ВИЩИЙ АДМIНIСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А
IМЕНЕМ УКРАЇНИ
17.04.2007
№ К-22243/06, К-24045/06
Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:
Карася О.В. (головуючого),
Брайка А.I., Голубєвої Г.К., Рибченка А.О., Федорова М.О.
при секретарі: Міненко О.М.
за участі представників позивача: Буглової О.В., Таращенка
А.П.
відповідача: Свістунова I.В., Прокопенко В.О., Коваленко Н.П.
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційні скарги
Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з
великими платниками податків у м. Харкові та Відкритого
акціонерного товариства "РЕАЛ БАНК" на постанову Господарського
суду Харківської області від 31.10.2005 та ухвалу Харківського
апеляційного господарського суду від 14.06.2006 по справі №
А-41/263-05
за позовом Відкритого акціонерного товариства "РЕАЛ БАНК"
до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з
великими платниками податків у м. Харкові
третя особа Національний Банк України в особі Управління
Національного Банку України в Харківській області
про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення
ВСТАНОВИВ:
Заявлено позовні вимоги про визнання недійсним податкового
повідомлення-рішення від 04.10.2004 № 0000290826/0 на суму 1 248
276,63 грн. (в т. ч. основний платіж - 832 184,42 грн. та штрафні
(фінансові) санкції - 416 092,21 грн.) та застосувати строк
позовної давності стосовно розподілу від'ємного результату від
операцій з цінними паперами, що був станом на 01.01.2003 по
донарахованому податку у розмірі 152 246,10 грн.
Постановою Господарського суду Харківської області від
31.10.2005 по справі № А-41/263-05 позовні вимоги задоволено
частково. Визнано недійсним податкове повідомлення-рішення від
04.10.2004 № 0000290826/0 на суму 1 206 418,38 грн. (в т. ч.
основний платіж 804 336,17 грн. та штрафні (фінансові) санкції на
суму 402 082,21 грн.). В решті позову - відмовлено. Стягнуто з
Державного бюджету України на користь ВАТ "Реал-банк" державне
мито в сумі 85 грн. та судові витрати на інформаційне-технічне
забезпечення судового процесу в сумі 118 грн.
Ухвалою Харківського апеляційного господарського суду від
14.06.2006 по справі № А-41/263-05 - постанову Господарського суду
Харківської області від 31.10.2005 скасовано. Позовні вимоги
задоволено частково. Визнано недійсним податкове повідомлення -
рішення від 04.10.2004 №0000290826/0 в сумі 421 529,68 грн., в
тому числі штраф 275 582,32 грн. В решті позову відмовлено.
Не погоджуючись із судовими рішеннями, Позивач (далі - ВАТ
"РЕАЛ БАНК") та Відповідач (СДПI ВПП у м. Харкові на вказані
судові рішення ) подали касаційні скарги, які ухвалою від
26.01.2007 об'єднані в одне провадження.
Позивач в своїй касаційній скарзі зазначив стосовно
податкового обліку операцій по наданню банком-платником податку
вільних коштів своїй філії-платнику податку (донарахований податок
523 484,60 грн.), де ВАТ "РЕАЛ-БАНК" і Лисичанська філія ВАТ "РЕАЛ
БАНК", відповідно до пп. 2.1.3 п. 2.1 ст. 2 Закону України від
28.12.1994 № 334 "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
(далі - Закон № 334), є окремими платниками податку
на прибуток, кожен з яких зареєстрований в органах податкової
служби за місцезнаходженням платника, куди і сплачує податок на
прибуток. При цьому Лисичанська філія ВАТ "РЕАЛ БАНК" віднесла до
валових доходів операцій з надання фінансових ресурсів, із чого
зроблено висновок, що податок на прибуток обчислено і сплачено в
повному обсязі до бюджету Лисичанською філією банку. Це
твердження, на думку Позивача, не було спростовано під час
розгляду справи апеляційним судом. Навпаки, висновок експертизи
був однозначний - обгрунтування СДПI в частині донарахування
податку на прибуток на суму 523 484,60 грн. не підтверджуються.
Позивач вважає, що під час винесення оскаржуваної ухвали
апеляційний суд порушив вимоги п.1. 32. ст. 1, пп. 1.3 п. 2.1 ст.
