Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Усенко Є.А.

суддів: Бившевої Л.І., Костенка М.І., Маринчак Н.Є., Шипуліної Т.М.

при секретарі Патюк А.О.

розглянувши у відкритому судовому

засіданні

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Чортківському районі Тернопільської області

на постанову Львівського апеляційного господарського суду від 21.06.2006

у справі № 7/219-3006 Господарського суду Тернопільської області

за позовом відкритого акціонерного товариства "Тернопільська обласна рибоводно-меліоративна станція"

до Чортківської міжрайонної державної податкової інспекції

про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення

Рішенням Господарського суду Тернопільської області від 23.12.2005 позов задоволено: визнано нечинним податкове повідомлення-рішення Чортківської МДПІ від 09.03.2005 № 0000302301/0/0 про визначення ВАТ "Тернопільська обласна рибоводно-меліоративна станція"податкового зобов’язання з податку на додану вартість (штрафні (фінансові) санкції) в сумі 38265,00 грн. на підставі пункту 11.29 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість".

Висновок суду про наявність підстав для задоволення позову вмотивований тим, що в судовому процесі встановлено факт відсутності акту перевірки від 04.03.2005, на який є посилання в спірному податковому повідомленні-рішенні; наданий МДПІ на вимогу суду акт перевірки від 23.02.2005 не відповідає пунктам 1.7, 2 Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового та валютного законодавства суб’єктами підприємницької діяльності - юридичними особами, їх філіями, відділеннями та іншими відокремленими підрозділами, затвердженого наказом ДПА України від 16.02.2002 № 429, та пункту 13 Інструкції про порядок застосування штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби, затвердженої наказом ДПА України від 17.03.2001 № 110 (z0268-01) , оскільки не містить опису обставин щодо встановленого контролюючим органом порушення з посиланням на документи первинного обліку.

Постановою Львівського апеляційного господарського суду від 21.06.2006 рішення суду першої інстанції змінено та викладено у формі постанови відповідно до пунктів 6, 7 Прикінцевих положень Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) ( КАС України (2747-15) ); позов задоволено. При цьому, крім підстав, з яких задоволено позов судом першої інстанції, апеляційний суд виходив також з того, що за відсутності розрахунку покупців з позивачем за продану ним сільськогосподарську продукцію власного виробництва обов’язок перерахувати податок на додану вартість в ціні придбання на спеціальний рахунок у позивача відсутній, а відтак визнання таких грошових коштів використаних не за цільовим призначенням та стягнення їх до бюджету є безпідставним.

В касаційній скарзі ДПІ у Чортківському районі просить скасувати ухвалені по справі судові рішення та постановити нове рішення про відмову в задоволенні позову, доводячи про порушення судами попередніх інстанцій пункту 11.29 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість", статей 10, 11 КАС України.

Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Судом встановлено, що фактичною підставою для визначення ВАТ "Тернопільська обласна рибоводно-меліоративна станція"податкового зобов’язання з податку на додану вартість (штрафні (фінансові) санкції) в сумі 38265,00 грн. згідно спірного податкового повідомлення-рішення слугував висновок контролюючого органу, викладений в акті перевірки від 23.02.2005 № 23-122/36, про порушення позивачем пункту 11.29 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість"та постанови Кабінету Міністрів України "Про порядок акумуляції та використання коштів, які нараховуються сільськогосподарськими товаровиробниками – платниками податку на додану вартість щодо операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини"від 26.02.1999 № 271 (271-99-п) . Такий висновок обґрунтований посиланням на встановлений під час перевірки факт декларування позивачем в рядку 18 спеціальних декларацій з податку на додану вартість за грудень 2003 року, травень, липень, грудень 2004 року загальної чистої суми податкових зобов’язань 38265,00 грн. без перерахування цієї суми як до бюджету, так і на спеціальний рахунок, який підлягав відкриттю для акумуляції сум податку з операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва (а.с.9-10). Зміст акту перевірки щодо встановленого порушення податкового законодавства з посиланням на документи податкового обліку, якими є податкові декларації, спростовує висновок суду про невідповідність цього акту вимогам пункту 1.7 Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового та валютного законодавства суб’єктами підприємницької діяльності - юридичними особами, їх філіями, відділеннями та іншими відокремленими підрозділами, затвердженого наказом ДПА України від 16.02.2002 № 429 ( зареєстровано в Міністерстві юстиції України 29.12.2002 за № 1023/731 (z1023-02) ) (втратив чинність згідно з наказом ДПА України від 10.08.2005 № 327 (z0925-05) ), згідно якого факти виявлених порушень податкового та валютного законодавства викладаються в акті документальної перевірки чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Відповідно до абзацу першого пункту 11.29 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість"(виключено згідно із Законом України від 31.10.2008 № 639-УІ (639-17) ) зупинялась дія пункту 7.7 статті 7, пунктів 10.1 і 10.2 статті 10 цього Закону в частині сплати до бюджету податку на додану вартість щодо операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, за винятком операцій з продажу переробним підприємствам молока та м'яса живою вагою, що здійснюються сільськогосподарськими товаровиробниками незалежно від організаційно-правової форми та форми власності, в яких сума, одержана від продажу сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки за попередній звітний (податковий) рік, становить не менше 50 відсотків загальної суми валового доходу підприємства.

