Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Рибченка А.О.

суддів: Брайка А.І.

Голубєвої Г.К.

Карася О.В.

Федорова М.О.

при секретарі судового засідання: Патюк А.О.

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Джанкойської об’єднаної державної податкової інспекції в Автономній Республіці Крим

на постанову Севастопольського апеляційного господарського суду від 09.11.2006 р.

у справі № 2-31/3379-2006А господарського суду Автономної Республіки Крим

за позовом Сільськогосподарського виробничого кооперативу "Ізумрудний"

до Джанкойської об’єднаної державної податкової інспекції в Автономній Республіці Крим

за участю Прокуратури Автономної Республіки Крим

про скасування податкового повідомлення-рішення, -

В липні 2004 р. Сільськогосподарський виробничий кооператив "Ізумрудний" (далі в тексті – СВК "Ізумрудний", позивач) звернувся до господарського суду Автономної Республіки Крим з позовом про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення Джанкойської ОДПІ № 000854/23-1/2 від 09.07.2004 р. в частині донарахування податкового зобов’язання з податку на додану вартість в сумі 459958 грн.

Постановою господарського суду Автономної Республіки Крим від 17.08.2006 р. в задоволенні позову відмовлено.

Судове рішення суду першої інстанції мотивовано тим, що відповідно до п. 11.29 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість", сільськогосподарські товаровиробники використовують пільги щодо сплати податку на додану вартість до бюджету виключно при продажу власної сільськогосподарської продукції, а не підакцизної продукції. Таким чином, на думку суду, податковим органом обґрунтовано нараховано позивачу основний платіж по податку на додану вартість в розмірі 229544 грн. та застосовані штрафні санкції на вищевказану суму у відповідності до підпунктів 17.1.3, 17.1.6 п. 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" від 21.12.2000 р. № 2181. Також судом визнано, що податковим органом обґрунтовано застосовані штрафні санкції в сумі 871 грн. (435+435 грн.) на підставі підпунктів 17.1.3, 17.1.6 п. 17.1 ст. 17 Закону України № 2181.

Постановою Севастопольського апеляційного господарського суду від 09.11.2006 р. постанову місцевого господарського суду скасовано та частково задоволені позовні вимоги СВК "Ізумрудний", визнано нечинним податкове повідомлення-рішення Джанкойської ОДПІ № 000854/23-1/2 від 09.07.2004 р. в частині донарахування основного платежу в сумі 229544 грн. та застосування штрафних санкцій в сумі 229979 грн. В іншій частині позову відмовлено. Стягнуто з Державного бюджету України на користь позивача 5,10 грн. судових витрат.

Скасовуючи постанову господарського суду Автономної Республіки Крим від 17.08.2006 р. суд апеляційної інстанції зазначив, що нормами Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) передбачено, що до бюджету сплачується податок на додану вартість лише при реалізації сільськогосподарськими товаровиробниками підакцизної продукції, яка виготовлена на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини сільськогосподарських виробників, а позивач у справі здійснював продаж підакцизної продукції власного виробництва, а не виготовлену на давальницьких умовах, а тому правомірно залишав податок на додану вартість від продажу підакцизної продукції у своєму розпорядженні для використання на матеріально-технічний розвиток підприємства.

Не погоджуючись з постановленим судовим рішенням суду апеляційної інстанції, Джанкойська ОДПІ оскаржила його в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України.

В касаційній скарзі відповідач, посилаючись на порушення судом норм матеріального права, просить скасувати постанову Севастопольського апеляційного господарського суду від 09.11.2006 р. та залишити без змін постанову господарського суду Автономної Республіки Крим від 17.08.2006 р.

В запереченні на касаційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а постанову суду апеляційної інстанції – без змін.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України, перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, прийшла до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з огляду на слідуюче.

Господарськими судами першої та апеляційної інстанцій встановлено наступні обставини справи.

Джанкойською ОДПІ було проведено планову, комплексну, документальну перевірку дотримання вимог податкового і валютного законодавства СВК "Ізумрудний" за період з 01.09.2002р. по 31.08.2003 р., за результатами якої складений акт №155/23-1-00233709 від 22.12.2003 р.

У ході перевірки встановлено, що у перевіряємий період СВК "Ізумрудний" користувався пільгами по оподаткуванню, що передбачена п. 11.29 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість". У Джанкойську ОДПІ позивач представляв три декларації по ПДВ: декларацію № 1 - за результатами операцій по реалізації скота, молока, птиці, вовни; декларацію № 2 - за результатами операцій з реалізації продукції, товарів (робіт, послуг) власного виробництва; декларацію № 3 - за результатами операцій з реалізації продукції не власного виробництва і операцій з реалізації підакцизних товарів.

