К-21812/07 Про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень, яким визначено суму податкового зобов’язання з податку на прибуток - 19.03.2009 Прийняття

Постановою господарського суду Івано-Франківської області від 20.04.2007 позов задоволено: визнано нечинними податкові повідомлення-рішення ДПІ в м. Івано-Франківську від 25.05.2005 № 0003602312/0 про визначення ВАТ "Івано-Франківськгаз" податкового зобов’язання з податку на прибуток у сумі 4303040,00 грн., в тому числі 2531200,00 грн. – основний платіж та 1771840.00 грн. – штрафні санкції, накладені на підставі підпунктів 17.1.3, 17.1.6 пункту 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" ( Закон № 2181-ІІІ (2181-14) ); від 25.05.2005 № 0003612312/0 про визначення позивачу податкового зобов’язання з податку на додану вартість у сумі 69176,00 грн., в тому числі 46117,00 грн. – основний платіж та 23059,00 грн. – штрафні санкції, накладені на підставі підпункту 17.1.3 пункту 17.1 ст. 17 Закону № 2181-ІІІ; від 25.05.2005 № 0003622312/0 про визначення позивачу податкового зобов’язання з частини прибутку ( доходу ), що вилучається до бюджету, в сумі 324600,00 грн., в тому числі 251000,00 грн. – основний платіж та 73600,00 грн. – штрафні санкції, накладені на підставі підпункту 17.1.3 пункту 17.1 ст. 17 Закону № 2181-ІІІ; від 25.03.2005 № 0003632312/0 про зобов’язання сплатити штраф у розмірі 12440,00 грн., накладений на підставі підпункту 17.1.7 пункту 17.1 ст. 17 Закону № 2181-ІІІ за затримку на 7 календарних днів граничного строку сплати узгодженого податкового зобов’язання з частини прибутку ( доходу ), що вилучається до бюджету, в сумі 124400,00 грн.; від 11.08.2005 № 0005482312/0 про зобов’язання сплатити штраф у розмірі 144430,00 грн., накладений на підставі підпункту 17.1.9 пункту 17.1, пункту 17.2 ст. 17 Закону № 2181-ІІІ за несплату авансового внеску в сумі 65650,00 грн. при декларуванні за 2004 рік (шляхом подання уточнюючого розрахунку податкових зобов’язань від 20.04.2005) в рядку 21 декларації з податку на прибуток підприємства "Дивіденди та прирівняні до них платежі, що сплачуються до бюджету державними, не корпоратизованими, казенними або комунальними підприємствами" 262600,00 грн., а також за не збільшення задекларованої у зв’язку із самостійним виправленням помилки суми податкового зобов’язання на 5% відповідно до вимог пункту 17.2 ст. 17 Закону № 2181-ІІІ.

Постанова вмотивована висновком суду про відсутність у ДПІ законних підстав для зменшення в податковому обліку ВАТ "Івано-Франківськгаз" за 2004 рік валових витрат на загальну суму 31188,3 тис. грн. за рахунок виключення витрат на придбання газу в обсязі понаднормативних витрат ( відтоків ), оскільки понаднормативні втрати або сезонні відтоки природного газу в діяльності газотранспортних підприємств серед витрат, що передбачені підпунктами 5.3.1-5.3.1 пункту 5.3 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" як такі, що не відносяться до валових витрат, відсутні; дії позивача щодо включення до податкового кредиту сум податку на додану вартість, нарахованого на вартість всього обсягу придбаного природного газу, відповідають підпункту 7.4.1 пункту 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість"; визначення позивачу податкових зобов’язань з частини прибутку ( доходу ), що вилучається до бюджету, та застосування штрафних санкцій по цьому платежу суперечить частині 3 ст. 1, пункту 3 частини 1 ст. 14 Закону України "Про систему оподаткування", підпункту 7.8.2 пункту 7.8 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", пунктам 1.2, 1.9 ст. 1 Закону № 2181-ІІІ.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.10.2007 постанова суду першої інстанції скасована, в позові відмовлено з тих підстав, що позивач документально не підтвердив використання придбаного природного газу вартістю 31188,3 тис. грн., які обліковуються ним як понаднормативні втрати ( відтоки ), у господарській діяльності, в тому числі майбутніх періодів, що виключає наявність підстав для включення витрат на придбання природного газу в обсягах зазначених втрат на валові витрати, а сум ПДВ, нарахованих у зв’язку з таким придбанням, до податкового кредиту; позивач є платником частки прибутку ( доходу ) до бюджету відповідно до Закону України "Про Державний бюджет України на 2004 рік" (1344-15) , оскільки частка державного майна в його статутному фонді складає 50,00001%.

