ВИЩИЙ АДМIНIСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ
У Х В А Л А
IМЕНЕМ УКРАЇНИ
13 грудня 2006 року м. Київ
Колегія суддів Вищого адміністративного суду України в складі
:
головуючого - судді - Бутенка В.I. (доповідач),
суддів : Гончар Л.Я.,
Лиски Т.О.,
Сороки М.О.,
Горбатюка С.А.,
розглянувши в порядку касаційного письмового провадження
адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою
відповідальністю "Екссон ЛТД" до Вільнянської міжрайонної
державної податкової інспекції про визнання недійсним податкового
повідомлення-рішення, -
в с т а н о в и л а :
У лютому 2005 року ТОВ "Екссон ЛТД" звернулось до
господарського суду із вказаним позовом.
В обгрунтування своїх вимог вказувало на те, що Вільнянською
МДПI проведено планову комплексну документальну перевірку
дотримання вимог податкового та валютного законодавства ТОВ
"Екссон, ЛТД" за період з 01.07.2001 року по 30.06.2004 року, про
що складено акт № 638/23/23794830 від 29.10.2004 року.
За висновками акту перевірки позивачем занижено податок на
додану вартість в сумі 30567,22 грн., а саме : у жовтні 2001 р. -
83,33 грн.; січні -2002 р. - 875 грн.; січні 2004 р. -3356,45
грн.; березні 2004 р. - 18559,46 грн.; квітні 2004 р. - 1787,35
грн. та червні 2004 р. -5914,63 грн., що є порушенням п. 3.1 ст.
З, п .4.5 ст.4, п. 6.1, п 6.2, ст. 6, п/п. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7
Закону України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
.
Актом перевірки встановлено завищення податкового кредиту на
суму 83,33 грн. (у жовтні 2001 р.) та заниження податкових
зобов'язань протягом періоду, що перевірявся, в сумі 30429,89 грн.
За наслідками перевірки відповідачем прийнято податкове
повідомлення-рішення від 03.11.2004 року № 000001212301/0, яким
позивачу визначено суму податкового зобов'язання в розмірі
45864,25 грн. в т. ч. основний платіж - 30567,12 грн. та штрафна
(фінансова) санкція у сумі 15288,13 грн.
За результатами апеляційного оскарження спірне податкове
повідомлення-рішення 0001212301/0 від 03.11.2004 року залишено без
змін та прийнято нове податкове повідомлення-рішення від
06.01.2005 року № 0001212301/1.
Не погодившись з податковим повідомленням-рішенням від
06.01.2005 року № 0001212301/1, позивач просив визнати його
недійсним. В подальшому він уточнив позовні вимоги та просив
відповідно визнати недійсним податкове повідомлення-рішення від
03.11.2004 року №0001212301/0.
Рішенням господарського суду Запорізької області від 26 липня
2005 року позов ТОВ "Екссон ЛТД" задоволено частково. Визнано
недійсним податкове повідомлення-рішення №0001212301/0 від
03.11.2004 року в частині основного платежу в розмірі 20161,55
грн. та 10080,84 грн. штрафних санкцій. В іншій частині позову
відмовлено. Стягнуто з відповідача на користь позивача 42,50 грн.
держмита та 59 грн. витрат на забезпечення судового процесу.
Постановою Запорізького апеляційного господарського суду від
06 жовтня 2005 року це рішення змінено.
Визнано недійсним податкове повідомлення-рішення
№0001212301/0 від 03.11.2004 року в частині заниження податкового
зобов'язання у січні 2002 року в сумі 875 грн. та нарахування
штрафної санкції у розмірі 437,57 грн. В частині визнання
недійсним податкового повідомлення-рішення №0001212301/1 від
06.01.2005 року провадження по справі припинено. В іншій частині
позову відмовлено.
Стягнуто з Вільнянської МДПI на користь позивача 2,47 грн.
держмита та 3,42 грн. судових витрат.
Не погоджуючись із постановою апеляційного господарського
суду, позивач подав касаційну скаргу, в якій, з посиланням на
порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального і
процесуального права, просить її скасувати та постановити нове
рішення про задоволення позовних вимог ТОВ "Екссон ЛТД".
Колегія суддів вважає, що касаційна скарга задоволенню не
підлягає з наступних підстав.