При визначенні і нарахуванні позивачу сум податкових зобов’язань і податкового кредиту по декларації № 2 перевіркою встановлено, що СВК "Ізумрудний" включив до складу податкового зобов’язання суми ПДВ від списаної кредиторської заборгованості, по якій минув строк позовної давності в розмірі 870 грн. і суму ПДВ від реалізації підакцизних товарів в розмірі 228627 грн. Крім того, платником необґрунтовано включена до декларації № 2 в податковий кредит сума ПДВ, отримана для виготовлення підакцизної продукції в розмірі 5935 грн. Перевіркою також зменшена сума чистого податкового зобов’язання ПДВ по декларації № 2 на суму 235 432 грн.

При визначенні та нарахуванні позивачу сум податкових зобов’язань і податкового кредиту по декларації № 3 перевіркою встановлено, що СВК "Ізумрудний" в порушення вимог п. 11.29 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість" не включав в декларацію № 3 операції з продажу підакцизної продукції власного виробництва (виноматеріали, вино, коньяк, розфасовані у пляшки). В результаті перевірки донараховано ПДВ в розмірі 209225 грн. і зменшено бюджетне відшкодування на суму 26207 грн.

На підставі зазначеного акту перевірки Джанкойською ОДПІ було прийнято податкове повідомлення-рішення № 001076/23-1/0 від 24.12.2003 р., яким донараховано позивачу суму податкового зобов’язання з ПДВ в розмірі 457 760,50 грн., у тому числі 235432 грн. - ПДВ і 222 328,50 грн. - штрафні санкції.

СВК "Ізумрудний" оскаржив вказане податкове повідомлення-рішення в адміністративному порядку. Рішенням ДПА в АРК від 16.04.2004 р. № 733/10/25-007 про результати розгляду скарги оскаржуване податкове повідомлення-рішення скасовано, оскільки Джанкойською ОДПІ невірно визначено суму ПДВ в розмірі 10036 грн.

За результатами адміністративного оскарження податковим органом прийнято податкове повідомлення-рішення № 00854/23-1/2 від 09.07.2004 р. на суму податкового зобов’язання по ПДВ в розмірі 460828 грн., у тому числі 230414 грн. – основний платіж, 230 414 грн. - штрафні санкції.

Позивач не оскаржує вказане податкове повідомлення-рішення в частині донарахування йому суми податкового зобов’язання в розмірі 870 грн., яка не була включена позивачем до складу податкового зобов’язання по декларації № 2, але оспорює суму штрафу застосовану даним рішенням за таке порушення в розмірі 870 грн. і суму донарахування ПДВ в розмірі 229544 грн. та штрафної санкції в сумі 229544 грн.

Підставою для донарахування податку на додану вартість в сумі 229544 грн. та застосування фінансових санкцій в сумі 229544 грн. стало здійснення позивачем операцій по реалізації виноматеріалів, які податковий орган вважає підакцизною продукцією, підприємствам вторинного виноробства та зарахування, в порушення п. 11.29 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість", сум ПДВ від реалізації виноматеріалів до декларації № 2 (сільськогосподарської) для перерахування на спецрахунок та використання їх на матеріально-технічний розвиток підприємства.

Суд касаційної інстанції погоджується з правовою позицією суду першої інстанції, що на операції по реалізації сільськогосподарськими товаровиробниками підакцизної продукції не розповсюджується спеціальний режим оподаткування, з огляду на слідуюче.

У відповідності із Законом України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) до 1 січня 2004 року зупинено дію пункту 7.7 статті 7, пунктів 10.1 і 10.2 статті 10 цього Закону в частині сплати до бюджету податку на додану вартість щодо операцій з продажу товарів (робіт, послуг) власного виробництва, включаючи продукцію (крім підакцизних товарів), виготовлену на давальницьких умовах із власної сільськогосподарської сировини, за винятком операцій з продажу переробним підприємствам молока та м’яса живою вагою, що здійснюються сільськогосподарськими товаровиробниками незалежно від організаційно-правової форми та форми власності, в яких сума, одержана від продажу сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки за попередній звітний (податковий) рік, становить не менше 50 відсотків загальної суми валового доходу підприємства.

Тобто, наведена норма розповсюджується виключно на власну сільськогосподарську продукцію, з якої виключена підакцизна продукція.

