УХВАЛА
IМЕНЕМ УКРАЇНИ
"19" червня 2007 р. Вищий адміністративний суд України у
складі колегії суддів:
Головуючого Федорова М.О.
Суддів Брайка А.I.
Голубєвої Г.К.
Карася О.В.
Рибченка А.О.
секретар судового засідання Ярцева С.В.
за участю представників згідно протоколу судового засіданні
від 19.06.07р. (в матеріалах справи)
розглянувши касаційну скаргу Тернопільської об'єднаної
державної податкової інспекції на постанову господарського суду
Тернопільської області від 28.11.2005 року та ухвалу Львівського
апеляційного господарського суду від 01.03.2006 року
у справі № 15/108-2042
за позовом ВАТ "Тернопольобленерго"
до Тернопільської об'єднаної державної податкової інспекції
третя особа на стороні відповідача, яка не заявляє
самостійних вимог на предмет спору Фонд державного майна України
про визнання нечинним податкового повідомлення-рішення.<
/span>
ВСТАНОВИВ:
ВАТ "Тернопольобленерго" звернулось до господарського суду
Тернопільської області з позовом до Тернопільської об'єднаної
державної податкової інспекції про визнання нечинним податкового
повідомлення-рішення.
Постановою господарського суду Тернопільської області від
28.11.2005, яку залишено без змін ухвалою Львівського апеляційного
господарського суду від 01.03.2006, позовні вимоги задоволено:
визнано нечинним податкове повідомлення-рішення Тернопільської
ОДПI від 04.07.2005 № 0001852305/0/41993.
Не погоджуючись з вказаними рішеннями судів попередніх
інстанцій відповідач оскаржив їх у касаційному порядку. В своїй
скарзі просить скасувати постанову господарського суду
Тернопільської області від 28.11.2005 року та ухвалу Львівського
апеляційного господарського суду від 01.03.2006 року у справі №
15/108-2042 і прийняти нове рішення, яким відмовити позивачу в
задоволені позовних вимог.
Касаційна скарга вмотивована тим, що судами попередніх
інстанцій при вирішені спору у даній справі порушено норми
матеріального права.
Заслухавши суддю-доповідача, присутніх в судовому засіданні
представників сторін, розглянувши надані письмові докази в їх
сукупності, Вищий адміністративний суд України вважає, що
касаційна скарга задоволенню не підлягає з наступних підстав.
Судом першої та апеляційної інстанцій встановлено, що
відповідно до довідки № 07-268 від 01.04.2005р. Головного
управління статистики у Тернопільській області (а.с.10). Відкрите
акціонерне товариство "Тернопільобленерго" є юридичною особою
приватної форми власності і зареєстроване рішенням № Ю0010164 від
19.02.1999р. Торгово-реєстраційною палатою Тернопільської міської
ради та включене до Єдиного державного реєстру підприємств та
організацій України за ідентифікаційним кодом 00130725.
Тернопільською ОДПI проведено виїзну планову документальну
перевірку фінансово-господарської діяльності з питань дотримання
вимог ВАГ "Тернопільобленерго" податкового законодавства за період
з 01.12.2003р. по 31.12.2004р. та вимог валютного законодавства за
період з 01.12.2003р. по 31.12.2004р.. про що складено Акт від 06
червня 2005р. № 23-522/00130725 (а.с.17-46).
У пункті 2.5 "Податок на прибуток з врахуванням відрахувань
до загального Фонду Державного бюджету України частини прибутку
(доходу)" розділу 2, п.1 розділу "Висновок" даного Акта перевірки
зокрема зазначено, що в порушення вимог ч. 2 ст. 72 Закону України
"Про Державний бюджет України на 2004 рік" ( 1344-15 ) (1344-15)
від
27.11.2003р. № 1344-IУ, Постанови Кабінету Міністрів України "Про
затвердження Порядку та нормативу відрахування до загального фонду
Державного бюджету України частини прибутку (доходу)
господарськими організаціями за результатами
фінансово-господарської діяльності у 2003 році та щоквартальної
фінансово-господарської діяльності у 2004 році" від 30.03.2004р. №
405 ( 405-2004-п ) (405-2004-п)
(із змінам і доповненнями), п.1. її.2 "Порядку
і нормативу відрахування до загального фонду Державного бюджету
України частини прибутку (доходу) господарськими організаціями за
результатами фінансово-господарської діяльності у 2003 році та
щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2004 році"
Товариство не проводило відрахування до загального фонду
Державного бюджету України частини прибутку (доходу) за
результатами щоквартальної фінансово-господарської діяльності у
2004 році, внаслідок чого донараховано відрахування частини
прибутку (доходу) за 1 кв. 2004 року в сумі 141 831 грн.. за 3 кв.