Як видно з матеріалів справи, судом апеляційної інстанції
при зміні судового рішення місцевого господарського суду повно
встановлені фактичні обставини справи та у відповідності із
вимогами матеріального та процесуального закону вирішено даний
спір.
Так, суд апеляційної інстанції обгрунтовано визнав
неправомірним віднесення суми у розмірі 83,33 грн. до податкового
кредиту.
При цьому суд виходив з того, що п.п. 7.4.1 ст. 7 Закону
України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
визначено,
що податковий кредит звітного періоду складається із сум податків,
сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у
зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких
відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та
основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають
амортизації. Підпунктом 7.4.4 ст. 7 Закону про ПДВ встановлено, що
у разі, коли платник податку придбає товари (роботи, послуги)
вартість яких не відноситься до складу валових витрат, податки,
сплачені у зв'язку з таким придбанням, відшкодовуються за рахунок
відповідних джерел і до складу податкового кредиту не відносяться.
Порядком ведення книги обліку придбання товарів (робіт,
послуг), затвердженим Наказом ДПА України від 30.05.1997 р. № 165,
визначено, що книга обліку придбання - це книга, яка ведеться
особами, зареєстрованими як платники ПДВ. У книзі обліку придбання
окремо обліковуються операції, пов'язані з придбанням товарів
(робіт, послуг), з правом включення до податкового кредиту та без
права включення до податкового кредиту сум ПДВ.
Пунктом 3.4 "Порядку заповнення та подання податкової
декларації з податку на додану вартість", затвердженого наказом
ДПА України від 30.05.1997 р. № 166, встановлено, що платник
податку самостійно обчислює суму податкового зобов'язання, яку
зазначає в декларації. Дані, наведені в декларації, мають
відповідати даним бухгалтерського обліку платника та даним книг
податкового обліку.
Як мотивовано зазначив апеляційний суд, матеріали справи
свідчать, що у жовтні 2001 року підприємство ТОВ "Агат - МК"
згідно платіжного доручення №304 від 02.10.2001 р. повертає ТОВ
"Екссон ЛТД" передплату за монтажні роботи згідно рахунку №278 від
03.08.2001 р. суму в розмірі 500 грн. (в т. ч. 83,33 грн. ПДВ) у
зв'язку з чим підприємство зменшило валові витрати на суму 416,67
грн., що підтверджується записом у книзі придбання №80 від
06.08.2001 р.
Відповідно до п. 4.5 ст. 4 Закону України "Про податок на
додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
, у разі, коли після продажу товарів
(робіт, послуг) здійснюється будь - яка заміна суми компенсації за
продаж товарів (робіт, послуг), включаючи перерахунок у випадках
повернення проданих товарів (робіт, послуг), податок нарахований у
зв'язку з таким продажем, перераховується відповідно до бази
оподаткування.
Таким чином, судом зроблений правильний висновок, що в даному
випадку позивач не здійснював будь-яких змін в базі оподаткування
шляхом подання уточненої декларації за відповідний період щодо
суми 83,33 грн., а тому віднесення суми у розмірі 83,33 грн. до
податкового кредиту є неправомірним.
В той же час апеляційним судом правомірно визнано таким, що
не відповідає вимогам закону, висновок Вільнянської МДПI щодо
заниження податкового зобов'язання в розмірі 875 грн. в січні 2002
року, зазначених в акті перевірки.
Так, у відповідності до п.п. 4.5 Закону України "Про податок
на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
у разі зміни кількісних або
якісних показників, а також вартісних показників відвантаженого
товару податкові зобов'язання з ПДВ перераховуються у зв'язку зі
змінами у базі оподаткування. При цьому продавець зменшує суму
податкового зобов'язання на суму зайво нарахованого податку, а
покупець відповідно збільшує суму податкового зобов'язання на таку
ж суму в період, в якому була зменшена сума компенсації продавця.
Як визначено Законом України "Про податок на додану вартість"
( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
та Порядком заповнення податкової накладної,
Порядком ведення Книги обліку придбання товарів (робіт, послуг),
виправлення в податковій накладній вносяться продавцем шляхом
складання розрахунку корегування кількісних та вартісних
показників до раніше виписаної накладної.
Згідно п. 20 Порядку заповнення податкової накладної,
затвердженого наказом ДПА України від 30.05.97 № 165,
зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 23 червня 1997 р.