Зазначені кошти залишаються в розпорядженні сільськогосподарських товаровиробників і використовуються ними на придбання матеріально-технічних ресурсів виробничого призначення. У разі нецільового використання акумульованих коштів вони стягуються до Державного бюджету України в безспірному порядку.

Порядок акумуляції та використання зазначених коштів визначається Кабінетом Міністрів України (абзаци третій та четвертий цього пункту).

Абзацами першим, другим та третім пункту 4 Порядку акумуляції та використання коштів, які нараховуються сільськогосподарськими товаровиробниками – платниками податку на додану вартість щодо операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 26.02.1999 № 271 (271-99-п) в редакції постанови Кабінету Міністрів України від 23.04.2001 № 374 (374-2001-п) (постанова втратила чинність згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 02.04.2009 № 291 (291-2009-п) ), встановлено, що на підставі даних бухгалтерського та податкового обліку сільськогосподарський товаровиробник складає декларацію з податку на додану вартість з реалізованої продукції, товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, крім операцій з продажу переробним підприємствам молока та м'яса живою вагою, і в терміни, передбачені законодавством для звітності, подають її до органів державної податкової служби. Одночасно з декларацією з податку на додану вартість за відповідний звітний період сільськогосподарські товаровиробники подають до органу державної податкової служби за місцем реєстрації довідку про цільове використання сум податку на додану вартість за попередній звітний період, форма та зміст якої визначається Державною податковою адміністрацією за погодженням із Міністерством аграрної політики.

Залишок податкових зобов'язань відповідно до декларації з податку на додану вартість з реалізованої продукції, товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, тобто різниця між сумою податку на додану вартість, одержаною сільськогосподарськими товаровиробниками від покупців, та сумою податку на додану вартість, сплаченою ними постачальникам, перераховується сільськогосподарськими товаровиробниками з поточного рахунка на окремий рахунок у терміни, передбачені для перерахування суми податку на додану вартість до бюджету. Не перераховані на окремий рахунок зазначені кошти вважаються такими, що використовуються не за цільовим призначенням, і підлягають стягненню до державного бюджету у безспірному порядку.

Зазначений окремий рахунок сільськогосподарський товаровиробник повинен відкрити протягом одного звітного періоду.

Кошти, перераховані сільськогосподарськими товаровиробниками на окремий рахунок, використовуються ними для придбання матеріально-технічних ресурсів виробничого призначення. У разі нецільового використання кошти стягуються до державного бюджету в безспірному порядку (абзац перший пункту 5 цього Порядку).

Оскільки пунктом 11.29 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість"для сільськогосподарських товаровиробників не зупинялась дія пункту 7.3 ст. 7 цього Закону, податкові зобов’язання, а з врахуванням податкової преференції, наданої цим підпунктом, і обов’язок перерахувати на окремий рахунок сум податку, щодо яких платник податку має право використати для придбання матеріально-технічних ресурсів виробничого призначення, виникає з дати, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, а у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку (підпункт 7.3.1).

В порушення цієї норми, суд помилково вважав, що обов’язок сільськогосподарського товаровиробника - платника податку перерахувати на спеціальний рахунок суми податку, які він має право використати для придбання матеріально-технічних ресурсів виробничого призначення, виникає після перерахування покупцем грошових коштів такому платнику за придбані у нього товари (роботи, послуги) власного виробництва. При цьому обставини, які слугували підставою для визначення позивачу суми податкового зобов’язання згідно спірного податкового повідомлення-рішення і на які посилалась ДПІ в судовому процесі, судами попередніх інстанцій встановлені не були; податкові декларації з податку на додану вартість (спеціальні) за грудень 2003 року, травень, липень, грудень 2004 року під час розгляду справи не досліджувались.

Відповідно до частини першої ст. 138 КАС України предметом доказування в адміністративній справі є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи (причини пропущення строку для звернення до суду тощо) та які належить встановити при ухваленні судового рішення у справі.

Згідно з частиною другою ст. 227 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм матеріального чи процесуального права, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи і не можуть бути усунені судом касаційної інстанції.

Наведене порушення судами попередніх інстанцій частин четвертої та п’ятої ст. 11, частини першої ст. 138 КАС України, внаслідок чого обставини справи, від яких залежить правильність вирішення спору, не були встановлені повно і всебічно, не може бути усунено судом касаційної інстанції з врахуванням меж касаційного перегляду справи, а відтак є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень та направлення справи в цій частині позовних вимог на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції слід взяти до уваги наведене в цій ухвалі, вжити всі передбачені законом процесуальні засоби для всебічного, повного і об’єктивного встановлення обставин справи та вирішити спір згідно норм матеріального права.

Керуючись ст.ст. 220, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України,

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Чортківському районі Тернопільської області задовольнити частково.

Скасувати рішення Господарського суду Тернопільської області від 23.12.2005 та постанову Львівського апеляційного господарського суду від 21.06.2006; справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236- 238 Кодексу адміністративного судочинства України.