2004 року в сумі 155 065 грн., за 4 кв. 2004 року в сумі 1 188 427
грн. Разом 1 485 323 грн. (а.с.35-36, а.с.43).
За розглядом скарги ВАТ "Тернопільобленерго" від 16.06.2005р.
№ 2581/24 (а.с.49-50) Тернопільською ОДПI прийнято рішення №
41820/7/10-111 від 04 липня 2005р., яким скасовано податкове
повідомлення-рішення від 09.06.2005р. № 0001492305/0/35212 про
сплату частини прибутку (доходу) акціонерних компаній, у
статутному фонді яких державі належать частки (акції, паї), в
розмірі 2 583 103.00 грн.. в тому числі основного платежу в сумі 1
485 232 грн. та застосованої штрафної (фінансової) санкції в сумі
1 097 780 грн., та застосовано нове податкове
повідомлення-рішення. яким визначено податкове зобов'язання ВАТ
"Тернопільобленерго" по сплаті до бюджету частини прибутку
(доходу) акціонерних компаній у статутному фонді яких державі
належить частки (акції, паї), в розмірі 2 583 103 грн., в тому
числі основного платежу в сумі 1 485 323 грн. та застосованої
штрафної (фінансової) санкції в сумі 1 097 780 грн. за порушення
ч. 2 ст. 72 Закону України "Про Державний бюджет України на 2004
рік" ( 1344-15 ) (1344-15)
від 27.11.2003р. № 1344-1У із змінами та
доповненнями, Постанови Кабінету Міністрів України від
30.03.2004р. № 405 ( 405-2004-п ) (405-2004-п)
"Про норматив і прядок
відрахування до загального фонду Державного бюджету України
частини прибутку (доходу) господарськими організаціями за
результатами фінансово-господарської діяльності у 2003 році та
щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2004 році" з
наступними змінами та доповненнями (а.с.12-16).
Тернопільською ОДПI прийнято податкове повідомлення-рішення
від 04.07.2005р. № 0001852305/0/41993, яким згідно з підпунктом
"б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України "Про
порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами
та державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
, на підставі акта
перевірки № 23-522/00130725/1741 від 07.06.2005р.. відповідно до
ч. 2 ст. 72 Закону України "Про Державний бюджет України на 2004
рік" ( 1344-15 ) (1344-15)
від 27.11.2003р. № 1344-1V, Постанови Кабінету
Міністрів України "Про норматив і прядок відрахування до
загального фонду Державного бюджету України частини прибутку
(доходу) господарськими організаціями за результатами
фінансово-господарської діяльності у 2003 році та щоквартальної
фінансово-господарської діяльності у 2004 році" від 30.03.2004р. №
405 ( 405-2004-п ) (405-2004-п)
(із змінами і доповненнями), п.1. п.2 Порядку
та нормативу відрахування до загального фонду Державного бюджету
України частини прибутку (доходу) господарськими організаціями за
результатами фінансово-господарської діяльності у 2003 році та
щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2004 році.
п.п.1 7.1.3 п.17.1 ст. 17 Закону України № 2181-Ш від 21.12.2000р.
"Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед
бюджетами та державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
, визначено
ВАТ "Тернопільобленерго" суму податкового зобов'язання за платежем
частина прибутку (доходу) підприємств, що вилучається до бюджету у
розмірі 2583103.00 гри., з них 1485323,00 грн. - основний платіж.
1097780.00 грн. - штрафні (фінансові) санкції (а.с.11).