2, пп. 4.1.2 п. 4.2. ст. 4, пп. 5.5.1. п. 5.5. ст. 5, Закону
України від 28.12.1994 № 334 "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, п. 7 "Плану рахунків бухгалтерського
обліку банків України", затвердженого постановою Правління
Національного банку України 21.11.1997 № 388 ( va493500-97 ) (va493500-97)
(який
діяв у період, у якому проведена перевірка).
Позивач стверджує, що СДПI нав'язав суду свою думку про
наявність кредиту, виданого Лисичанською філією ВАТ "РЕАЛ БАНК"
головному банку, однак вважає, що таке твердження не відповідає
дійсності, так як кредитна угода між головним банком та
Лисичанською філією не укладалася. А залучені (розміщені) кошти є
борговими зобов'язаннями, проценти за які для покупця підпадають
під дію пп. 5.5.1 п. 5.5 ст. 5 Закону "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, а для продавця - під дію пп.4.2.1
п.4.2 ст.4 Закону "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
Наступним аргументом своєї скарги Позивач зазначив те, що
апеляційний суд припустив неправильне застосування ст. 2 Закону
України "Про банки і банківську діяльність" ( 2121-14 ) (2121-14)
, оскільки
з питань правильності оподаткування податком на прибуток повинен
застосовуватись Закон України від 28.12.1994 № 334 "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
. Зазначені
Закони Позивач вважає такими, що мають зовсім різні сфери
застосування. А тому Позивач зазначив, що порушення норм
матеріального права призвели до неправомірного висновку в судових
рішеннях, які він просить скасувати та ухвалити нове рішення, яким
задовольнити позов повністю, визнавши частково недійсним податкове
повідомлення-рішення від 04.10.2004 № 0000290826/0, на суму 1 248
276,63 грн. (у т. ч. основний платіж 832 184,42 грн. та штрафні
(фінансові) санкції на суму 416 092,21 грн.).
Відповідач (далі - СДПI) не згоден з винесеною постановою та
ухвалою господарських судів та вважає, що вони винесеним при
неповному з'ясуванні обставини справи, що мають значення для
справи та не відповідають вимогам ст. 129 Конституції України
( 254к/96-ВР ) (254к/96-ВР)
щодо законності судочинства, рівності учасників
судового процесу, змагальності сторін, свободи у наданні суду
своїх доказів і доведенні перед судом їх переконливості і винесене
з неправильним застосуванням норм матеріального та процесуального
права.
Посилаючись на пп. 1.20.1. п. 1.20. ст. 1 Закону № 334
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, де зазначено, що звичайною ціною вважається ціна
товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо не
доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає
рівню справедливих ринкових цін. Тому керуючись пп. 1.20.8. п.
1.20 ст. 1 Закону № 334 ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
(при проведенні перевірки
платника податку податковий орган повинен надати запит, а платник
податку зобов'язаний обгрунтувати рівень договірних цін або
послатися на норми абзацу першого підпункту 1.20.1 цього пункту) -
СДПI на підставі інформації наданої ВАТ "РЕАЛ БАНК" визначила, що
звичайні відсоткові ставки ВАТ "РЕАЛ БАНК" за кредитами не
відповідають рівню звичайної ціни. Таким чином, на думку СДПI,
господарськими судами неправильно застосовано норм матеріального
права пп. 7.4.3 п. 7.4 ст. 7 Закону № 334 ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, що
призвело до неправильного висновку суду.
Щодо визначення податкового зобов'язання по віднесенню на
валові втрат страхового резерву по наданих кредитах (донарахований
податок складає 57 900 грн.) судом в ухвалі зазначено що,
відповідно до пп. 12.2.4 п. 12.2 ст. 12 Закону № 334 ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
"у разі настання страхового випадку банк відшкодовує витрати
страхового резерву... ". Дане твердження суду на думку СДПI є
помилковим так, як відповідно до зазначеної норми Закону № 334
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, у разі коли за наслідками звітного податкового
періоду відбувається зменшення сукупного розміру нестандартних або
безнадійних кредитів (інших видів заборгованості) у зв'язку з їх
переведенням до стандартної категорії чи зі списанням до складу
валових витрат платника податку за процедурою, встановленою
пунктом 12.3 цієї статті, або при зменшенні сум боргових вимог, що
використовується як база для визначення обмежень, встановлених
підпунктом 12.2.3 цього пункту, надлишкова сума страхового резерву
направляється на збільшення валового доходу фінансової установи за
наслідками такого звітного періоду. Таким чином СДПI вважає, що
пп. 12.2.4 п. 12.2 ст. 12 Закону № 334 ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, передбачено
збільшення валових витрат тільки при переході нестандартної
заборгованості в стандартну.