В касаційній скарзі ВАТ "Івано-Франківськгаз" просить скасувати постанову апеляційного суду та залишити в силі постанову суду першої інстанції, посилаючись на порушення апеляційним судом норм матеріального та процесуального права.

Заперечуючи проти касаційної скарги, ДПІ в м. Івано-Франківську просить залишити скаргу без задоволення, як безпідставну.

Перевіривши правильність застосування судами першої й апеляційної інстанцій норм матеріального і процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з огляду на наступне.

Судом встановлено, що фактичною підставою для визначення ВАТ "Івано-Франківськгаз" податкових зобов’язань та для накладення штрафних санкцій згідно спірних податкових повідомлень-рішень слугував висновок контролюючого органу, викладений в акті перевірки 23.05.2005 № 380/23-6-03361046, про порушення підприємством підпункту 4.1.6 пункту 4.1 ст. 4, підпункту 5.2.1 пункту 5.2 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" внаслідок заниження валового доходу за ІУ квартал 2004 року на 4178,00 грн. кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності, та завищення валових витрат за ІІІ і ІУ квартали 2004 року на 31188,2 тис. грн. за рахунок витрат на придбання природного газу, обсяги якого склали понаднормативні втрати ( відтоки ); пункту 4.5 ст. 4, підпункту 7.2.1 пункту 7.2, пункту 7.3.1 пункту 7.3, підпунктів 7.4.1, 7.4.5 пункту 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість" внаслідок не проведення коригування суми податкових зобов’язань за грудень 2004 року у бік збільшення на 836,00 грн. у зв’язку з виникненням кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності; включення до податкового кредиту за грудень 2004 року ПДВ в загальній сумі 36452,00 грн., нарахованого на вартість обсягів понаднормативних втрат ( відтоків ) природного газу; включення до податкового кредиту за січень 2004 року ПДВ в сумі 158,00 грн. за податковою накладною, що не відповідає вимогам закону щодо змісту; заниження податкових зобов’язань за серпень і вересень 2003 року, квітень 2004 року на 5204,00 грн., 1452,00 грн., 950,00 грн. відповідно структурними підрозділами Коломийським управлінням експлуатації газового господарства та Косовським управлінням газового господарства у зв’язку з невідповідністю даних податкового обліку з податку даним бухгалтерського обліку; підпункту 7.8.1 пункту 7.8 ст. 7 закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" внаслідок несплати до бюджету дивідендів ( частини прибутку ) за І, ІУ квартали 2004 року в загальній сумі 251000,00 грн. ( а.с.30, 32, 35, 37 ).

З наведених підстав донарахування сум податкових зобов’язань позивач фактично оспорює правомірність донарахування податкових зобов’язань з податку на прибуток та з податку на додану вартість у зв’язку з виключенням ДПІ із задекларованих підприємством валових витрат сум витрат на придбання природного газу в обсягах понаднормативних втрат ( відтоків ) та з податкового кредиту ПДВ, нарахованого на вартість цих обсягів природного газу, а також податкові зобов’язання за платежем з частини прибутку (доходу), що підлягає вилученню до бюджету, та штрафні санкції, накладені у зв’язку з донарахуванням відповідних сум податкових зобов’язань.