Приймаючи рішення про задоволення позовним вимог суди
виходили з положень ст.ст.13. 92 Конституції України
( 254к/96-ВР ) (254к/96-ВР)
, ст.ст.4. 10, 41 Закону України "Про господарські
товариства" ( 1576-12 ) (1576-12)
, ст.72 Закону України "Про Державний
бюджет України на 2004 рік" ( 1344-15 ) (1344-15)
, п.1. п.2 Порядку і
нормативу відрахування до загального фонду Державного бюджету
України частини прибутку (доходу) господарськими організаціями за
результатами фінансово-господарської діяльності у 2003 році та
щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2004 році,
затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від
30.03.2004р. № 405 ( 405-2004-п ) (405-2004-п)
. Закону України "Про порядок
погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та
державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
. Закону України "Про
систему оподаткування" ( 1251-12 ) (1251-12)
, а також тим, зокрема, що у
відповідача були відсутні правові підстави для визначення позивачу
суми податкового зобов'язання за платежем частина прибутку
(доходу), що вилучається до бюджету, та прийняття оскаржуваного
податкового повідомлення-рішення.
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України
погоджується з висновками судів попередніх інстанцій з огляду на
таке.
Як вбачається з матеріалів справи, акції ВАТ
"Тернопільобленерго", що належать державі в кількості 311 534 360
шт. номінальною вартістю 0,25 грн. (що становить 51 % статутного
фонду товариства), на виконання Указу Президента України від
22.01.2004р. № 69/2004 ( 69/2004 ) (69/2004)
"Про заходи щодо, підвищення
ефективності управління енергетичним комплексом" та відповідно до
Постанови Кабінету Міністрів України від 22.06.2004р. № 794
( 794-2004-п ) (794-2004-п)
"Про утворення Національної акціонерної компанії
"Енергетична компанія України" (далі - Компанія) передані
02.07.2004р. Фондом державного майна України до статутного фонду
Компанії, що підтверджено довідкою № 103/4 від 31.10.2004р. ВАТ
"Базис - інвестмент" (а.с.103) та Iнформацією про власників
іменних цінних паперів - клієнтів номінальних утримувачів (як
додаток до реєстру власників ВАТ "Тернопільобленерго" станом на
16.03.2005р.) (а.с.78-81).
Статтею 85 Господарського кодексу України ( 436-15 ) (436-15)
, статтею
115 Цивільного Кодексу України, статтею 12 Закону України "Про
господарські товариства" ( 1576-12 ) (1576-12)
визначено, що господарське
товариство є власником майна, переданого йому засновниками і
учасниками до його статутного фонду.
Отже, на період, за який проводилася перевірка
(01.12.2003р. - 31.12.2004р.) ВАТ "Тернопільобленерго" з питань
дотримання вимог податкового та валютного законодавства, пакет
акцій позивача, що належав державі у кількості 311 534 360, був
переданий до статутного фонду іншого господарського суб'єкта НАК
"Енергетична компанія України" та став її власністю, оскільки
майно Компанії, згідно п.18.19 Статуту, складається з оборотних
засобів, основних фондів, обігових коштів, акцій, переданих до її
статутного фонду та інших активів (а.с.90).
Відповідно до ст. 41 ЗУ "Про господарські товариствах та п.
7.2. Статуту ВАТ "Тернопільобленерго" згідно з якою порядок
розподілу прибутків визначається Вищим органом Товариства.
Відповідно до вказаної вище статті Закону та п.п. 8.2., 8.2.1.
Статуту Товариства - Вищим органом товариства є Загальні збори
акціонерів.
Також, відповідно до п.п.3 п.2 ст. 159 Цивільного кодексу
України розподіл прибутку і збитків товариства відноситься до
виключної компетенції загальних зборів акціонерів.
Однак, з матеріалів справи вбачається, що Загальні збори
акціонерів ВАТ "Тернопільобленерго" не відбувалися через
відсутність кворуму, а тому відповідних рішень про нарахування та
виплату частини прибутку за визначені в Акті перевірки періоди
господарським товариством не приймалось.
