Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого Бившевої Л.І.,

суддів: Костенка М.І., Сергейчука О.А., Усенко Є.А., Шипуліної Т.М.,

при секретарі Євтушевському В.М.,

за участю:

представників позивача –Кутько Г.С., Жукова І.М.,

представників відповідача –Карабінської О.Л., Сиротіна О.Б., Шумського О.О.,

представника Генеральної прокуратури України –Комаса О.Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу першого заступника прокурора Полтавської області

та заяву Полтавської міжрайонної державної податкової інспекції Полтавської області про приєднання до касаційної скарги

на постанову господарського суду Полтавської області від 17 липня 2007 року

та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 19 вересня 2007 року

у справі № 17/1

за позовом Спільного підприємства "Полтавська газонафтова компанія"

до Полтавської міжрайонної державної податкової інспекції Полтавської області,

за участю прокуратури Полтавської області, -

про визнання нечинними податкових повідомлень –рішень, -

У березні 2007 року СП "Полтавська газонафтова компанія"звернулось до суду з позовом до Полтавської МДПІ Полтавської області про визнання нечинними податкових повідомлень –рішень № 0000351501/0 від 12 березня 2007 року, № 0000361501/0 від 12 березня 2007 року, № 0000371501/0 від 12 березня 2007 року.

Постановою господарського суду Полтавської області від 17 липня 2007 року позов задоволено.

Ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суд від 19 вересня 2007 року постанову господарського суду Полтавської області від 17 липня 2007 року залишено без змін.

В касаційній скарзі перший заступник прокурора Полтавської області, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову господарського суду Полтавської області від 17 липня 2007 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 19 вересня 2007 року, в задоволенні позову відмовити.

В заяві про приєднання до касаційної скарги Полтавська МДПІ Полтавської області підтримала доводи касаційної скарги.

В запереченні на касаційну скаргу та додаткових пояснення до заперечення СП "Полтавська газонафтова компанія", посилаючись на те, що вимоги, викладені в касаційній скарзі, є недоведеними, необґрунтованими ні нормами права, ні наявними в матеріалах справи доказами, а суди першої та апеляційної інстанцій прийняли обґрунтоване рішення, дотримуючись норм матеріального та процесуального права, при повному з’ясуванні та доведеності обставин справи, просить залишити касаційну скаргу першого заступника прокурора Полтавської області без задоволення, а постанову господарського суду Полтавської області від 17 липня 2007 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 19 вересня 2007 року залишити без змін.

Заслухавши доповідь судді –доповідача, пояснення присутніх у судовому засіданні представників сторін та представника Генеральної прокуратури України, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню на підставі наступного.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

Полтавська МДПІ Полтавської області в особі Новосанжарського відділення провела камеральну перевірку податкової декларації (розрахунку) за січень 2007 року СП "Полтавська газонафтова компанія", за результатами якої було складено акт № 19 від 12 березня 2007 року.

В акті перевірки було встановлено, що в податковому розрахунку рентної плати за видобуті нафту, природний газ і газовий конденсат в графі 4 не вказані ставки рентної плати за нафту, рентної плати за природний газ, рентної плати за газовий конденсат та в графі 5 не визначений коригуючий коефіцієнт до ставок рентної плати за нафту, які визначені в п. 3 розділу ІІ "Прикінцеві положення"Закону України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України з питань оподаткування"з урахуванням вимог п. 4 Порядку обчислення та внесення до Державного бюджету України рентної плати за нафту, природний газ і газовий конденсат, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22 березня 2001 року № 256 (256-2001-п) (із змінами і доповненнями) внаслідок чого в графі 6 розділу І розрахунку не було визначено податкове зобов’язання з рентної плати за нафту, що видобувається в Україні, в розмірі 21 424 838, 78 грн., з рентної плати за природний газ, що видобувається в Україні, в розмірі 1 934 250, 00 грн. та рентної плати за газовий конденсат, що видобувається в Україні, в розмірі 2 813 290, 00 грн.

12 березня 2007 року Полтавська МДПІ Полтавської області в особі Новосанжарського відділення згідно з підпунктом "в"підпункту 4.2.2 ст. 4 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами"на підставі акта перевірки прийняла наступні податкові повідомлення –рішення:

- № 0000351501/0, яким визначила СП "Полтавська газонафтова компанія"суму податкового зобов’язання з рентної плати за нафту, що видобувається в Україні, в розмірі 21 424 838, 78 грн., у тому числі 21 424 838, 78 грн. –основний платіж;

- № 0000361501/0, яким визначила СП "Полтавська газонафтова компанія"суму податкового зобов’язання з рентної плати за природний газ, що видобувається в Україні, в розмірі 1 934 250, 00 грн., у тому числі 1 934 250, 00 грн. –основний платіж;

- № 0000371501/0, яким визначила СП "Полтавська газонафтова компанія"суму податкового зобов’язання з рентної плати за газовий конденсат, що видобувається в Україні, в розмірі 2 813 290, 00 грн., у тому числі 2 813 290, 00 грн. –основний платіж.

