Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Бившева Л.І., Пилипчук Н.Г., Рибченко А.О., Федоров М.О.,

при секретарі судового засідання: Гусєвій К.О.

розглянув у судовому засіданні касаційну скаргу спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі (далі –СДПІ)

на постанову господарського суду Запорізької області від 02.07.2007

та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.08.2007

у справі № 24/430/04-АП

за позовом закритого акціонерного товариства з іноземною інвестицією "Запорізький автомобілебудівний завод"(далі – ЗАТ "Запорізький автомобілебудівний завод")

до СДПІ

про скасування податкового повідомлення-рішення та визнання права на оподаткування за пільговим режимом.

Судове засідання проведено за участю представників сторін:

позивача –Домбровського Д.П., Волошина В.Ю., Хамзіна Т.Р.,

відповідача –не з’явились.

За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України

Позов подано про скасування податкового повідомлення-рішення від 05.06.2007 № 0000480802/0 з мотивів його невідповідності законодавству України та про визнання права позивача на оподаткування прибутку підприємства відповідно до вимог Закону України "Про стимулювання виробництва автомобілів в Україні" (535/97-ВР) та пункту 22.21 статті 22 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"у редакції, що діяла до набрання чинності Законом України від 25.03.2005 (2505-15) № 2505 "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік та деяких інших законодавчих актів України" (2285-15) .

Постановою господарського суду Запорізької області від 02.07.2007, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.08.2007, позов задоволено. У прийнятті названих судових актів попередні судові інстанції виходили з пріоритетності норм Закону України "Про стимулювання виробництва автомобілів в Україні" (535/97-ВР) у порівнянні із приписами Закону України "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік та деяких інших законодавчих актів України" (2285-15) з огляду на законодавчо встановлену гарантію незмінності норм права, що регулюють, зокрема, порядок оподаткування інвестиційної діяльності.

У касаційній скарзі до Вищого адміністративного суду України СДПІ просила скасувати ухвалені у справі рішення попередніх інстанцій та відмовити у задоволенні позову.

Постановою Вищого адміністративного суду України від 23.04.2009 скаргу СДПІ було задоволено; зазначені рішення попередніх інстанцій скасовано; у позові ЗАТ "Запорізький автомобілебудівний завод"відмовлено з мотивів відсутності підстав для преференційного оподаткування прибутку позивача як підприємства з іноземними інвестиціями у автомобілебудівній галузі, позаяк Законом України "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік та деяких інших законодавчих актів України" (2285-15) було скасовано пільговий режим оподаткування діяльності таких підприємств. За висновком суду касаційної інстанції, цей Закон не було визнано неконституційним в установленому порядку, тоді як вирішення питання щодо переваги будь-якої з правових норм, що мають однакову юридичну силу, за сферою їх регулювання не відповідає чинному законодавству України. Крім того, Вищий адміністративний суд України дійшов висновку про перевищення судами визначеної законом компетенції, оскільки вирішення питання щодо режиму оподаткування підприємства (зокрема, права на застосування пільг під час оподаткування) не належить до повноважень адміністративного суду. З цих підстав в частині позовних вимог щодо визнання права позивача на оподаткування прибутку підприємства за пільговим режимом провадження у справі було закрито.

Постановою Верховного Суду України від 08.09.2009 названу постанову Вищого адміністративного суду України скасовано, а справу передано на новий касаційний розгляд до цього ж суду. Основними мотивами такого рішення Верховним судом України зазначено необхідність забезпечення дотримання гарантій захисту іноземних інвестицій, що полягає, зокрема, у стабілізаційному застереженні від погіршення умов інвестиційної діяльності внаслідок зміни законодавства протягом усього строку виконання інвестиційної програми.

Заслухавши суддю-доповідача по справі та присутніх у судовому засіданні представників сторін, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, надання правової оцінки обставин справи, колегія суддів дійшла висновку про наявність правових підстав для часткового задоволення касаційної скарги з огляду на таке.

Попередніми судовими інстанціями у розгляді справи встановлено, що:

- ЗАТ "Запорізький автомобілебудівний завод"є підприємством з іноземною інвестицією у розмірі 150 млн. доларів США, яку було зареєстровано в установленому порядку;

- постановою Кабінету Міністрів України від 24.03.1998 № 362 (362-98-п) "Про затвердження Інвестиційної програми сіпльного українсько-корейського підприємства з іноземною інвестицією у формі закритого акціонерного товариства "Автобаз-ДЕУ"було затверджено Інвестиційну програму позивача у відповідності із Законом України "Про стимулювання виробництва автомобілів в Україні" (535/97-ВР) ;

- в ході проведеної СДПІ невиїзної документальної перевірки своєчасності подання податкової звітності ЗАТ "Запорізький автомобілебудівний завод", оформленої актом від 22.05.2007 № 206/08-02/25480917, було виявлено факт неподання позивачем за І квартал 2007 року декларації з податку на прибуток та розрахунків податкових зобов’язань щодо сплати консолідованого податку на прибуток по госпрозрахункових підрозділах;

- за наслідками проведення цієї перевірки СДПІ було прийнято податкове повідомлення-рішення від 05.06.2007 № 0000480802/0, згідно з яким позивача зобов’язано сплатити штрафні санкції у сумі 1700 грн.

