язок із нарахування та сплати авансового внеску з цього податку за визначеною пунктом 10.1 статті 10 цього Закону ставкою покладається на будь-якого емітента корпоративних прав, що є резидентом, незалежно від того, чи такий емітент або отримувач дивідендів є платником податку на прибуток або має пільги зі сплати податку на прибуток, надані цим Законом або іншими законодавчими актами, чи у вигляді застосування ставки податку іншої, ніж встановлена пунктом 10.1 статті 10 цього Закону (крім платників цього податку, які підпадають під дію пункту 7.2 статті 7 чи підпункту 10.2.3 пункту 10.2 статті 10 цього Закону).

Якщо згідно із законодавством цей податок є складовою частиною єдиного податку (спеціального торгового патенту), то особа – платник такого єдиного податку (спеціального торгового патенту) зобов’язана при виплаті дивідендів нараховувати та сплачувати до бюджету, до якого зараховується такий єдиний податок (вартість спеціального торгового патенту) внесок за правилами, встановленими цим підпунктом для сплати авансового внеску з податку на прибуток, без права застосування норм підпункту 7.8.3 цього пункту.

Встановлений абзацом п’ятим обов’язок платника єдиного податку (спеціального торгового патенту) при виплаті дивідендів нараховувати та сплачувати до бюджету відповідний внесок нічим не обумовлений, крім як власне виплатою дивідендів.

При цьому законодавець відрізняє внесок, що підлягає нарахуванню на суму виплачених дивідендів платником єдиного податку (спеціального торгового патенту), від авансового внеску з податку на прибуток підприємств, сплаченого у зв’язку з нарахуванням (сплатою) дивідендів, як частини цього податку (підпункт 7.8.8 пункту 7.8 ст.7 зазначеного Закону).

А відтак посилання судів першої та апеляційної інстанцій на ст. 11 Закону України "Про державну підтримку малого підприємництва" та ст.6 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва" в обґрунтування висновку, що позивач не повинен сплачувати до бюджету вказаний внесок, оскільки не є платником податку на прибуток, не відповідає правильному застосуванню цих норм права та підпункту 7.8.2 пункту 7.8 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

При наявності в Законі прямої вказівки щодо обов’язку платника єдиного податку сплачувати до бюджету внесок, нарахований на суму виплачуваних дивідендів, безпідставним є і посилання судів першої та апеляційної інстанції на положення підпункту 4.4.1 пункту 4.4 ст. 4 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" щодо конфлікту інтересів, оскільки такий передбачає можливість неоднозначного трактування прав і обов’язків платника податків чи контролюючих органів, що з огляду на припис абзацу п’ятого підпункту 7.8.2 пункту 7.8 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" відсутнє.

Відповідно до частини п’ятої ст. 94 Конституції України закон набирає чинності через десять днів з дня його офіційного оприлюднення, якщо інше не передбачено самим законом, але не раніше дня його опублікування.

Закон України "Про внесення змін до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) від 24.12.2002 р. № 349-ІУ, яким вказаний підпункт статті 7 був доповнений абзацом п’ятим, набрав чинності з дня опублікування в офіційному виданні газеті "Голос України" 21.01.2003 р.

Оскільки норми Конституції України (254к/96-ВР) є нормами прямої дії та мають вищу юридичну силу по відношенню до норм інших законів, висновок суду про визначення дати набрання чинності цим Законом з врахуванням норм ст. 1 Закону України "Про систему оподаткування" та пункту 3 ст. 27 Бюджетного кодексу України, тобто з початку нового відносно 2003 року бюджетного року, не відповідає частині п’ятій ст. 94 Конституції України.

Згідно підпункту 7.8.6 пункту 7.8 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" юридичні особи – резиденти, які отримують дивіденди, не включають їх суму до складу валового доходу (крім постійних представництв нерезидентів).

Якщо дивіденди отримуються платником податку – резидентом з джерелом їх виплати від нерезидента, то платник податку включає суму отриманих дивідендів до складу валового доходу за наслідками податкового періоду, на який припадає отримання дивідендів.

Порядок оподаткування дивідендів, що отримуються фізичними особами, визначається за правилами, встановленими законом з питань оподаткування доходів фізичних осіб.

Норми наведеного підпункту, на відміну від підпункту 7.8.2 зазначеного пункту, стосуються оподаткування отриманих дивідендів особами, яким ці дивіденди виплачені емітентами корпоративних прав, а відтак положення абзацу третього наведеного підпункту, який в регулюванні порядку оподаткування дивідендів, отриманих фізичними особами, відсилає до спеціального закону з оподаткування, не означають звільнення емітента корпоративних прав, який виплачує дивіденди фізичним особам, від обов’язку нарахування та сплати до бюджету авансового внеску (внеску для платників єдиного податку чи спеціального торгового патенту) на суму дивідендів без зменшення останньої, тобто не за рахунок дивідендів.

Таке випливає і з абзацу третього вказаного підпункту, яким обов’язок емітента корпоративних прав щодо нарахування та сплати до бюджету авансового внеску на суму дивідендів є безумовним та не ставиться в залежність від кола осіб, яким виплачуються дивіденди.

Сплата емітентом корпоративних прав авансового внеску (внеску) на суму дивідендів не за рахунок цієї суми виключає подвійне оподаткування сум дивідендів, як доходів фізичної особи.

З огляду на зазначене та враховуючи, що обставини справи встановлені судами попередніх інстанцій повно і правильно, але суди дали їм невірну юридичну оцінку внаслідок порушення норм матеріального права, що відповідно до ст. 229 КАС України є підставою для скасування ухвалених по справі судових рішень з прийняттям нового судового рішення про відмову в позові з наведених підстав.

Враховуючи викладене та керуючись ст.ст. 210, 220, 221, 228, 229, 232 та ч.5 ст. 254 КАС України, -

Касаційну скаргу ДПІ у Ленінському районі м. Запоріжжя задовольнити.

Рішення Господарського суду Запорізької області від 27.08.2004 року та постанову Запорізького апеляційного господарського суду від 16.03.2005 року скасувати та постановити нову, якою в задоволені позовних вимог ТОВ "Аудиторська фірма "Капітал" до ДПІ у Ленінському районі м. Запоріжжя та УДК у Запорізькій області про стягнення суми 48000 грн. перерахованих до місцевого бюджету Ленінського району – відмовити.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення.

За винятковими обставинами вона може бути оскаржена до Верховного Суду України протягом одного місяця з дня відкриття таких обставин.