Відповідно враховуючи правомірність проведених податкових
нарахувань, СДПI вважає також законним проведеного нарахування
штрафних санкцій.
Щодо стягнення з Державного бюджету України держмита СДПI
зазначали, що, оскільки судом позов ВАТ "РЕАЛ БАНК" задоволено
частково, судові витрати повинні бути присудженні відповідно до
задоволених позовних відповідно до вимог ч. 3 ст. 94 Кодексу
адміністративного судочинства України.
СДПI просить змінити ухвалу Харківського апеляційного
господарського суду від 14.06.2006 в частині донарахування:
податку на прибуток у сумі 280 851,51 грн. та штрафних
(фінансових) санкцій у сумі 140 425,79 грн. на загальну суму 421
277,37 грн. та постановити нову ухвалу, якою у позові відмовити.
Також просить змінити постанову господарського суду від 31.10.2005
в частині стягнення з Державного бюджету України на користь ВАТ
"РЕАЛ БАНК" державного мита у сумі 85 грн. та 118 грн. витрати
інформаційно - технічне забезпечення.
Позивач та відповідач надали заперечення на відповідні
касаційні скарги та просили задовольнити свої скарги.
Досліджуючи позовні вимоги, судами першої та апеляційної
інстанції встановлені фактичні обставини справи про те, що з
09.02.2004 по 30.09.2004 СДПI була проведена планова документальна
перевірка ВАТ "РЕАЛ БАНК" з питань дотримання вимог податкового та
валютного законодавства за період з 01.07.2002 по 31.12.2003, за
наслідками якої складено Акт від 30.09.2004 № 877/34-626/14360721,
на підставі якого було винесено оскаржуване податкове
повідомлення-рішення від 04.10.2004 № 0000290826/0 на загальну
суму 1 248 276,63 грн. Частину донарахованого податку на прибуток
в сумі 168,22 грн.(161,74 грн. за завищення суми амортизаційних
відрахувань, та 6,48 грн. за перевищення норм добових) та
нарахованих на ці суми штрафних санкцій в розмірі 170 грн. позивач
не оспорював. В Акті перевірки були зазначені наступні порушення
вимог податкового законодавства - п.п.5.5.1 п. 5.5 ст. 5;
п.п.12.2.1 та п.п.12.2.2. п. 12.2. ст. 12 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, а саме:
1. Занижено суму нарахованих відсотків по кредитним угодам з
АТЗТ СК "Лемма" та АТ СК "Аванте", внаслідок чого занижено об'єкт
оподаткування податку на прибуток з перевіряємий період (сума
донарахованого податку 70 705,48 грн., сума штрафної санкції 35
352,74 грн.
2. Не включено до складу валового доходу у I кварталі 2003
року розподілу від'ємного результату від операцій з цінними
паперами в сумі 507 487,01 грн. (сума донарахування 152 246,10
грн., штрафні санкції 76 123,05 грн.
3. Завищено валові витрати на суму нарахованих процентів по
операціям з власними філіями, (сума донарахованого податку 523
484,60 грн., фінансові санкції 261 742,30 грн.) в порушення
п.п.5.5.1 п. 5.5 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
4. В порушення п.п.12.2.1 та п.п.12.2.2.п.12.2.ст.12 Закону
України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
сформовано страховий резерв за рахунок валових витрат під
придбання цінні папери, що обліковуються банком відповідно до
п.п.7.6.1 п.7.6 ст. 7 цього ж закону у портфелі цінних паперів на
продаж, у розмірі 92 266,75 грн. та відображено по рядку 04.3
Декларації у 2003 році. (сума донарахованого податку 57 900 грн.,
фінансові санкції 28 950 грн.).
