УХВАЛА
IМЕНЕМ УКРАЇНИ
"18" липня 2007 р. Вищий адміністративний суд України у
складі колегії суддів:
головуючого Конюшка К.В.
суддів: Ланченко Л.В.
Нечитайла О.М.
Пилипчук Н.Г.
Степашка О.I.
при секретарі: Каліушко Ф.А.
за участю представників:
позивача: Грабачук С.В.
відповідача-1: Сліденко А.В., Верещака М.О.
відповідача-2: не явка
від прокуратури: Чубенко В.В.
розглянувши касаційне подання Заступника прокурора
Харківської області та касаційну скаргу Державної податкової
інспекції у Київському районі м. Харкова на рішення Господарського
суду Харківської області від 25.05.2004р. та постанову
Харківського апеляційного господарського суду від 15.03.2005 р.
у справі № А-42/120-04
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Союз-89"
до 1.Державної податкової інспекції у Київському районі м.
Харкова
2.Відділення державного казначейства у Київському районі
м. Харкова
за участю прокурора Харківської області
про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення,
відшкодування податку на додану вартість в сумі 2 544 000,00 грн.
В С Т А Н О В И В :
У квітні 2004 р. Товариство з обмеженою відповідальністю
"Союз-89" звернулось до місцевого господарського суду з позовом
про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення №
000032230/0 від 24.03.2004 р. Державної податкової інспекції у
Київському районі м. Харкова та відшкодування податку на додану
вартість в сумі 2 544 000,00 грн.
Рішенням від 25.05.2004 р. господарського суду Харківської
області, залишеним без змін постановою Харківського апеляційного
господарського суду від 15.03.2005 р., позовні вимоги Товариства
задоволено повністю. Визнано недійсним податкове
повідомлення-рішення ДПI у Київському районі м. Харкова №
000032230/0 від 24.03.2004р. про зменшення суми бюджетного
відшкодування з ПДВ в розмірі 2 544 000,00 грн., відшкодовано з
державного бюджету на користь позивача суму ПДВ в розмірі 2 544
000,00 грн.
Рішення суду обгрунтовано тим, що ДПI у Київському районі м.
Харкова не доведено порушення Товариством вимог Закону України
"Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
від 03.04.97 №
168/97-ВР (далі-Закон), у зв'язку з чим місцевий суд прийшов до
висновку, що твердження податкового органу про завищення позивачем
суми податкового кредиту по ПДВ є безпідставним. Крім того, за
висновками суду першої інстанції, згідно з п.7.7.3 ст.7 Закону,
яким визначено порядок обчислення та відшкодування ПДВ, позовні
вимоги є обгрунтованими і підлягають задоволенню.
Суд апеляційної інстанції дійшов до висновку про
обгрунтованість задоволення судом першої інстанції позовних вимог.
Не погоджуючись з рішеннями попередніх судових інстанцій,
заступник прокурора Харківської області та ДПI у Київському районі
м. Харкова звернулись до Вищого адміністративного суду України з
касаційним поданням і касаційною скаргою, в яких просять ухвалені
в справі судові рішення скасувати та прийняти нове рішення про
відмову в задоволенні позовних вимог. Аналогічні вимоги містяться
і в доповненнях до касаційної скарги.
На день розгляду касаційної скарги письмові заперечення на
касаційні подання та скаргу не надійшли.
У судове засідання представники територіального органу
Державного казначейства не з'явилися, справу розглянуто в
передбаченому ч. 4 ст. 221 Кодексу адміністративного судочинства
України порядку.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення присутніх у судовому
засіданні представників осіб, які беруть участь в справі,
розглянувши та обговоривши доводи касаційної скарги, перевіривши
правильність застосування судами норм матеріального та
процесуального права і матеріали справи, колегія суддів вважає, що
касаційне подання та касаційна скарга підлягають частковому
задоволенню з таких підстав.
Як встановлено попередніми судовими інстанціями, ТОВ ВКФ
"Союз-89" зареєстроване розпорядженням виконавчого комітету
Київської районної ради м. Харкова № 1727 від 19.05.93, є
платником податку на додану вартість.
24.02.04 Товариство подало до ДПI у Київському районі м.
