Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого судді: Маринчак Н.Є.

Суддів: Нечитайла О.М., Костенка М.І., Рибченка А.О., Степашка О.І.

при секретарі: Прудкій О.В.

за участю представників:

позивача: Трегуб В.І., Гребенюк Н.В.

відповідача: Кравцова Б.В., Петрушкевич О.А., Моїсеєва Д.В.

прокуратури: Атаєвої Д.К.

розглянувши касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з підприємствами гірничо-металургійного комплексу у м.Кривому Розі

на постанову господарського суду Дніпропетровської області від 28 листопада 2006 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 28 лютого 2007 року

у справі №А37/313-06

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ФТІ"

до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з підприємствами гірничо-металургійного комплексу у м.Кривому Розі

за участю прокурора Дніпропетровської області

про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень, -

У вересні 2006 року позивач звернувся до господарського суду Дніпропетровської області з позовом про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень СДПІ по роботі з підприємствами гірничо-металургійного комплексу у м.Кривому Розі №0000232330/0 від 21.02.2006р., №0000232330/1 від 28.04.2006р., №0000232330/2 від 12.07.2006р., №0000232330/3 від 20.09.2006р..

Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач посилається на те, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийняті контролюючим органом без належних підстав, оскільки позапланова виїзна перевірка про проведення якої йдеться у даних податкових повідомленнях-рішеннях проведена не була, а акт перевірки №25/8-06-321/30499030 від 14.02.2006р., який засвідчує порушення позивачем п.7.6 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" ґрунтується на невірному застосування вимог цього закону та невірного визначення суті здійснених товариством господарських операцій.

Постановою господарського суду Дніпропетровської області від 28 листопада 2006 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 28 лютого 2007 року, позовні вимоги ТОВ "ФТІ" було задоволено в повному обсязі.

Задовольняючи позовні вимоги суди попередніх інстанцій дійшли висновку, що спірні податкові повідомлення-рішення слід визнати такими, що прийняті безпідставно за тих обставин, що акт перевірки від 14.02.2006р. №25/8-06-321/30499030, який зазначений у вказаних вище податкових повідомленнях-рішеннях як підстава для їх прийняття, було складено за результатами перевірки, що фактично проведена не була. Суд також не погодився із твердженням відповідача, що позивачем порушено п.7.6 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", оскільки норми цього пункту не поширюються на операції з емісії корпоративних прав або інших цінних паперів, що здійснюються платником податку, а також з їх зворотного викупу або погашення таким платником податку. Також суди дійшли висновку, з підстав неоднозначного (множинного) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючого органу, що оскільки має місце конфлікт інтересів, відповідно до п.п.4.4.1 п.4.4 ст. 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" він повинен вирішуватись на користь платника податків.

Не погоджуючись з вищезазначеними судовими рішеннями, до суду касаційної інстанції з касаційною скаргою звернувся відповідач, який, посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального та процесуального права, ставить питання про скасування рішення суду першої та апеляційної інстанцій.

В обґрунтування своїх вимог відповідач стверджує, що судом неправильно застосовані норми матеріального права, а саме: п. 5.9 ст.5; п.п.7.6.1 п.7.6 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", тобто - оподаткування господарських операцій позивача з придбання опціонів, які не є товаром і їх вартість не підпадає під визначення валових витрат у розумінні п.5.1 ст.5 цього Закону та не підлягає включенню до валових витрат на підставі п.п.5.2.1 п.5.2 ст.5 цієї норми, - їх необхідно здійснювати на підставі п.7.6 ст.7 вищезгаданого Закону.

В письмовому запереченні на касаційну скаргу відповідача представник позивача зазначає, що рішення суду першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Заслухавши доповідь судді, пояснення представників сторін, перевіривши матеріали справи та обговоривши доводи наведені у скарзі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.

Контролюючим органом було прийнято податкове повідомлення-рішення №0000232330/0 від 21.02.2006р. яким позивачу визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 101987176,50грн. та застосовано штрафні санкції у розмірі 101987176,50грн..