5. В порушення п.п.12.2.1 та п.п.12.2.2 п. 12.2 ст. 12 Закону
України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
було сформований страховий резерв за рахунок валових витрат під
придбанні цінні папери, що обліковуються банком відповідно до
п.п.7.6.1 п. 7.6 ст. 7 цього ж закону (сума донарахованого податку
27 680,03 грн., фінансові санкції 13 840,02 грн.)
Позивач в апеляційному порядку оскаржив вказане рішення.
Скарга залишена без задоволення, та за результатами розгляду
скарги прийнято нове рішення № 0000290826/1 від 26.10.2004 на таку
ж суму.
При прийнятті постанови та ухвали, суди першої та апеляційної
інстанцій виходили з наступного:
1. Щодо донарахування податку в сумі 70 705,48 грн. СДПI
керувалась пп.7.4.3 п.7.4 ст. 7 Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, у відповідності до якого
вважає, що ставки кредитування повинні бути не нижчими за звичайні
ціни.
Однак таке твердження суди визнали неправильним, та як
вказані в Акті страхові компанії-позичальники не є пов'язаними
особами відповідно до вимог п. 1.26 ст. 1 Закону № 334
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
. Тобто за операціями, що перевірялись, страхові
компанії є платниками податку на прибуток на загальних підставах і
кредитні кошти, отримані страховими компаніями від ВАТ
"РЕАЛ-БАНК", використовувалися для операцій, які оподатковуються у
загальному порядку, і тому немає підстав вважати правомірним
застосування обмежень, встановлених пп. 7.4.3 п. 7.4 ст. 7 Закону
України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
Також судами зазначено, що СДПI не надано доказів виконання
дій з ототожнення поняття "середньозважена відсоткова ставка за
кредитами, наданими юридичним особам в національній та іноземній
валютах" із звичайною ціною, оскільки не виконано ряд вимог п.
1.20 ст. 1 зазначеного Закону. I посилаючись на ст. 47 Закону
України від 07.12.2000 № 2121 "Про банки і банківську діяльність"
( 2121-14 ) (2121-14)
(із змінами та доповненнями) вказали, що банки
самостійно встановлюють процентні ставки та комісійну винагороду
по своїх операціях, а податковий облік банківських операцій
встановлено законодавством про оподаткування, зокрема, Законом
України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
Тому прийшовши до висновку, що середньозважена відсоткова
ставка за кредитами, наданими юридичним особам в національній та
іноземній валютах, не може виступати в якості показника звичайної
ціни - суди визнали нарахування СДПI в цій частині не
правомірними.
2. Щодо донарахованого податкового зобов'язання в сумі 152
246,10 грн., визначеного з розподілу від'ємного результату від
операцій з цінними паперами станом на 01.01.2003 суди прийшли до
висновку, що визначення СДПI про позитивний фінансовий результат
від операцій з облігаціями у сумі 507 487,01 грн., який ВАТ "РЕАЛ
БАНК" не включено в Декларацію (код рядка 01.4) до складу валового
доходу у I кварталі 2003 року, чим порушено пп. 7.6.1 п. 7.6 ст. 7
Закону № 283, є таким, що не відповідає нормам чинного
законодавства та фактичним обставинам.
Вказаний висновок суди обгрунтували до ст. 16 Закону України
"Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
та наказом
ДПА України від 31.03.2003 № 148 ( z0281-03 ) (z0281-03)
, зареєстрованого у
Міністерстві юстиції за № 281/7602 10.04.2003. I зазначили, що в
формі заповнення декларації немає рядку, де зазначався б
позитивний результат від операцій з цінними паперами, який мав
місце до 01.01.2003, тому вимога зазначити такий доход у
декларації з податку на прибуток банку за 1 квартал 2003 року
неправомірна.
3. Щодо донарахування прибутку із суми 523 484,60 грн. з
операцій по наданню банком-платником податку вільних коштів своїй
філії - платнику податку - суд першої інстанції дійшов висновку
про його невідповідність нормам чинного законодавства, виходячи з
того, що відповідно до ст. 2 Закону України "Про банки і
банківську діяльність" ( 2121-14 ) (2121-14)
підрозділ та філія банку не
мають статусу юридичної особи та виконують функції, визначені
банком, або виконують банківську діяльність від імені банку. А
тому грошові кошти, залучені або надані банком у межах даної
банківської установи на даний строк, не є кредитом, борговим
зобов'язанням і відповідно, будь - які витрати, пов'язані з
виплатою та нарахуванням таких відсотків, не включаються до складу
валових витрат.