Харкова уточнюючий розрахунок по ПДВ (у зв'язку з виправленням
самостійно виявлених помилок), де сума бюджетного відшкодування
була зазначена в розмірі 2 544 000,00 грн. Отже, відповідно до
декларації по ПДВ за листопад 2003р. та уточнюючого розрахунку по
ПДВ позивач заявив до відшкодування податку на додану вартість у
сумі 2 544 000,00 грн. після погашення податкових зобов'язань
платника податків протягом трьох наступних звітних періодів шляхом
перерахування на рахунок в банківській установі - 100%.
19.03.04 ДПI у Київському районі м. Харкова було проведено
позапланову документальну перевірку позивача з питань
правомірності відшкодування податку на додану вартість за листопад
2003р.
За результатами перевірки було складено Акт № 23-304/1304
(далі - Акт), в якому зазначено, що Товариством в порушення п.п.
7.4.1 п. 7.4 та п.п. 7.2.1 п. 7.2 ст. 7 Закону України "Про
податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
не підтверджено заявлену
до відшкодування суму ПДВ в розмірі 2 544 000,00 грн. При цьому
податковий орган виходив, зокрема, з того, що вартість придбаної
племінної худоби в кількості 12 голів, якої в позивача немає в
наявності, не підлягає амортизації та віднесенню до складу валових
витрат виробництва.
Крім того, податковим органом ставиться під сумнів законність
включення до податкового кредиту за листопад 2003 р. суми ПДВ
2544000,00 грн., визначену в податковій накладній № 3440 від
24.11.2003 р. по операції придбання у ТОВ "Укрпромагросервіс" за
договором купівлі-продажу № 24/11-9 від 24.11.2003р. племінного
стада в кількості 12 голів бичків. Даний висновок зроблено в
зв'язку з тим, що у зазначеній податковій накладній в розділі
"номенклатура поставок товару" зроблений запис "племінне стадо",
тоді як інвентарним об'єктом (положення стандарту бухгалтерського
обліку № 7 "Основні засоби") є кожна доросла тварина, тобто в
цьому розділі необхідно було навести повний перелік племінного
стада. На думку відповідача-1, таке заповнення податкової
накладної суперечить п. 7.2.1. ст. 7 Закону України "Про податок
на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
.
На підставі висновків Акту відповідачем-1 було прийнято
податкове повідомлення-рішення № 000032230/0 від 24.03.2004 р. про
зменшення суми бюджетного відшкодування по ПДВ за листопад 2003р.
в розмірі 2 544 000,00 грн.
Як вбачається з матеріалів справи, в листопаді 2003 року
позивач придбав племінне стадо у кількості 12 голів великої
рогатої худоби відповідно до договору купівлі-продажу № 24/11-9
від 24.11.03р. з ТОВ "Укрпромагросервіс" на загальну суму 15 264
000, 00 грн., в т.ч. ПДВ - 2 544 000,00 грн.
З матеріалів справи вбачається, що оплата за придбане стадо
позивачем в листопаді 2003 року грошовими коштами не проводилася.
Позивач розрахувався з ТОВ "Укрпромагросервіс" за придбану
худобу простими векселями (емітентом яких є СЗАТ "Первухинське")
на загальну суму 15 264 000, 00 грн. (згідно з Актом приймання -
передачі векселів від 02.12.03р.).
Водночас, в Акті перевірки визначено, що СЗАТ "Первухінський"
з травня 2003 року не звітує до податкового органу, його майно
включене у податкову заставу, підприємство за юридичною адресою не
знаходиться.
Також позивачем було укладено з ТОВ "Водолажське" Договір
відповідального утримання від 13.02.04р., згідно з яким позивач
передав на відповідальне утримання 12 голів великої рогатої худоби
(Акт приймання-передачі від 13.02.04р.).
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає,
що висновок попередніх судових інстанцій про те, що Товариством
правомірно, згідно з п.7.4 та
п.7.5 ст.7 Закону, віднесено у листопаді 2003 року до складу
податкового кредиту на підставі податкової накладної ПДВ у сумі 2
544 000,00 грн. і правових підстав для його зменшення бюджетного
відшкодування у ДПI у Київському районі м. Харкова не було, є
передчасним і не грунтується на вимогах закону.
Цей висновок є наслідком врахування лише самого факту
наявності у позивача податкової накладної, виданої його
контрагентом, та не врахування фактичних обставин справи і не
застосування системного аналізу норм закону.