Стаття 13 Конституції України ( 254к/96-ВР ) (254к/96-ВР)
закріпила
принцип рівності усіх суб'єктів права власності перед законом. З
огляду на зміст статей 2, 3 Закону України "Про власність"
( 697-12 ) (697-12)
право власності в Україні охороняється законом, всі
форми власності є рівноправними, а всім власникам (власникам акцій
в акціонерному товаристві) забезпечуються рівні умови здійснення
своїх прав, в тому числі і розподілу прибутку товариства, а також
одержання відповідної його частки.
Згідно ст. 72 Закону України "Про державний бюджет України на
2004 рік" ( 1344-15 ) (1344-15)
, акціонерні компанії та інші суб'єкти
господарювання, у статутному фонді яких державі належать частки
(акції, паї), сплачують за результатами фінансово-господарської
діяльності 2003 року та щоквартальної фінансово-господарської
діяльності у 2004 році до загального фонду Державного бюджету
України частину чистого прибутку відповідно до розміру державної
частки (акцій, паїв) у їх статутних фондах. Норматив і порядок
відрахування частини прибутку (доходу), визначеної цією статтею,
встановлюються Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до "Порядку і нормативу відрахування до загального
фонду Державного бюджету України частини прибутку (доходу)
господарськими організаціями за результатами
фінансово-господарської діяльності у 2003 році та щоквартальної
фінансово-господарської діяльності у 2004 році", затвердженого
постановою Кабінету Міністрів України від 30 березня 2004 р. N 405
( 405-2004-п ) (405-2004-п)
, відрахування частини прибутку (доходу) провадяться
господарськими товариствами та іншими суб'єктами господарювання, у
статутному фонді яких державі належать частки (акції, паї), - в
розмірі 15 відсотків чистого прибутку, розрахованого згідно з
положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, відповідно до
розміру цих часток (акцій, паїв).
Як вбачається з Преамбули Закону України № 2181-III
( 2181-14 ) (2181-14)
від 21.12.2000 року, цей Закон є спеціальним законом
з питань оподаткування, який установлює порядок погашення
зобов'язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та
державними цільовими фондами з податків і зборів (обов'язкових
платежів).
Відповідно до ч. 1 ст. 2 Закону України "Про систему
оподаткування " ( 1251-12 ) (1251-12)
від 25 червня 1991 року N 1251-XII,
під податком і збором (обов'язковим платежем) до бюджетів та до
державних цільових фондів слід розуміти обов'язковий внесок до
бюджету відповідного рівня або державного цільового фонду,
здійснюваний платниками у порядку і на умовах, що визначаються
законами України про оподаткування.
Як зазначено в ч. 3 ст. 1 Закону N 1251-XII ( 1251-12 ) (1251-12)
,
ставки, механізм справляння податків і зборів (обов'язкових
платежів), в редакції, що була чинна на відповідну дату, не можуть
встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім
законів про оподаткування.
Відповідно до ч. 6 ст. 1 Закону N 1251-XII ( 1251-12 ) (1251-12)
,
податки і збори (обов'язкові платежі), справляння яких не
передбачено цим Законом, сплаті не підлягають.
З ч. 8 ст. 1 Закону N 1251-XII ( 1251-12 ) (1251-12)
вбачається, що
будь-які податки і збори (обов'язкові платежі), які
запроваджуються законами України, мають бути включені до цього
Закону. Всі інші закони України про оподаткування мають
відповідати принципам, закладеним у цьому Законі.
Перелік загальнодержавних та місцевих податків і зборів
(обов'язкових платежів) визначений статтями 14 та 15 Закону N
1251-XII.
Зокрема, відповідно до п. 3 ч.1 ст. 14 Закону № 1251-XII
( 1251-12 ) (1251-12)
, до загальнодержавних податків і зборів віднесено
податок на прибуток підприємств, у тому числі дивіденди, що
сплачуються до бюджету державними некорпоратизованими, казенними
або комунальними підприємствами.