Посилаючись на пп. 5.5.1 п. 5.5 ст. 5 Законом України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
суд апеляційної
інстанції не погодився із висновком суду першої інстанції,
зазначивши, що Закон України "Про банки і банківську діяльність"
( 2121-14 ) (2121-14)
та Закон України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
мають різні сфери застосування. Суд
апеляційної інстанції послався на те, що матеріалами перевірки
Лисичанської філії ВАТ "РЕАЛ БАНК" підтверджено віднесення до
валових доходів операцій з надання фінансових ресурсів. Дані
витрати відображені у складі валових доходів Лисичанської філії
ВАТ "РЕАЛ БАНК", де податок на прибуток обчислено і сплачено в
повному обсязі до бюджету Лисичанською філією банку.
При перевірці було встановлено, що згідно розпоряджень ВАТ
"РЕАЛ БАНК" здійснюється отримання кредитних ресурсів від
Лисичанської філії ВАТ "РЕАЛ БАНК" на визначений строк повернення
та сплати процентної ставки та встановлена періодичність плати за
користування ресурсами. Станом на 01.01.2004 ВАТ "РЕАЛ БАНК"
залучено коштів у національній валюті у сумі 62 900 200 грн. та
іноземній валюті у сумі 14 700 доларів США (в гривнях 78 300
грн.). За дані послуги Банком сплачено Лисичанській філії
відсотки, які віднесено до складу валових витрат Банку у таких
сумах: за III та IV квартали 2002 року у сумі 499 400 грн. за 2003
рік у сумі 1 245 500 грн.
Суд апеляційної інстанції прийшов до висновку, що ВАТ "РЕАЛ
БАНК" за розпорядженням по своєму банку отримує кредитні ресурси у
Лисичанської філії ВАТ "РЕАЛ БАНК", тобто фактично сам у себе, за
що нараховує відсотки за борговими зобов'язаннями перед своєю
філією (перед самим собою), та відносить суму цих відсотків до
складу валових витрат.
I на цій підставі дії СДПI судом апеляційної інстанції
визнано законними.
4. Стосовно порушення пп. 12.2.1 та пп. 12.2.2. п. 12.2. ст.
12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
і донарахування податку у розмірі 57 900 грн. (в т.
ч. фінансові санкції 28 950 грн.) суд апеляційної інстанції
погодився з судом першої інстанції про те, що висновок Акту
перевірки стосовно неправомірності віднесення на валові витрати
страхових резервів по наданих кредитах в сумі 193 000 грн. не
грунтується на вимогах чинного законодавства, так як відповідно до
пп. 5.2.4 п. 5.2 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
до валових витрат відносяться суми
коштів, внесені до страхових резервів у порядку, передбаченому ст.
12 цього Закону.
Свою позицію по нарахуванню податку на суму страхового
резерву суд апеляційної інстанції підтвердив рішеннями
господарського суду м. Києва від 24.01.2005 по справі № 25/432 за
позовом АКБ "УкрСиббанк" та по справі 25/500 за позовом ВАТ "РЕАЛ
БАНК" які набрали законної сили і відповідно до ст. 72 Кодексу
адміністративного судочинства ( 2747-15 ) (2747-15)
не доводиться при
розгляді інших справ.
5. Стосовно порушення пп.12.2.1 та пп.12.2.2 .п. 12.2. ст. 12
Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
по факту формування страхового резерву за рахунок
валових витрат під придбані цінні папери, що обліковуються банком
відповідно до п.п.7.6.1 п. 7.6 ст. 7 цього ж закону. В загальній
сумі донарахувань з податку на прибуток сума 27 680,03 грн.
визначена як податок з операції створення страхового резерву за
перевірений період за рахунок валових витрат по придбаних цінних
паперах у портфелі банку на продаж в сумі 92 266,75 грн.