за № 233/2037 ( z0233-97 ) (z0233-97)
у разі, коли після продажу товарів
(робіт, послуг) здійснюється будь-яка зміна суми компенсації за
продаж товарів (робіт, послуг), включаючи перерахунок у випадках
повернення проданих товарів чи права власності на такі товари,
продукцію, а також у зв'язку з визнанням боргу покупця безнадійним
у порядку, визначеному законодавством України, податок,
нарахований у зв'язку з таким продажем, перераховується відповідно
до змін бази оподаткування. При цьому продавець зменшує суму
податкового зобов'язання на суму надмірно нарахованого податку, а
покупець відповідно збільшує суму податкового зобов'язання на таку
ж суму в період, протягом якого була зменшена сума компенсацій
продавцю. У зворотному порядку відбувається перегляд сум
податкових зобов'язань при збільшенні суми компенсації продавцю.
При цьому продавець товарів (робіт, послуг) виписує розрахунок
коригування кількісних і вартісних показників до податкової
накладної у двох примірниках за формою згідно з додатком № 2 до
податкової накладної.
Згідно п. 25 Порядку заповнення податкової накладної
розрахунок коригування дає право покупцю, зареєстрованому як
платник податку, на збільшення чи зменшення податкового кредиту з
відповідним подальшим коригуванням податкового зобов'язання з
обов'язковим відображенням зазначених коригувань у книзі обліку
придбання з від'ємним чи позитивним значенням.
Між тим, з матеріалів справи вбачається, що 07 травня 2001
року ТОВ "Екссон ЛТД" отримало аванс за вуглекислотні балони від
ПП "Укрзовнішторг" у сумі 5250 грн., на суму якого була виписана
податкова накладна № 8 від 07 травня 2001 року (сума ПДВ - 875),
що зарахована до книги продажу у травні 2001 року. Сума ПДВ була
включена до податкового зобов'язання у червні 2001 року. За
накладною № 9/Т ПП "Укрзовнішторг" були відвантажені електроди на
суму 49464 грн. та виписано податкову накладну № 12 від 26 червня
2001 року (сума ПДВ -8244 грн.). У липні 2001 року ПП
"Укрзовнішторг" перерахувало за електроди: 06 липня
2001року -15000 грн.; 09 липня 2001 року - 7500 грн.; 24 липня
2001 року -7100 грн.; 25 липня 2001 року -14614 грн.
Загальна сума платежів склала 44214 грн. На 31 липня 2001
року заборгованість ТОВ "Екссон ЛТД" перед ПП "Укрзовнішторг" за
накладною № 9/Т від 26 червня 2001 року складала 5250 грн.
Позивач у липні 2001 року виключив з валового доходу суму
авансу за балони вуглекислотні 4375 грн., але ним не був виписаний
розрахунок коригування суми ПДВ. Цю невідповідність було виявлено
в січні 2002 року, тому позивачем було виписано Розрахунок №3
коригування кількісних і вартісних показників до податкової
накладної від 23 травня 2001 року № 8 від 31 січня 2002 року.
Таким чином, судом апеляційної інстанції зроблений
обгрунтований висновок стосовно того, що у відповідача були
відсутні підстави стосовно донарахування податкового зобов'язання
у січні 2002 року в розмірі 875 грн.
Також правильним є і висновок апеляційного суду щодо
заниження позивачем податкового зобов'язання на суму 19203,32 грн.
внаслідок нарахування сум ПДВ за нульовою ставкою по експортних
операціях.
З матеріалів справи видно, а саме із акту перевірки, що
відповідачем встановлено заниження податкового зобов'язання у
січні - червні 2004 року на суму 19203,32 грн., а саме при
перевірці податкових накладних ТОВ "Екссон, ЛТД" самостійно
визначив весь комплекс послуг наданих контрагентам за нульовою
ставкою, що підлягає оподаткуванню за ставкою 20%.
Позивач у перевіряємому періоді здійснював діяльність
пов'язану з виконанням доручень третіх осіб на підставі договорів
комісії, а саме уклав договори комісії з ВАТ "Бердянське
підприємство теплових мереж" №53 від 29.09.03 р.; з ДКП
"Бердянський міськводоканал" від 18.09.03 р. № 52; з ВАТ
"Запорізький хлібозавод №3" від 29.12.03 р. № 5/68-4; з ВАТ
"Запорізький хлібозавод №5" від 29.12.03 р. №6 та з ВАТ "ЗАТП-
12329" від 24.12.03 р. №65.