Пунктом 2 Постанови Верховної Ради України "Про перелік товарів (продукції), на які встановлюється акцизний збір" від 12.09.1996 року № 365/96-ВР (365/96-ВР) встановлено, що перелік товарів (продукції), на які встановлюється акцизний збір, визначається і обмежується переліком підакцизних товарів, які ввійшли до Законів України від 6 лютого 1996 року "Про ставки акцизного збору і ввізного мита на тютюнові вироби (30/96-ВР) ", від 7 травня 1996 року "Про ставки акцизного збору і ввізного мита на спирт етиловий та алкогольні напої (179/96-ВР) ", від 24 травня 1996 року "Про ставки акцизного збору і ввізного мита на деякі транспортні засоби та шини до них" (216/96-ВР) , від 11 липня 1996 року "Про ставки акцизного збору і ввізного мита на деякі товари (продукцію)" (313/96-ВР) . Законом України від 07.05.1996 року № 178/96-ВР (178/96-ВР) "Про ставки акцизного збору і ввізного мита на спирт етиловий та алкогольні напої" (в редакції Закону України від 07.12.2000 року № 2137-111) затверджено ставки акцизного збору і ввізного мита на спирт етиловий та алкогольні напої відповідно до коду виробів та опису товару згідно з Гармонізованою системою опису та кодування товарів. Згідно ст. 1 на вина виноградні натуральні, включаючи кріплені (з урахуванням статті 2 цього Закону), які мають код 2204 (крім 2204 10, 2204 30, 2204 21 100, 2204 29 100) встановлено ставку акцизного збору 0,8 грн. за 1 л.

Згідно ст. 2 вищезазначеного Закону встановлено тимчасово до 1 січня 2004 року ставки акцизного збору на такі товари, вироблені в Україні з вітчизняної сировини, зокрема, виноматеріали, що реалізуються посередницьким організаціям і населенню, та виноматеріали, вироблені на підприємствах первинного виноробства для суб’єктів підприємницької діяльності, що не є виробниками виноробної сировини (винограду) (код 2204 30), крім підприємств вторинного виноробства, які використовують ці виноматеріали для виробництва готової продукції, - 1,0 грн. за 1 літр. Отже, така ставка акцизного збору не застосовується при реалізації виноматеріалів підприємствам вторинного виноробства, але при цьому виноматеріали із переліку підакцизних товарів за кодом 2204 законодавцем не виключені.

Таким чином, реалізація позивачем товарів власного виробництва, що є підакцизним товаром згідно ст. 1 Закону України "Про ставки акцизного збору на спирт етиловий та алкогольні напої" (коди товарів згідно з Українською класифікацією товарів ЗЕД, яка ґрунтується на Гармонізованій системі опису та кодування товарів, 2240 та 2206), позбавляла позивача права, передбаченого пунктом 11.29 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість" на залишення у своєму розпорядженні сум податку на додану вартість з операцій продажу цих товарів. В зв’язку з цим, позивач повинен був операції по реалізації підакцизних товарів, виготовлених із власної сировини включити у податкову декларацію № 3 по ПДВ, по якій здійснюються розрахунки з бюджетом.

З огляду на викладене, суд першої інстанції дійшов висновку, що відповідач правомірно донарахував позивачу податкові зобов’язання по ПДВ в сумі 229544 грн. та застосував штрафні санкції на підставі пп. 17.1.3, 17.1.6 п. 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами".

Однак, суд першої інстанції, приймаючи рішення про відмову в задоволенні позовних вимог, виходив з того, що предметом спору у даній справі є лише правове питання: чи правильно податковий орган застосував норму закону, а саме: п. 11.29 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість" і саме з підстав правильності застосування правової норми було прийнято судове рішення.

Проте, правильність нарахування податковим органом позивачу розміру податкового зобов’язання і штрафних санкцій, судом не досліджувалась.

Крім того, в судовому рішенні судом першої інстанції не обґрунтована правомірність застосування податковим органом до позивача штрафу на підставі пп. 17.1.6 п. 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", оскільки згідно вказаної норми штрафні санкції до платників податків додатково застосовуються у розмірі 50 % сум недоплати лише у разі, коли платника податків (посадову особу) засуджено за скоєння злочину щодо ухилення від сплати податків або якщо платник податків декларує переоцінені або недооцінені об’єкти оподаткування, що приводить до заниження податкового зобов’язання у великих розмірах. Згідно матеріалів справи, посадові особи платника податків засуджені не були та платник податків не декларував переоцінені або недооцінені об’єкти оподаткування.

Відповідно до ч. 1 ст. 220 КАС України, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

В зв’язку з цим, відповідно до вимог ст. 227 КАС України, судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій підлягають скасуванню, а справа направленню на новий розгляд в суд першої інстанції.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції слід взяти до уваги викладене в даній ухвалі та вирішити спір згідно вимог чинного законодавства.

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 227, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

Касаційну скаргу Джанкойської об’єднаної державної податкової інспекції в Автономній Республіці Крим задовольнити частково.

Скасувати постанову Севастопольського апеляційного господарського суду від 09.11.2006 р. та постанову господарського суду Автономної Республіки Крим від 17.08.2006 р.

Справу направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення.

За винятковими обставинами вона може бути оскаржена до Верховного Суду України протягом одного місяця з дня відкриття таких обставин.