Суд апеляційної інстанції погодився з судом першої інстанції
про те, що згідно з пп. 12.2.2 п. 12.2 ст. 12 вказаного Закону,
створення страхового резерву здійснюється в розмірі, достатньому
для повного покриття ризиків неповернення основного боргу за
кредитами, іншими видами заборгованості, визнаними нестандартними
за методикою, яка встановлюється для банків НБУ. I встановили, що
до компетенції НБУ в частині регламентування податкового обліку
страхового резерву банків відноситься тільки визначення
заборгованості нестандартною та прийшли до висновку, що позивач
помилково застосував Положення про порядок розрахунку резерву на
відшкодування можливих збитків банків від операцій з цінними
паперами та інших вкладень у статутні фонди підприємств,
затвердженого Постановою Правління НБУ від 30.12.1999 № 629
( z0045-00 ) (z0045-00)
, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України
26.01.2000 за № 45/4266 (із змінами та доповненнями), як таке, що
застосовується для фінансового обліку банку. Податковий же облік
передбачає відшкодування можливих збитків від операцій з цінними
паперами, за якими відсутня заборгованість в розумінні пп. 12.2.1,
12.2.2, 12.2.3 ст. 12 Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
тоді як відповідно до пп. 7.6.1 п. 7.6
ст. 7 цього Закону ними є доходи майбутніх періоди від таких
операцій протягом строків, визначених ст. 6 цього Закону, а не
валові витрати. Векселі, по яких сформовано позивачем резерв,
придбані банком з метою подальшого продажу та отримання доходу,
заборгованість за даними операціями відсутня. Таким чином, суди
прийшли до висновку, що податок на прибуток в розмірі 27 860,03
грн. за результатам перевірки донараховано правомірно. Відповідно
правомірним визнано і застосування штрафної санкції на підставі
пп..17.1.3. п.17.1. ст. 17 Закону України "Про порядок погашення
зобов'язань платників податків перед бюджетами та державним
цільовими фондами" в розмірі 50 відсотків від суми недоплати, а
саме 13 840 грн.
Судами також розглянуто питання допущених порушень Порядку
оформлення результатів документальних перевірок у зв'язку з
порушенням вказаним актом прав та охоронюваних законом інтересів
позивача. При цьому суд апеляційної інстанції визначився, що дії
СДПI при проведенні перевірки позивачем не оскаржувались.
Також при розгляді справи Харківським апеляційним
господарським судом у зв'язку з виникненням питань, які потребують
спеціальних пізнань, була призначена судово - економічна
експертиза, по закінченню якої, суд зазначив, що висновок експерта
не може вважатись належним доказом, оскільки заданим питанням
фактично надана правова оцінка обставин, а це до компетенції
експерта не входить.
Перевіривши правильність застосування судами першої та
апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права,
юридичної оцінки обставин справи, доводи касаційних скарг,
пояснення представників сторін, колегія суддів вважає, що
касаційні скарги не підлягають задоволенню з наступних підстав.
Відповідно до пп. 5.5.1 п. 5.5 ст. 5 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
- до складу
валових витрат відносяться будь-які витрати, пов'язані з виплатою
або нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями (у тому
числі за будь-якими кредитами, депозитами) протягом звітного
періоду, якщо такі виплати або нарахування здійснюються у зв'язку
з веденням господарської діяльності платника податку. Статтею 47
Закону України від 07.12.2000 № 2121 "Про банки і банківську
діяльність" ( 2121-14 ) (2121-14)
(із змінами та доповненнями) передбачено,
що банки самостійно встановлюють процентні ставки та комісійну
винагороду по своїх операціях.
1. Стосовно донарахованого податку в сумі 70 705,48 грн. СДПI
керувалась пп.7.4.3 п.7.4 ст. 7 Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
. Однак середньозважена
відсоткова ставка за кредитами, наданими юридичним особам в
національній та іноземній валютах, не може виступати в якості
показника звичайної ціни, оскільки для її визначення
використовуються дані неідентичного та неоднорідного ринку
банківських послуг, що не відповідає вимогам пп. 1.20.1 п. 1.20
ст. 1 цього Закону.
Таким чином суди обгрунтовано дійшли висновку, що ДПI
помилково неправомірно донарахувала податок.
2. Стосовно донарахованого податкового зобов'язання в сумі
152 246,10 грн., визначеного з розподілу від'ємного результату від
операцій з цінними паперами станом на 01.01.2003 суди прийшли до
вірного висновку, що визначення СДПI про позитивний фінансовий
результат від операцій з облігаціями у сумі 507 487,01 грн., який
ВАТ "РЕАЛ-БАНК" не включено в Декларацію (код рядка 01.4) до
складу валового доходу у I кварталі 2003 року і чим порушено пп.