За наслідками розгляду скарг позивача в порядку адміністративного оскарження податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення №0000232330/1 від 28.04.2006р., №0000232330/2 від 12.07.2006р., №0000232330/3 від 20.09.2006р. у яких сума зобов'язання залишилась незмінною.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що акт перевірки який як підставу прийняття оскаржуваних податкових повідомлень-рішень зазначено у оспорюваних податкових повідомленнях-рішеннях №25/08-06-321/30499030 від 14.02.2006р. було складено за наслідками перевірки, що не відбулась, що підтверджено записом в журналі реєстрації перевірок під №62-63 про відмову підприємства в допуску ревізорам-інспекторам до перевірки. Вказані обставини також встановлено постановою Інгулецького районного суду у м.Кривому Розі Дніпропетровської області від 05 липня 2006р. під час розгляду матеріалів щодо притягнення до адміністративної відповідальності ОСОБА_1 за ст.163-1 ч.1 КоАП України.

Підставою для недопуску контролюючого органу до перевірки позивач зазначає відсутність формальних підстав для проведення такої позапланової перевірки, як то виявлення недостовірності даних, що містяться у податковій декларації за умови відсутності пояснень та документального підтвердження протягом встановленого десятиденного строку на обов'язковий письмовий запит органу державної податкової служби.

Крім того ст. 19 Господарського Кодексу України встановлено, що органи державної влади і посадові особи, уповноважені здійснювати державний контроль і державний нагляд за господарською діяльністю, при здійсненні ними інспектування та перевірки діяльності суб'єктів господарювання мають поводити себе неупереджено, об'єктивно і оперативно, дотримуючись вимог законодавства, поважаючи права і законні інтереси суб'єктів господарювання. Незаконне втручання та перешкоджання господарській діяльності суб'єктів господарювання з боку органів державної влади, їх посадових осіб при здійсненні ними державного контролю та нагляду забороняється.

Відповідно до п. 1.3 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань додержання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України від 10.08.2005р. №327 (z0925-05) , акт може складатися лише за результатами проведення відповідної перевірки. Згідно п. 1.11 вказаного Порядку, у разі, якщо суб'єкт господарювання відмовляється від проведення планової або позапланової виїзної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених законами України, посадовими особами податкового органу складається акт відмови від допуску до перевірки. Враховуючи той факт, що перевіряючі не були допущені до проведення перевірки, вони за наявності підстав для її проведення зобов'язані були скласти акт відмови від допуску до перевірки, а не акт про результати перевірки, оскільки сама перевірка фактично не відбулася.

Відповідно до ч. 2 ст. 19 Конституції України посадові особи державних органів зобов'язані діяти не інакше, ніж на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. Згідно ст. 13 Закону України "Про державну податкову службу в Україні" посадові особи органів державної податкової служби України зобов'язані дотримуватись вимог Конституції України (254к/96-ВР) , законів України, інших нормативних актів.

Висновками, що стали підставою для визначення позивачу податкових зобов'язань є наступні обставини.

Між Акціонерним комерційним банком "Юнекс" (комісіонер) та Товариством з обмеженою відповідальністю "ФТІ" (комітент) було укладено договори комісії, згідно з якими передбачено, що комісіонер від свого імені за рахунок комітента придбає для останнього опціони (опціони випущено ВАТ "Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат") на купівлю з поставкою базового активу на пред'явника.

Підпунктом 1.5.3 п.1.5 ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" встановлено визначення поняття опціону - це стандартний документ, який засвідчує право придбати (продати) цінні папери (товари, кошти) на визначених умовах у майбутньому, з фіксацією ціни на час укладення такого опціону або на час такого придбання за рішенням сторін контракту.

Матеріалами справи підтверджується, що позивач придбав опціони в якості товару, які надали йому право придбати на певних умовах залізорудний концентрат. Вартість придбаних опціонів позивачем включено до складу валових витрат підприємства та відображено у складі залишків товарно-матеріальних цінностей.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ТОВ "ФТІ" не є торговцем цінними паперами та деривативами, оскільки не відповідає спеціальним вимогам, передбаченим ст. 26, 27 Закону України "Про цінні папери і фондову біржу" від 18.06.1991р. №1201 та Ліцензійними умовами провадження професійної діяльності на ринку цінних паперів, затвердженими наказом Державного комітету з питань регуляторної політики та підприємництва, рішенням Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку від 14.03.2001р. №4960.