Причиною виникнення спору зі справи стало питання щодо правомірності застосування позивачем у 2007 році пільгового режиму оподаткування податком на прибуток, установленого для підприємств з іноземними інвестиціями у автомобілебудівній галузі.

Розділом 3 Інвестиційної програми спільного українсько-корейського підприємства з іноземною інвестицією у формі закритого акціонерного товариства "АвтоЗАЗ - ДЕУ", затвердженої постановою Кабінету Міністрів України від 24.03.1998 № 362 (362-98-п) , передбачено, що у своїй діяльності позивач керуватиметься затвердженими Статутом і Установчим договором, Законом України "Про стимулювання виробництва автомобілів в Україні" (535/97-ВР) та цією Інвестиційною програмою.

Згідно зі статтею 4 Закону України "Про стимулювання виробництва автомобілів в Україні"статтю 22 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" доповнено пунктом 22.21 такого змісту:

"22.21. Тимчасово до 1 січня 2008 року для підприємств по виробництву автомобілів і запасних частин до них, що мають інвестицію (у тому числі іноземну) виключно в грошовій формі, що становить суму, еквівалентну не менше 150 мільйонам доларів США за офіційним валютним курсом Національного банку України на день внесення такої інвестиції до їх статутного фонду, яка зареєстрована у встановленому законодавством порядку, встановлюються такі особливості оподаткування їх прибутку:

22.21.1. Податковим періодом для них вважається звітний податковий рік;

22.21.2. Валові доходи і валові витрати підприємства, отримані (сплачені) протягом звітного податкового року, підлягають індексуванню виходячи з офіційного індексу інфляції за період від місяця, наступного за місяцем сплачення витрат (отримання доходів), до кінця звітного податкового року;

22.21.3. Об'єкт оподаткування, визначений за наслідками звітного податкового року, зменшується на суму коштів, які направляються на погашення кредитів, отриманих для реалізації інвестиційної програми, затвердженої Кабінетом Міністрів України, та реінвестуються підприємством у розвиток власного виробництва та виробництво матеріалів і комплектуючих виробів для автомобілебудування, а також на суму нарахованих та сплачених засновникам дивідендів, які реінвестуються ними на ці ж цілі. Рішення про проведення таких реінвестицій має бути прийняте до граничного терміну подання річної податкової декларації до відповідного податкового органу. У разі коли протягом наступного податкового року засновники підприємства скасовують рішення щодо проведення зазначеної реінвестиції або зменшують її обсяги, підприємство зобов'язане визнати прибуток, який дорівнює сумі оголошеної реінвестиції або сумі її зменшення, додати його суму до суми оподаткованого прибутку поточного податкового періоду, а також сплатити пеню у розмірах та за період, визначений законодавством України;

22.21.4. Податок на дивіденди, передбачений підпунктом 7.8.2, не застосовується у разі реінвестування їх у розвиток виробництва матеріалів та комплектуючих виробів для автомобілебудування;

22.21.5. Дія підпункту 5.5.2 не поширюється на підприємства по виробництву автомобілів і запчастин до них, які мають інвестицію (у тому числі іноземну) виключно в грошовій формі, що становить суму, еквівалентну не менше 150 мільйонам доларів США за офіційним валютним курсом Національного банку України на день внесення такої інвестиції до їх статутного фонду, яка зареєстрована у встановленому законодавством порядку строком до 1 січня 2008 року".

При цьому статтею 4 Закону України "Про стимулювання виробництва автомобілів в Україні"установлено, що законодавчі акти, прийняті після набрання чинності цим Законом, які скасовують або скорочують пільги, визначені ним, не поширюються на підприємства по виробництву автомобілів, автобусів і комплектуючих виробів до них, які мають інвестицію (у тому числі іноземну) виключно в грошовій формі, що зареєстрована у встановленому законодавством порядку та становить за офіційним валютним курсом Національного банку України на день внесення такої інвестиції до статутного фонду зазначеного підприємства суму, еквівалентну не менше 150 мільйонам доларів США, - при виробництві легкових автомобілів.

Отже, названий Закон, визначаючи пільги в оподаткуванні підприємств з іноземними інвестиціями в автомобілебудівній галузі, одночасно встановив стабільність такого пільгового режиму шляхом його захисту від можливого подальшого погіршення умов інвестування внаслідок зміни законодавства.