Згідно розділу 2 договорів комісії визначено, що Комісіонер -
ТОВ "Екссон ЛЛД" зобов'язується виконати надані йому доручення, а
також при необхідності укласти угоди з портами, залізницями та
експедиторами на доставку вантажу, з митними брокерами на митне
оформлення товарів, укласти угоди на торгівельні перевезення та
страхування вантажів у відповідності з умовами зовнішньо -
економічних контрактів. Компенсація фактичних витрат по
торгівельним операціям, згідно з умовами зовнішньоекономічного
контракту, витрати по конвертації валютної виручки в гривню,
витрати на митне оформлення товару, витрати пов'язані з
перевезенням товару проводиться комітентом.
Комісійна винагорода визначена у розділі 4.4 Договорів
комісії в розмірі 0,1% від вартості проданого товару згідно умов
розділу 1 Договорів.
На виконання договорів комісії позивач укладав
зовнішньоекономічні контракти, а саме: контракти № 8 від 30.09.03
р., № 10 від 14.11.03 р., №12 від 28.12.03 р.. №13 від р., № 11
від 24.11.03 р., №04 від 11.02.04 р., №09 від 29.03.2004 р., №05
від р., №10 від 07.04.04 р., №14 від 24.12.03 р., № 65 від
24.12.03 р., №17 від 19.04.04р., № 20 від 20.04.04 р. з фірмою
"Iлтекс Лайн ЛЛС"; № 18 від 19.04.04 р., № 19 від 20.04.04р. з
фірмою "Амадеус Холдінг ЛС".
У відповідності з вимогами комітентів та згідно умов
укладених зовнішньоекономічних контрактів, продаж товарів, які
були передані на комісію, здійснювався на умовах DDU Німеччина або
Нідерланди. Для виконання договорів комісії Позивач був
зобов'язаний укласти угоди на транспортування вантажу, що належав
комітентам, під митним контролем і за межами митної території
України за маршрутом Україна-Німеччина (Нідерланди). Право
власності на цей товар належить комітенту, таким чином Позивач
здійснив операцію по замовленню та за рахунок коштів Комітента.
Відповідно до ст. 1011 Цивільного кодексу України ( 435-15 ) (435-15)
за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за
дорученням другої сторони (комітента) за плату вчинити один або
декілька правочинів від свого імені, але за рахунок комітента.
Згідно п.п. 6.2.4 п. 6.2 ст. 6 Закону України "Про податок на
додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
поставки транспортних послуг
залізничним, автомобільним, морським та річковим транспортом по
перевезенню пасажирів, багажу, вантажобагажу та вантажу за межами
державного кордону України, а саме: від пункту за межами
державного кордону України до пункту знаходження зовнішнього
митного контролю України; від пункту знаходження зовнішнього
митного контролю України до пункту за межами державного кордону
України; між пунктам з межами державного кордону України, а також
авіаційним транспортом: від пункту за межами державного кордону
України до пункту проведення митних процедур з пропуску пасажирів,
багажу, вантажобагажу та вантажу через митний кордон на митну
територію України (включаючи внутрішні митниці); від пункт
проведення митних процедур з пропуску пасажирів, багажу,
вантажобагажу та вантажу через митний кордон за межі митного
кордону України (включаючи внутрішні митниці) до пункту за межами
державного кордону України; між пунктами за межами митного кордону
України, такі операції оподатковуються ПДВ за нульовою ставкою. У
разі коли поставка транспортних послуг, визначених частиною першою
цього підпункту, здійснюється у вигляді брокерських, агентських
або комісійних операцій транспортними квитками, проїзними
документами, укладанням договорів або рахунків на транспортування
пасажирів або вантажів довіреною особою перевізника, операції з
таких послуг оподатковуються за ставкою, передбаченою пунктом 6.1
цієї статті.
За таких обставин судом обгрунтовано визнано, що позивач не
надавав послуги по транспортуванню вантажів, а тільки укладав
договори з перевізниками (транспортними організаціями), від свого
імені, на здійснення транспортних послуг, на виконання умов
договорів комісії, та сплачував за надання цих послуг кошти за
рахунок комітента. Фактично послуги по транспортуванню здійснювала
транспортна організація, що підтверджується первинними документами
на здійснення міжнародних перевезень транспортними засобами. В
вантажних митних деклараціях, які оформлені на переміщення
вантажів за межі митної території України визначено, що Позивач
діє у рамках Договору Комісії, а експортером є комітент.