7.6.1 п. 7.6 ст. 7 Закону № 283, є таким, що не відповідає нормам
чинного законодавства та фактичним обставинам. Вказаний висновок
суди обгрунтували до ст. 16 Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
та наказом ДПА України від
31.03.2003 № 148 ( z0281-03 ) (z0281-03)
, зареєстрованого у Міністерстві
юстиції за № 281/7602 10.04.2003.
На противагу заперечень СДПI, суди правомірно зазначили, що в
формі податкової декларації, встановленій наказом ДПА України №
148 ( z0281-03 ) (z0281-03)
немає рядку, де зазначався б позитивний результат
від операцій з цінними паперами, який мав місце до 01.01.2003,
тому вимога зазначити такий доход у декларації з податку на
прибуток банку за 1 квартал 2003 року неправомірна, оскільки
жодним нормативним актом не визначено порядок проведення розподілу
від'ємного результату від операцій з цінними паперами, що був
станом на 01.01.2003 та порядок відображення позитивного значення
по окремому виду цінних паперів (у складі загального від'ємного
значення), до того ж у рядку 01.4 Декларації з податку на прибуток
банку за результатами діяльності у звітному періоді взагалі не
передбачено відображення позитивного результату, що утворився на
01.01.2003.
3. Стосовно донарахування з операцій по наданню
банком-платником податку вільних коштів своїй філії - платнику
податку 523 484,60 грн. - посилаючись на пп. 5.5.1 п. 5.5 ст. 5
Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
суд апеляційної інстанції правомірно не погодився із
висновком суду першої інстанції, зазначивши, що Закон України "Про
банки і банківську діяльність" ( 2121-14 ) (2121-14)
та Закон України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
мають різні
сфери застосування. А в силу ст. 67 Конституції України
( 254к/96-ВР ) (254к/96-ВР)
, що кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в
порядку і розмірах, встановлених законом.
Відповідно керуючись положеннями Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, суди вірно
визначились, що відповідно до ч. 1 ст. 47 Закону України № 2121
"Про банки та банківську діяльність" ( 2121-14 ) (2121-14)
надання кредитних
ресурсів філіями, можливо тільки за дозволом юридичної особи. А
матеріалами перевірки Лисичанської філії ВАТ "РЕАЛ-БАНК" було
підтверджено віднесення до валових доходів операцій з надання
фінансових ресурсів. Дані витрати відображені у складі валових
доходів Лисичанської філії ВАТ "РЕАЛ-БАНК", де податок на прибуток
обчислено і сплачено в повному обсязі до бюджету Лисичанською
філією банку.
I оскільки ВАТ "РЕАЛ-БАНК" дав дозвіл для отримання кредиту
самому банку від своєї ж філії, тому висновок суду апеляційної
інстанції про те, що грошові кошти залучені або надані банком у
межах даної банківської установи на певний строк не є ні кредитом,
ні борговим зобов'язанням, банк не може вважатись водночас
клієнтом своєї філії, і, відповідно, висновок про те, що будь які
витрати, пов'язані з виплатою та нарахуванням таких відсотків, не
можуть бути включені до складу валових витрат - є законним.
Таким чином суд апеляційної інстанції вірно встановив, що при
прийнятті постанови господарським судом Харківської області в цій
частині неправильно застосовані норми матеріального права, а саме:
пп. 5.5.1 п. 5.5 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
. Зазначене міркування суду апеляційної
інстанції є законним і таким, що повністю спростовує заперечення
позивача в цій частині.
4. Стосовно порушення пп. 12.2.1 та пп. 12.2.2. п. 12.2. ст.
12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
і донарахування податку у розмірі 57 900 грн. (в т.
ч. фінансові санкції 28 950 грн.) суд апеляційної інстанції
погодився з судом першої інстанції про те, що висновок Акту
перевірки стосовно неправомірності віднесення на валові витрати
страхових резервів по наданих кредитах в сумі 193 000 грн. не
грунтується на вимогах чинного законодавства, так як відповідно до
пп. 5.2.4 п. 5.2 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
до валових витрат відносяться суми
коштів, внесені до страхових резервів у порядку, передбаченому пп.