Згідно з пунктом 5.1 ст. 5 Закону "Про оподаткування прибутку підприємств" валові витрати виробництва та обігу ( валові витрати ) – сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів ( робіт, послуг ), які придбаваються ( виготовляються ) таким платником податків для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до Порядку забезпечення галузей національної економіки та населення природним газом, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2001 № 1729 (1729-2001-п) , газотранспортні та газодобувні підприємства НАК "Нафтогаз України", а також суб’єкти господарської діяльності, господарської діяльності, що мають ліцензію на транспортування природного і нафтового газу розподільними трубопроводами, забезпечують транспортування природного газу згідно з порядком використання газотранспортної системи на договірній основі із постачальниками, виконують диспетчерські функції з контролю та регулювання надходження і реалізації природного газу, ведуть облік газу, про транспортованого та реалізованого споживачам, складають з постачальниками і споживачами газу акти про обсяги газу, використаного за місяць, і на підставі цих актів до 10 числа місяця, що настає за звітним, складають реєстри обсягів реалізації газу.

В актах подачі-приймання природного газу, які підписувалися щомісячно між ДП "Газ України" та ВАТ "Івано-Франківсьгаз", відображені обсяги поставленого природного газу, реалізованого споживачам, використаного на власні потреби, виробничо-технологічні витрати та відтоки (притоки) газу.

Відповідно до Порядку доступу до газотранспортної системи, затвердженого наказом НАК "Нафтобаз України" від 26.03.2001 № 79, виробничо-технологічні витрати та витрати власні потреби - обсяги природного газу, що використовуються газотранспортними підприємствами та газорозподільними підприємствами для здійснення їх діяльності; втрати – обсяги газу, що виникають як різниця між надходженням та реалізацією газу споживачам, закачуванням до ПСГ (підземне сховище газу), відбором на виробничо-технологічні витрати і власні потреби та транспортуванням газу на експорт та транзит; відтоки газу – перевитрачання газу, яке може виникати внаслідок перевищення фактично спожитих населенням ( при відсутності приладів обліку ) обсягів газу в осінньо-зимовий період з діючими середньорічними нормами споживання газу (Визначення термінів).

Згідно з підпунктом 2.3.4.1 цього Порядку газ для виробничо-технологічних витрат та власних потреб і витрати, пов’язані з цим, відшкодовуються через тарифи на транспортування. Кількість газу для цих потреб визначається газотранспортними і газорозподільними підприємствами на підставі затверджених нормативів.

Комерційні втрати природного газу, що мають місце в газотранспортній системі та газорозподільній мережі, виникають з таких причин: недоліки у методах обліку газу; неврахований газ через недостовірність результатів вимірювання приладами обліку; втрати газу через витоки внаслідок понаднормативної нещільності елементів газотранспортної системи та газорозподільної мережі; втрати газу на врізки газопроводів, підключення нового обладнання; втрати газу, видаленого із системи з різних причин, але невідомо, скільки і ким, і тому це неврахований газ ( аварії, несанкціонований відбір – крадіжки ); втрати газу, що втрачений або неврахований в газотранспортній системі, газорозподільній мережі з будь-якої іншої причини ( підпункт 2.3.4.2 Порядку ).

Розрахунок виробничо-технологічних витрат та нормованих втрат врегульований Порядком нормування виробничо-технологічних витрат у сфері транспортування, постачання і споживання природного газу в системах газопостачання України, затвердженим наказом Держнафтогазпромом України від 29.07.1998 № 169, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 31.08.1998 за № 538/2978 (z0538-98) , чинним до 13.06.2003; Методикою визначення питомих виробничо-технологічних витрат природного газу під час його транспортування газорозподільними мережами та Методикою визначення питомих виробничо-технологічних втрат природного газу під час його транспортування газорозподільними мережами, затвердженими наказом Міністерства палива та енергетики України від 30.05.2003 № 264 (z0570-03) , зареєстровано в Міністерстві юстиції України 09.07.2003 за № 571/7892 (z0571-03) та № 570/7891 відповідно.

Обсяги придбаного природного газу в бухгалтерському обліку ВАТ "Івано-Франківськгаз" обліковувались на рахунку 281 "Товари на складі", а комерційні втрати (відтоки) – на рахунку 377 "Розрахунки з іншими дебіторами" з віднесенням в кінці звітного року на рахунок 949 "Інші витрати операційної діяльності". В податковому обліку вказані витрати за період з 01.05.2001 по 31.12. 2004 в загальній сумі 31188,3 тис. грн. були включені наростаючим підсумком до валових витрат в деклараціях з податку на прибуток підприємства за І півріччя 2004 року, 9 місяців 2004 року та 2004 рік.