Оскільки послуги позивачем надавались на митній території
України, а отже послуга, не експортується і не споживається за
межами митного кордону України, відтак послуги, пов'язані з
виконанням договорів комісії підлягають оподаткуванню за ставкою
ПДВ 20%, як передбачено п. 6.1 Закону України "Про податок на
додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
.
Обгрунтованим є і висновок апеляційного суду щодо
правомірності нарахування 10414,57 грн. по операціях із ЗАТ
"Бердянське підприємство теплових мереж" у січні, березні 2004 р.
та по операції із ДКП "Бердянський міськводоканал" у березні 2004
р., а також застосування відповідачем штрафної санкції у розмірі
5207,29 грн. за заниження податкового зобов'язання.
Так, судом встановлено, що згідно податкових накладних №38
від 30.01.04 р., №17 від 10.01.04 р. та №71 від 1.03.04 р.
занижено ПДВ на суму 1636,12 грн., на суму 1720,33 грн. і на суму
3547,91 грн., а по податковій накладній №72 від 1.03.04 р.
занижено ПДВ на суму 3510,21 грн.
При цьому суд виходив з того, що позивач зазначив у
податкових накладних обсяг продаж по графі "7" за ставкою 20% у
розмірі 643,8 грн., тоді як повинний був згідно розрахунку вказати
суму у розмірі 11058, 46 грн. ПДВ, і згідно довідки
№1832/10/10-012 від 22.06.2005 р. різниця складала 10414, 57 грн.
Судом враховано, що підставою для обчислення сум податку на
додану вартість та їх віднесення до податкових зобов'язань є дані,
які містяться у податковій накладній.
Згідно п. 10.1 Закону України "Про податок на додану
вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
, відповідальними особами за нарахування,
утримання та сплату (перерахування) податку до бюджету, зокрема, є
платники податку, визначені статтею 2 цього Закону.
Пунктом 10.2 ст. 10 Закону України "Про податок на додану
вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
передбачено, що платники податків
відповідають за дотримання достовірності та своєчасності
визначення сум податку, а також за повноту та своєчасність його
внесення до бюджету відповідного закону.
Підпунктом 7.2.3 ст. 7 Закону України "Про податок на додану
вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
податкова накладна складається в момент
виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках.
Оригінал податкової накладної надається покупцю, копія залишається
у продавця товарів (робіт, послуг). Для операцій, що
оподатковуються і звільнені від оподаткування, складаються окремі
податкові накладні.
Таким чином, застосування штрафних санкцій у розмірі 5207,29
грн. за заниження податкового зобов'язання у відповідності до п/п.
17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону №2181 ( 2181-14 ) (2181-14)
є правомірним та
правомірно донараховано податкове зобов'язання з ПДВ за період
січень - червень 2004 р. в сумі 29701,12 грн. і застосована
штрафна (фінансова) санкція в розмірі 14850,56 грн.
Щодо рішення місцевого суду в частині відмови у позові про
визнання недійсним податкового повідомлення-рішення від 06.01.2005
року № 0001212301/1, то суд апеляційної інстанції мотивовано
визнав рішення в цій частині неправомірним, оскільки позивачем
уточнювались позовні вимоги, внаслідок чого фактично змінився
предмет позову та ставилось питання про визнання недійсним лише
податкове повідомлення - рішення 0001212301/0 від 03.11.2004 р., а
тому дійшов обгрунтованого висновку, що суд першої інстанції не
правомірно розглянув вимоги, які не були предметом позову.
Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що оскаржуване
судове рішення законне і обгрунтоване, порушень норм матеріального
чи процесуального права апеляційним судом при розгляді цього спору
допущено не було.
Доводи касаційної скарги зроблених судом апеляційної
інстанції висновків не спростовують, а тому це судове рішення
повинно залишатись без змін.
Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 230 КАС України ( 2747-15 ) (2747-15)
,
колегія суддів, -
у х в а л и л а :
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю
"Екссон ЛТД" залишити без задоволення, а постанову Запорізького
апеляційного господарського суду від 06 жовтня 2005 року без
змін.
Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і
оскарженню не підлягає.
С у д д і :