12.2.1 ст. 12 цього Закону.
Відповідно висновок судів про те, що Закон України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
зобов'язує банк,
а не надає йому право формувати страхові резерви і відносити їх на
валові витрати є законним також.
Тобто судами вірно встановлено, що страхування комерційних
ризиків є окремою господарською операцією. Відповідно до пп.
12.2.4 п. 12.2 ст. 12 Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
у разі настання страхового випадку банк
відшкодує витрати за рахунок страхового резерву (його зменшення
буде відображено у складі валових доходів), а також включить до
валових доходів кошти, які можуть бути отримані від страховика в
майбутньому у разі настання страхового випадку.
5. Стосовно донарахувань з податку на прибуток в сумі 27
680,03 грн. за порушення пп.12.2.1 та пп.12.2.2 .п. 12.2. ст. 12
Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
по факту формування страхового резерву за рахунок
валових витрат під придбані цінні папери, що обліковуються банком
відповідно до п.п.7.6.1 п. 7.6 ст. 7 цього ж закону як податок з
операції створення страхового резерву за перевірений період за
рахунок валових витрат по придбаних цінних паперах у портфелі
банку на продаж в сумі 92 266,75 грн. суд апеляційної інстанції
правомірно погодився з судом першої інстанції про те, що згідно з
пп. 12.2.2 п. 12.2 ст. 12 вказаного Закону, створення страхового
резерву здійснюється в розмірі, достатньому для повного покриття
ризиків неповернення основного боргу за кредитами, іншими видами
заборгованості, визнаними нестандартними за методикою, яка
встановлюється для банків НБУ. При цьому суди вірно зазначили, що
Положення про порядок розрахунку резерву на відшкодування можливих
збитків банків від операцій з цінними паперами та інших вкладень у
статутні фонди підприємств, затвердженого Постановою Правління НБУ
від 30.12.1999 № 629 ( z0045-00 ) (z0045-00)
, зареєстрованою в Міністерстві
юстиції України 26.01.2000 за № 45/4266 (із змінами та
доповненнями), застосовується для фінансового обліку банку.
Податковий же облік передбачає відшкодування можливих збитків від
операцій з цінними паперами, за якими відсутня заборгованість в
розумінні пп. 12.2.1, 12.2.2, 12.2.3 ст. 12 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
. Проаналізувавши
пп. 7.6.1 п. 7.6 ст. 7 цього Закону суди зазначили, що векселі, по
яких сформовано позивачем резерв, придбані банком з метою
подальшого продажу та отримання доходу, заборгованість за даними
операціями відсутня. Таким чином, суди прийшли до висновку, що
податок на прибуток в розмірі 27 860,03 грн. за результатам
перевірки донараховано правомірно. Відповідно правомірним визнано
і застосування штрафної санкції на підставі пп..17.1.3. п. 17.1.
ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників
податків перед бюджетами та державним цільовими фондами"
( 2181-14 ) (2181-14)
в розмірі 50 відсотків від суми недоплати, а саме 13
840 грн.
Таким чином суд касаційної інстанції прийшов до висновку, що
податкове повідомлення-рішення від 04.10.2004 № 0000290826/0 -
частково недійсним визнано законно. Відповідно аналізуючи наведені
норми Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, які повністю спростовують доводи скаржників,
встановлено, що суд апеляційної інстанцій правильно дослідив
обставини справи та виніс ухвалу з дотриманням норм матеріального
і процесуального права, яка не підлягає скасуванню.
Враховуючи вищезазначене та керуючись ст. ст. 160, 220, 221,
223, 224, 230 Кодексу адміністративного судочинства України
( 2747-15 ) (2747-15)
, суд, -
УХВАЛИВ:
Касаційні скарги Спеціалізованої державної податкової
інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Харкові та
Відкритого акціонерного товариства "РЕАЛ БАНК" залишити без
задоволення.
Ухвалу Харківського апеляційного господарського суду від
14.06.2006 по справі № А-41/263-05 залишити без змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і
оскарженню не підлягає, крім як з підстав, у строк та в порядку,
визначеними ст. ст. 237-239 КАС України ( 2747-15 ) (2747-15)
.
Головуючий О.В. Карась
Судді А.I. Брайко
Г.К. Голубєва
А.О. Рибченко
М.О. Федоров