Суд касаційної інстанції враховує, що відповідно до п. 1.3
ст. 1 Закону, платником податку є особа, яка згідно з цим Законом
зобов'язана здійснювати утримання та внесення до бюджету податку,
що сплачується покупцем, або особа, яка імпортує товари на митну
територію України.
Відповідно до п. 1.8 ст. 1 Закону, бюджетне відшкодування -
це сума, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у
зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим
Законом.
Отже, суд в кожному конкретному випадку має перевіряти факт
надмірної сплати податку на додану вартість платником, який
підлягає встановленню в судовому процесі, як юридичний факт,
оскільки з ним Закон пов'язує виникнення права платника податку на
отримання бюджетного відшкодування.
За змістом Закону право на відшкодування виникає лише при
фактичній надмірній сплаті ПДВ, а не з самого факту існування
зобов'язання по сплаті ПДВ в ціні товару, який платником не
оплачений.
До такого висновку суд касаційної інстанції дійшов,
застосовуючи аналогію закону та виходячи з системного аналізу
Закону, зокрема, з п. 4.8 ст. 4, яким передбачено, що векселі
отримані, але не оплачені платником податку, або видані, але не
оплачені платником податку, не змінюють сум податкових зобов'язань
або податкового кредиту такого платника податку, незалежно від
видів операцій, по яких такі векселі використовуються.
Такий висновок узгоджується з визначенням "платник податку",
яке надане в п. 1.3 Закону. За яким, зокрема, це особа, яка згідно
з цим Законом зобов'язана здійснювати утримання та внесення до
бюджету податку, що сплачується покупцем.
В даному випадку продавцем податок на додану вартість з
позивача фактично не утриманий.
Задовольняючи позовні вимоги, судові інстанції не звернули
уваги на те, що сума ПДВ продавцеві при придбанні товару не
сплачена.
Відповідно до п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону, податковий
кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених
(нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з
придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до
складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи
нематеріальних активів, що підлягають амортизації. При цьому
термін "валові витрати виробництва (обігу)" слід розуміти у
значенні, визначеному Законом України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
(п. 1.11 ст. 1 цього Закону).
Згідно з п. 5.1 ст. 5 Закону № 334/94-ВР ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
валовими витратами виробництва та обігу (далі - валові витрати) є
сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній
або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості
товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким
платником податку для їх подальшого використання у власній
господарській діяльності.
Судами вказані положення Закону № 334/94-ВР ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
не
враховані.
Також мета, факт придбання, передачі на зберігання племінного
стада в кількості 12 голів великої рогатої худоби та використання
його у власній господарській діяльності належним чином судовими
інстанціями не досліджені. А отже обставини, які мали правове
значення для вирішення спору, залишилися не встановленими.
Крім того, колегія суддів Вищого адміністративного суду
України звертає увагу на те, що згідно з п. 4.8. ст. 4 Закону,
векселі отримані, але не оплачені платником податку, або видані,
але не оплачені платником податку, не змінюють сум податкових
зобов'язань або податкового кредиту такого платника податку,
незалежно від видів операцій, по яких такі векселі
використовуються.
Відповідно до п. 1.32 вказаного Закону господарська
діяльність - це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання
доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі
коли безпосередня участь такої особи в організації такої
діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.
Судами не спростовані доводи податкового органу - відповідача
по справі відносно того, що позивачем до складу податкового
кредиту було включено податок на додану вартість у розмірі 2 544
000,00 грн., при тому, що розрахунки за товарно-матеріальні
цінності було проведено векселями, наданими Товариством в оплату
товару, але не оплачених ним при отриманні від попереднього
векселедавця.
Також, колегія суддів Вищого адміністративного суду України
бере приймає до уваги те, що відповідно до частини 1 статті 2
Закону України "Про систему оподаткування" ( 1251-12 ) (1251-12)
під
податком розуміється обов'язковий внесок до бюджету відповідного
рівня, здійснений платником податку у порядку та на умовах,
визначених законами України.
Згідно з пунктом 1.2. статті 1 Закону № 2181-III ( 2181-14 ) (2181-14)
податкове зобов'язання - це зобов'язання платника податків
сплатити до бюджетів або державних цільових фондів відповідну суму
коштів. При цьому, під коштами відповідно до п. 1.13 зазначеної
статті під коштами розуміються гривні або іноземна валюта.