На підставі системного аналізу норм Закону N 1251-XII,
враховуючи зміст ч.3, ч. 6, ч. 8 ст. 1 цього закону, слідує
висновок, що зазначений перелік податків і зборів (обов'язкових
платежів) є вичерпним.
Відповідно до абзацу 2 п. 1.9 ст. 1 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
№ 283/97-ВР від
22.05.1997 року, платіж, який здійснюється державним
некорпоратизованим, казенним чи комунальним підприємством на
користь відповідно держави або органу місцевого самоврядування у
зв'язку з розподілом частини прибутку такого підприємства
прирівнюється до дивідендів.
Відповідно до п. 20 статті 2 Бюджетного кодексу України
( 2542-14 ) (2542-14)
від 21 червня 2001 року № 2542-III, Закон про
державний бюджет України - це закон, який затверджує повноваження
органам державної влади здійснювати виконання Державного бюджету
України протягом бюджетного періоду.
При цьому, відповідно до ч. 2 ст. 7 Закону України "Про
систему оподаткування" ( 1251-12 ) (1251-12)
, зміна податкових ставок і
механізм справляння податків і зборів (обов'язкових платежів) не
можуть запроваджуватися Законом України про Державний бюджет
України на відповідний рік.
Відповідно до ч. 1 ст. 9 Бюджетного кодексу України
( 2542-14 ) (2542-14)
, доходи бюджету класифікуються за такими розділами:
податкові надходження, неподаткові надходження, доходи від
операцій з капіталом, трансферти.
Відповідно до ч. 2 ст. 9 Бюджетного кодексу України
( 2542-14 ) (2542-14)
, податковими надходженнями визнаються передбачені
податковими законами України загальнодержавні і місцеві податки,
збори та інші обов'язкові платежі.
Відповідно до ч. 3 ст. 9 Бюджетного кодексу України
( 2542-14 ) (2542-14)
, неподатковими надходженнями визнаються доходи від
власності та підприємницької діяльності.
Відповідно до Додатку N 1 до Закону України "Про Державний
бюджет України на 2004 рік" ( 1344-15 ) (1344-15)
, частина прибутку
(доходу) господарських організацій, що вилучається до бюджету (код
21010000), як дохід від власності та підприємницької діяльності,
віднесена до неподаткових надходжень загального фонду державного
бюджету.
Таким чином, слідує висновок, що зазначений платіж не має
податкової природи, не є податком, збором або іншим обов'язковим
платежем в розумінні чинного податкового законодавства України.
В той же час, відповідно до ст. 10 Закону України "Про
господарські товариства" ( 1576-12 ) (1576-12)
, частина прибутку, що
виплачується підприємством своїм учасникам (акціонерам), є
дивідендом.
Відповідно до абзацу першого п. 1.9 ст. 1 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
№ 283/97-ВР від
22.05.1997 року, платіж, який здійснюється юридичною особою -
емітентом корпоративних прав на користь власника таких
корпоративних прав у зв'язку з розподілом частини прибутку такого
емітента, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку, - є
дивідендом.
На підставі викладеного, слідує висновок, що такий платіж як
"частина прибутку, що вилучається до бюджету", передбачений ст. 72
Закону України Про Державний бюджет України на 2004 рік"
( 1344-15 ) (1344-15)
за своєю правовою природою не є податковим платежем
(податком, збором, обов'язковим платежем), тому його сплата
(стягнення) не охоплюється нормами Закону України № 2181-III
( 2181-14 ) (2181-14)
від 21.12.2000 року, у зв'язку з чим у Відповідача не
було правових підстав приймати щодо Позивача податкові
повідомлення - рішення
Згідно ч. 6 ст. 1 Закону N 1251-XII ( 1251-12 ) (1251-12)
, будь-які
податки і збори (обов'язкові платежі), які запроваджуються
законами України, мають бути включені до цього Закону. Всі інші
закони України про оподаткування мають відповідати принципам,
закладеним у цьому Законі.
До відповідного закону не було внесено змін.
Вказане стягнення суперечить принципам побудови та
призначення системи оподаткування зазначеного в ст. 3 Закону N
1251-XII ( 1251-12 ) (1251-12)
.