Обсяги вказаних втрат природного газу перевищують втрати, розраховані за затвердженими нормативами, та не підтверджені позивачем як такі, що використані у власній господарській діяльності, що з метою оподаткування є вирішальним критерієм для визначення витрат на придбання відповідних обсягів газу такими, що мають характер валових витрат. У зв’язку з цим висновок суду апеляційної інстанції про відсутність передбачених законом підстав для включення позивачем до валових витрат 31188,3 тис. грн. відповідає встановленим у справі обставинам та пункту 5.1 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Посилання ж суду першої інстанції в обґрунтування висновку про правомірність дій позивача щодо формування валових витрат за рахунок вказаних витрат на підпункти 5.3.1 – 5.3.8 пункту 5.3 ст. 5 цього Закону не відповідає правильному застосуванню цих норм, оскільки вони не виключають загальне правило, встановлене пунктом 5.1 цієї статті щодо зв’язку валових витрат з власною господарською діяльністю платника податку.

З огляду на це донарахування позивачу податкових зобов’язань з податку на прибуток та податку на додану вартість, а також накладення штрафних ( фінансових ) санкцій згідно податкових повідомлень-рішень від 25.05.2005 № 0003602312/0 та від 25.05.2005 № 0003612312/0 є правомірним.

Згідно з пунктом 3 ст. 14 Закону України "Про систему оподаткування" до загальнодержавних податків і зборів (обов'язкових платежів) належить податок на прибуток підприємств, у тому числі дивіденди, що сплачуються до бюджету державними некорпоратизованими, казенними або комунальними підприємствами.

Оподаткування дивідендів, зокрема дивідендів, які зараховуються державними некорпоратизованими, казенними або комунальними підприємствами у розмірі, встановленому відповідно державним або місцевим виконавчим органом, в управлінні якого знаходяться такі підприємства, відповідно додержавного або місцевого бюджету, регулюється пунктом 7.8 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Статтею 72 Закону України "Про Державний бюджет України на 2004 рік" установлено, що господарські організації: державні і казенні підприємства та їх об'єднання сплачують за результатами фінансово-господарської діяльності 2003 року та щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2004 році до загального фонду Державного бюджету України частину прибутку (доходу); акціонерні, холдингові, лізингові компанії та інші суб'єкти господарювання, у статутному фонді яких державі належать частки (акції, паї), сплачують за результатами фінансово-господарської діяльності 2003 року та щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2004 році до загального фонду Державного бюджету України частину чистого прибутку відповідно до розміру державної частки (акцій, паїв) у їх статутних фондах.

Норматив і порядок відрахування частини прибутку (доходу), визначеної цією статтею, встановлюються Кабінетом Міністрів України.

На виконання цієї статті Кабінетом Міністрів України постановою від 30.03.2004 № 405 (405-2004-п) затверджено "Порядок і норматив відрахування до загального фонду Державного бюджету України частини прибутку ( доходу ) господарськими організаціями за результатами фінансово-господарської діяльності у 2003 році та щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2004 році".

Додатком № 8 до Закону "Про Державний бюджет України на 2004 рік" (1344-15) "Перелік органів, за якими закріплено контроль за справлянням / стягненням / платежів до бюджету" Державна податкова адміністрація України визначена як орган контролю за справлянням / стягненням / платежу за кодом бюджетної класифікації 21010200 "Частина прибутку / доходу / господарських організацій / у статутних фондах яких є державна частка, що вилучається до бюджету".

Згідно наказу Мінфіну України "Про бюджетну класифікацію та її запровадження" від 27.12.2001 р. № 604 (v0604201-01) зазначений платіж в бюджетній класифікації визначений в розділі код 20000000 "Неподаткові платежі".

Як законодавчо встановлений, цей платіж є обов’язковим до сплати суб’єктами господарювання, коло яких визначено статтею 72 Закону України "Про Державний бюджет України на 2004 рік". Правила підпункту 7.8 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" на цей платіж не поширюються, оскільки він має іншу правову природу і законом встановлений інший порядок його сплати.