Правовий аналіз вказаних нормативних положень свідчить, що
сплата податків в Україні резидентами проводиться виключно у
грошовій формі шляхом перерахування на відповідні рахунки певних
гривневих сум. Під гривнею в даному випадку розуміється
національна валюта України у вигляді відповідних банкнот та
казначейських білетів. Не вважається гривнею цінний папір,
визначений у гривнях, зокрема, вексель.
Наведене підтверджується також змістом п.п. 4.2.10. п. 4.2
ст. 4 Закону № 334/94-ВР ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, відповідно до якого не
включається до складу валового доходу номінальна вартість взятих
на облік, але неоплачених (непогашених) цінних паперів, які
засвідчують відносини позики, а також платіжних документів,
емітованих боржником на користь платника податку, зокрема
векселів. Так, згідно із статтею 4 Закону України "Про обіг
векселів в Україні" ( 2374-14 ) (2374-14)
вексель є розрахунковим документом
і може використовуватись у господарській діяльності, однак з
наведеного не випливає, що вексель ототожнюється з гривнею,
оскільки він лише має грошове вираження у гривнях.
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України
відзначає, що як встановлено попередніми судовими інстанціями,
розрахунки за договором здійснювались Товариством шляхом передачі
простих векселів.
Але при вирішенні спору по суті як судом першої інстанції,
так і при перегляді справи судом апеляційної інстанції, самі
векселі, якими позивачем здійснювалися розрахунки за договором
купівлі-продажу, судами не досліджувалися, а отже й не
встановлювалася їх відповідність чинному законодавству.
В ухвалених в справі судових рішеннях попередніми інстанціями
зазначеним векселям правова оцінка не надана взагалі, всупереч
тому, що цінні папери у даному випадку можуть фактично виступати
розрахунковими документами, що підтверджують розрахунки за
договором, і, відповідно, й підставою для видачі податкової
накладної, згідно з якою Товариством було включено вищезазначену
суму до складу податкового кредиту.
Відповідно до роз'яснень Пленуму Верховного суду України,
викладених у пункті 1 Постанови від 29.12.76 № 11 "Про судове
рішення" ( v0011700-76 ) (v0011700-76)
, рішення є законним тоді, коли суд,
виконавши всі вимоги процесуального законодавства і всебічно
перевіривши всі обставини справи, вирішив справу у відповідності з
нормами матеріального права, що підлягають застосуванню до даних
правовідносин.
Оскаржувані судові рішення вказаним вимогам не відповідають,
оскільки правова оцінка спірним правовідносинам надавалася судами
із помилковим застосуванням норм матеріального права, і зазначене
призвело до прийняття незаконних та необгрунтованих судових
рішень.
Крім того, спір був розглянутий судовими інстанціями не в
повному обсязі, що є порушенням принципу всебічного, повного і
об'єктивного розгляду в судовому процесі всіх обставин справи в їх
сукупності.
Враховуючи викладене, а також те, що передбачені
процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній
інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними
обставини, що не були встановлені попередніми судовими
інстанціями, оскаржувані судові рішення підлягають скасуванню з
направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої
інстанції відповідно до ч.2 ст. 227 Кодексу адміністративного
судочинства України.
Під час нового розгляду справи суду необхідно врахувати
викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні
обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне
значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в
залежності від встановленого правильно визначити норми
матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню
до спірних правовідносин, та прийняти обгрунтоване і законне
судове рішення.
Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу
адміністративного судочинства України ( 2747-15 ) (2747-15)
, суд касаційної
інстанції
У Х В А Л И В :
Касаційне подання заступника прокурора Харківської області та
касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Київському
районі м. Харкова задовольнити частково.
Рішення Господарського суду Харківської області від
25.05.2004р. та постанову Харківського апеляційного господарського
суду від 15.03.2005 р. скасувати, а справу направити на новий
судовий розгляд до суду першої інстанції.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і
оскарженню не підлягає, крім як з підстав, у строк та у порядку,
визначеними ст.ст. 237 - 239 КАС України ( 2747-15 ) (2747-15)
.
Головуючий
Конюшко К.В.
Судді
Ланченко Л.В.
Нечитайло О.М.
Пилипчук Н.Г.
Степашко О.I.