Тому суди попередніх інстанцій вірно визначились, що дане
стягнення до Державного бюджету не відноситься до податків, зборів
(обов'язкових платежів), в розумінні Закону України "Про систему
оподаткування" ( 1251-12 ) (1251-12)
.
Як зазначено в ч.1 ст. 8 Конституції України ( 254к/96-ВР ) (254к/96-ВР)
,
Конституція України ( 254к/96-ВР ) (254к/96-ВР)
має найвищу юридичну силу.
Закони та інші нормативно-правові акти приймаються на основі
Конституції України ( 254к/96-ВР ) (254к/96-ВР)
і повинні відповідати їй.
Відповідно до ч 4 ст. 13 Конституції України ( 254к/96-ВР ) (254к/96-ВР)
,
Держава забезпечує захист прав усіх суб'єктів права власності і
господарювання, соціальну спрямованість економіки. Усі суб'єкти
права власності рівні перед законом.
Окрім того, законодавець не зазначив до якого виду платежу
відноситься стягнення до державного бюджету 15% від державної
частини прибутку підприємств.
Якщо це податки, збори, обов'язкові платежі - то подвійне
оподаткування не передбачено законом.
Сплата дивідендів передбачено відповідними законами та
статутами підприємств.
Підприємство сплачує до державного бюджету відповідні податки
та частину дивідендів, яке належить державному підприємству, тому
відсутні підстави для стягнення 15%.
Частиною 2 ст. 17 господарського кодексу України ( 436-15 ) (436-15)
передбачено, що з метою вирішення найважливіших економічних і
соціальних завдань держави закони, якими регулюється оподаткування
суб'єктів господарювання, повинні передбачати: оптимальне
поєднання фіскальної та стимулюючої функцій оподаткування;
стабільність (незмінність) протягом кількох років загальних правил
оподаткування; усунення подвійного оподаткування; узгодженість з
податковими системами інших країн.
Відповідно до ч.3 ГК України ( 436-15 ) (436-15)
Ставки податків мають
нормативний характер і не можуть встановлюватись індивідуально для
окремого суб'єкта господарювання.
Згідно п. 5 ч.1 ст. 44 ГК України ( 436-15 ) (436-15)
, Підприємництво
здійснюється на основі вільного розпорядження прибутком, що
залишається у підприємця після сплати податків, зборів та інших
платежів, передбачених законом.
За змістом ч.1 ст. 224 Кодексу адміністративного судочинства
України ( 2747-15 ) (2747-15)
суд касаційної інстанції залишає касаційну
скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає,
що суди не допустили порушень норм матеріального і процесуального
права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.
Iнші доводи касаційної скарги не спростовують правильності
зазначених висновків суду, зроблених у відповідності з
вищеназваними нормами матеріального права, у зв'язку з чим підстав
для зміни чи скасування оскаржуваного судового рішення не
встановлено.
Враховуючи вищевикладене, Вищий адміністративний суд України
дійшов висновку про те, що касаційна скарга Тернопільської
об'єднаної державної податкової інспекції задоволенню не підлягає,
а постанова господарського суду Тернопільської області від
28.11.2005 року та ухвалу Львівського апеляційного господарського
суду від 01.03.2006 року у справі № 15/108-2042 - залишаються без
змін.
Керуючись ст.ст. 220, 221,223,230 Кодексу адміністративного
судочинства України ( 2747-15 ) (2747-15)
, суд -
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу Тернопільської об'єднаної державної
податкової інспекції залишити без задоволення.
Постанову господарського суду Тернопільської області від
28.11.2005 року та ухвалу Львівського апеляційного господарського
суду від 01.03.2006 року у справі № 15/108-2042 - без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і
оскарженню не підлягає, крім випадків, встановлених статтею 237
Кодексу адміністративного судочинства України ( 2747-15 ) (2747-15)
.
Головуючий
(підпис)
Федоров М.О.
Судді
(підпис)
Брайко А.I.
(підпис)
Голубєва Г.К.
(підпис)
Карась О.В.
(підпис)
Рибченко А.О.
З оригіналом згідно
Суддя
Вищого адміністративного суду М.О.Федоров