Судом встановлено, що в статутному фонді ВАТ "Івано-Франківсьгаз" 50,00001% акцій належить НАК "Нафтобаз України". Підприємство засноване відповідно до рішення Державного комітету України по нафті і газу від 14.03.1994 № 122 шляхом перетворення державного підприємства по газопостачанню та газифікації "Івано-Франківськгаз" у відкрите акціонерне товариство відповідно до Указу Президента України "Про корпоратизацію державних підприємств" від 15.06.1993 № 210/93 (210/93) .

Відповідно до ст. 2 Цивільного кодексу України ( ЦК України (435-15) ) учасниками цивільних відносин є фізичні особи, юридичні особи, держава Україна, Автономна Республіка Крим, територіальні громади, іноземні держави та інші суб'єкти публічного права.

Частиною 1 ст. 92 цього Кодексу передбачено, що юридична особа набуває цивільних прав та обов’язків і здійснює їх через свої органи, які діють відповідно до установчих документів.

Держава діє у цивільних відносинах на рівних правах з іншими учасниками цих відносин.

Держава може створювати юридичні особи приватного права ( підприємницькі товариства тощо), брати участь в їх діяльності на загальних підставах, якщо інше не встановлено законом (частини 1 та 3 ст. 167 ЦК України).

За визначенням частини 1 ст. 113 ЦК України господарським товариством є юридична особа, статутний ( складений ) капітал якої поділений на частки між учасниками.

З огляду на те, що належність частки в статутному фонді господарського товариства учаснику цивільних відносин визначає його участь у створенні цього товариства, а отже і його статус як учасника господарського товариства, відсутність у складі засновників (учасників ) ВАТ "Івано-Франківськгаз" держави в особі уповноваженого органу означає відсутність в статутному фонді акціонерного товариства частки ( акцій, паїв ), що належать державі, незалежно від того, що держава є одноособовим власником всіх акцій НАК "Нафтогаз України".

Відповідно до пункту 2 частини 1 ст. 116 ЦК України НАК "Нафтогаз України" має право брати участь у розподілі прибутку позивача і одержувати його частину ( дивіденди ), яка враховується у визначені його прибутку, з якого сплачуються всі встановлені законом платежі, в тому числі і з частки прибутку ( доходу ), що вилучається до державного бюджету.

Відтак висновок суду апеляційної інстанції про правомірність визначення ДПІ у м. Івано-Франківську позивачу податкових зобов’язань за платежем з частини прибутку ( доходу ), що вилучається до бюджету та застосування штрафних санкцій за цим платежем не відповідає правильному застосуванню ст. 72 Закону України "Про Державний бюджет України на 2004 рік", у зв’язку з чим постанова від 11.10.2007 підлягає скасуванню в частині відмови в задоволенні позову про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень від 25.05.2005 № 0003622312/0, від 25.03.2005 № 0003632312/0 та від 11.08.2005 № 0005482312/0 із залишенням без змін постанови суду першої інстанції в цій частині позовних вимог без змін.

Відповідно до частини 3 ст. 94 КАС України позивачу присуджуються судові витрати відповідно до задоволених позовних вимог, виходячи із розміру державного мита 85,00 грн. та витрат на інформаційно-технічне забезпечення судового процесу 118,00 грн., які підлягали сплаті на дату звернення позивача із позовною заявою до суду ( 26.08.2005 ) згідно пункту 2 ст. 3 Декрету КМ України "Про державне мито", ст.ст. 46, 47-1 ГПК України та були сплачені позивачем, про що свідчать наявні у справі платіжні доручення від 25.08.2005 № 3300000438, № 3300000436.

Керуючись ст.ст. 220, 223, 224, 226, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

Касаційну скаргу відкритого акціонерного товариства "Івано-Франківсьгаз" задовольнити частково, скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 11.10.2007 в частині відмови в задоволенні позову про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень ДПІ в м. Івано-Франківську від 25.05.2005 № 0003622312/0, від 25.03.2005 № 0003632312/0 та від 11.08.2005 № 0005482312/0, залишивши в силі постанову господарського суду Івано-Франківської області від 20.04.2007 в цій частині позовних вимог.