Однак відповідно до підпункту 3 підпункту 7 пункту 3 розділу 13 "Перехідні положення"Закону України "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік" (2285-15) та деяких інших законодавчих актів України"пункт 22.21 статті 22 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"виключено.

Тобто наведеними змінами законодавства фактично було скасовано установлений Законом України "Про стимулювання виробництва автомобілів в Україні" (535/97-ВР) преференційний режим оподаткування інвестиційної діяльності.

Відтак в даному разі з метою дотримання безпечного режиму інвестування та законодавчо установлених гарантій захисту іноземних інвестицій з огляду на приписи статті 4 Закону України "Про стимулювання виробництва автомобілів в Україні"до спірних правовідносин, що виникли з приводу оподаткування доходу позивача податком на прибуток, слід застосовувати законодавство, що діяло до відміни пільг в оподаткуванні діяльності підприємств з іноземними інвестиціями.

За таких обставин, правова оцінка попередніх судових інстанцій про невідповідність оспорюваного податкового повідомлення-рішення приписам Закону є правильною.

Водночас щодо позовної вимоги про визнання права позивача на оподаткування прибутку підприємства відповідно до вимог Закону України "Про стимулювання виробництва автомобілів в Україні" (535/97-ВР) та пункту 22.21 статті 22 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"у редакції, що діяла до набрання чинності Законом України від 25.03.2005 (2505-15) № 2505 "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік та деяких інших законодавчих актів України"слід зазначити наступне.

На відміну від сфери приватного права особливістю права фізичної та/або юридичної особи у публічно-правових правовідносинах є те, що таке право встановлюється законом, а тому не підлягає визнанню судом. Суд лише з’ясовує, чи було порушено суб’єктом владних повноважень установлене законом право відповідної особи.

Наведене підтверджується також і тим, що у частині третій статті 105 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України (2747-15) ), яка визначає зміст адміністративного позову, не передбачено такої позовної вимоги, як визнання права.

Не містить такого способу захисту порушеного права особи і частина друга статті 162 КАС України, що охоплює повноваження адміністративного суду при вирішенні спору.

Разом з тим, згідно з частиною четвертою статті 105 КАС України позовна заява може містити, крім визначених частиною третьою цієї статті, інші вимоги на захист прав, свобод чи інтересів у сфері публічно-правових відносин. Наведений законодавчий припис кореспондується із останнім абзацом частини другої статті 162 КАС України, за змістом якого суд може прийняти іншу постанову, яка б гарантувала дотримання і захист прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб'єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб'єктів владних повноважень.

Таким чином, зміст вимог адміністративного позову, як і, відповідно, зміст рішення суду, має виходити з потреби захисту прав, свобод і інтересів у цій сфері, і наведені у названому Кодексі способи захисту є лише ілюстративним матеріалом для змісту як позову, так і відповідної постанови суду.

Суд може змінити чи уточнити виклад позовних вимог, а за необхідності –і вийти за їх межі шляхом застосування способу захисту у ширших межах або доповнити іншим способом захисту з метою повного захисту прав, свобод чи інтересів особи, про захист яких вона просить (частина друга статті 11 КАС України).

Отже, з урахуванням наведеного в даному разі судам слід було встановити:

чи порушено право позивача, на захист якого було заявлено таку позовну вимогу;

якщо так, то чи відповідає обраний ЗАТ "Запорізький автомобілебудівний завод" спосіб захисту права змісту такого порушення, чи гарантує цей спосіб необхідний захист прав позивача, на який, по суті, спрямований даний позов.

Касаційна ж інстанція відповідно до частини першої статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

За таких обставин оскаржувані судові акти попередніх інстанцій підлягають частковому скасуванню з направленням справи у відповідній частині на новий розгляд до суду першої інстанції. Під час цього розгляду суду слід врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати та перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду і вирішення спору по суті, встановити дійсні права і обов'язки сторін, і в залежності від встановленого правильно застосувати норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, та прийняти законне і обґрунтоване рішення.

Керуючись статтями 160, 167, 220, 221, 223, 227, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

1. Касаційну скаргу спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі задовольнити частково.

2. Постанову господарського суду Запорізької області від 02.07.2007 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.08.2007 у справі № 24/430/04-АП скасувати в частині задоволення позовних вимог про визнання права позивача на оподаткування прибутку підприємства відповідно до вимог Закону України "Про стимулювання виробництва автомобілів в Україні" (535/97-ВР) та пункту 22.21 статті 22 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"у редакції, що діяла до набрання чинності Законом України від 25.03.2005 (2505-15) № 2505 "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік та деяких інших законодавчих актів України".

У цій частині справу передати на новий розгляд до суду першої інстанції.

3. В решті постанову господарського суду Запорізької області від 02.07.2007 та ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 06.08.2007 у справі № 24/430/04-АП залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення і може бути оскаржена до Верховного Суду України за винятковими обставинами протягом 1 місяця з дня виявлення цих обставин.