Операції щодо опціонів, здійснені ТОВ "ФТІ", не є операціями з торгівлі деривативами. Відповідно до ч.5 п.п.7.6.1. п. 7.6. ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" норми цього пункту не поширюються на операції з емісії цінних паперів, що здійснюються платником податку, а також з їх зворотнього викупу або погашення таким платником податку. Емітентом опціонів, придбаних ТОВ "ФТІ", було ВАТ "Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат" (надалі - ВАТ "Інгулецький ГЗК"). Після емісії опціонів, ВАТ "Інгулецький ГЗК" здійснило їх погашення шляхом укладення додаткової угоди на умовах, визначених опціоном, а тому вимоги п. 7.6. ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" на зазначений випадок не поширюються.

Слід також зазначити, що на час здійснення операцій, що є предметом даної справи, позивач керувався роз'ясненням наданим Державною податковою адміністрацією України у листі від 07.09.2004р. вих. №7676/6/15-1116 на ім'я ВАТ "Інгулецький ГЗК", а саме:

"…платник податку, що здійснює операцію погашення опціону шляхом пред'явленм його ВАТ "Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат" та укладенням додаткової угоди на поставку залізорудного концентрату на умовах, визначених опціоном, не здійснює операцію з продажу (торгівлі) опціону, у зв'язку з чим на підставі підпункту 7.6.2 пункту 7.6 статті 7 Закону на такого платника податку не поширюються вимоги пункту 7.6 статті 7 Закону в частині операцій з придбання і погашення опціону. У разі якщо платник податку придбаний опціон не пред'являє ВАТ "Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат", а здійснює операцію з його продажу, такі операції підпадають під дію пункту 7.6 статті 7 щодо відокремленого обліку доходів і витрат операцій з деривативами… З огляду на викладене вище, витрати платника податку на придбання опціону, засвідченого свідоцтвом від 17.06.2004р. №ОК-11/2004, який погашається шляхом пред'явлення його ВАТ "Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат" та укладенням додаткової угоди на поставку залізорудного концентрату на умовах, визначених опціоном, на підставі підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону включаються до складу його валових витрат.".

Правомірність використання саме позивачем роз'яснення ДПА України наданого ВАТ "Інгулецький ГЗК" обумовлено наявними в матеріалах справи листами ДПА України на ім'я ТОВ "ФТІ" №8899/6115-1116 від 07.10.2004р., №11456/6/15-1116 від 16.12.2004р., №640/6/15-1116 від 25.01.2005р..

Щодо листа СДПІ по роботі з підприємствами ГМК у м.Кривому розі від 17.01.2006р. вих №532/10/08-06-334 про відкликання вищезазначених листів надісланих ДПА України на ім'я ТОВ "ФТІ", то, як вбачається із цього листа, відкликано лише повідомлення адресовані позивачу, а роз'яснення щодо вимог оподаткування вказаних операцій надане у листі від 07.09.2004р. вих. №7676/6/15-1116 на ім'я ВАТ "Інгулецький ГЗК" є дійсним.

Судова колегія касаційної інстанції погоджується з висновками яких дійшли суди попередніх інстанцій щодо неналежності, як доказу, акту документальної перевірки №82/08-06-321/30499030 від 06.10.2005р., оскільки даним актом не встановено жодних порушень підприємством позивача при здійсненні господарської діяльності та порядку податкового обліку операцій з опціонами, а лише зазначено про неоднозначне трактування відповідних законодавчих норм.

З огляду на це судова колегія касаційної інстанції вважає обґрунтованими висновки, яких дійшли суди попередніх інстанцій, що за наявності конфлікту інтересів необхідно застосовувати норми п.п.4.4.1 п.4.4 ст. 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державний цільовими фондами", якою передбачено вирішення відповідних питань на користь платника податків.

Отже, суди першої та апеляційної інстанцій, виконавши всі вимоги процесуального законодавства, всебічно перевіривши обставини справи, вирішили справу у відповідності з нормами матеріального права, постановили обґрунтовані рішення, в яких повно відображені обставини, що мають значення для справи. Висновки судів про встановлені обставини і правові наслідки є вичерпними, відповідають дійсності і підтверджуються доказами, дослідженими в судовому засіданні, а тому підстав для їх перегляду з мотивів, викладених в касаційній скарзі не вбачається.

Керуючись статтями 220, 221, 223, 224, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, -

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з підприємствами гірничо-металургійного комплексу у м.Кривому Розі - залишити без задоволення.

Постанову господарського суду Дніпропетровської області від 28 листопада 2006 року та ухвалу Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 28 лютого 2007 року - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

За винятковими обставинами вона може бути оскаржена до Верховного Суду України протягом одного місяця з дня відкриття таких обставин.