Рішення судів попередніх інстанцій головним чином мотивовані тим, що позивачем правомірно не були визначені податкові зобов’язання з рентної плати за нафту, за природний газ та за газовий конденсат, що видобуваються в Україні, з урахуванням того, що ставки рентної плати та коригуючий коефіцієнт, визначені Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України з питань оподаткування"та Постановою Кабінету Міністрів України від 22 березня 2001 року № 256 (256-2001-п) (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 26 березня 2008 року № 261 (261-2008-п) ) відповідно, які відповідно до положень Закону України "Про систему оподаткування" (1251-12) не можуть визнаватись Законами про оподаткування.

Однак колегія суддів не може погодитись з вказаними рішеннями судів попередніх інстанцій з огляду на наступне.

Відповідно до ч. 1 ст. 67 Конституції України кожен зобов’язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Згідно ч. 1 ст. 28 Кодексу України про надра користування надрами є платним.

Статтею 14 Кодексу України про надра користування передбачено, що надра надаються у користування, зокрема, для видобування корисних копалин.

Відповідно до п. 9 ч. 1 ст. 14 Закону України "Про систему оподаткування"від 25 червня 1991 року № 1251-XII (в редакції на момент спірних правовідносин) ренті платежі відносяться до загальнодержавних податків і зборів (обов’язкових платежів).

Законом України, який визначає поняття, розміри та порядок сплати рентних платежів за видобуті нафту, природний газ і газовий конденсат в Україні, контроль за правильністю їх обчислення і сплати та відповідальність платників таких платежів, є Закон України "Про рентні платежі за нафту, природний газ і газовий конденсат"від 05 лютого 2004 року № 1456-IV (1456-15) .

Дія цього Закону була зупинена на 2007 рік згідно підпункту 9 п. 3 розділу ІІ "Прикінцеві положення" Закону України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України з питань оподаткування"від 30 листопада 2006 року № 398-V (398-16) , який набрав чинності з 01 січня 2007 року.

Пунктом 3 розділу ІІ "Прикінцеві положення"цього Закону також було встановлено, що суб’єкти господарювання, які здійснюють видобуток вуглеводневої сировини, а саме природного газу (у тому числі нафтового (попутного) газу) та газового конденсату і нафти на підставі спеціальних дозволів на право користування надрами, вносять у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, до Державного бюджету України ренту плату за природний газ (у тому числі і нафтовий (попутний) газ, за нафту, за газовий конденсат за ставками, встановленими в цьому пункті.

Крім того, згаданим вище пунктом було визначено, що протягом 2007 року у кожному звітному (податковому) періоді до затверджених цим пунктом ставок рентної плати за нафту застосовується коригуючий коефіцієнт, який визначається у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України, та враховує динаміку зміни цін на нафту по відношенню до встановленого цим порядком базового періоду.

Частиною третьою ст. 1 Закону України "Про систему оподаткування"від 25 червня 1991 року № 1251-XII (в редакції на момент спірних правовідносин) передбачено, що ставки, механізм справляння податків і зборів (обов’язкових платежів), за винятком особливих видів мита та збору у вигляді цільової надбавки до діючого тарифу на електричну та теплову енергію, збору у вигляді цільової надбавки до затвердженого тарифу на природний газ для споживачів усіх форм власності, і пільги щодо оподаткування не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів про оподаткування.

В законодавстві не наведено поняття закону про оподаткування, однак аналіз положень вищезазначеного Закону свідчить, що до законів про оподаткування відносяться закони, якими, зокрема, встановлюються ставки, механізм справляння податків і зборів (обов’язкових платежів), пільги.

Аналіз Закону України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України з питань оподаткування"від 30 листопада 2006 року № 398-V (398-16) , який набрав чинності з 01 січня 2007 року, свідчить, що цим Законом вносяться зміни до спеціальних Законів з питань оподаткування, зокрема до Закону України "Про податок на додану вартість" (168/97-ВР) , Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) , встановлюються нові ставки акцизного збору, пільги по сплаті плати за землю, а також ставки та механізм справляння рентних платежів за видобуті нафту, природний газ і газовий конденсат в Україні.

Відповідно до ст. 4 Бюджетного кодексу України нормативно-правовими актами, що регулюють бюджетні відносини в Україні, є:

1) Конституція України (254к/96-ВР) ;

2) цей Кодекс;

3) закон про Державний бюджет України;

4) інші закони, що регулюють бюджетні правовідносини, передбачені статтею 1 цього Кодексу;

5) нормативно-правові акти Кабінету Міністрів України, прийняті на підставі і на виконання цього Кодексу та інших законів України, передбачених пунктами 3 та 4 частини першої цієї статті.

В п. 4 розділу ІІ "Прикінцеві положення" Закону України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України з питань оподаткування"від 30 листопада 2006 року № 398-V (398-16) визначено, що Кабінет Міністрів України протягом місяця після набрання чинності цим Законом повинен забезпечити прийняття нормативно-правових актів, необхідних для реалізації цього Закону; забезпечити приведення органами виконавчої влади виданих ними нормативно-правових актів у відповідність із нормами цього Закону.

Порядок обчислення та внесення рентної плати за нафту, природний газ і газовий конденсат, на який є посилання в Законі "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України з питань оподаткування"від 30 листопада 2006 року № 398-V (398-16) , який є законом з питань оподаткування, був затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 22 березня 2001 року № 256 (256-2001-п) .

29 грудня 2006 року Кабінет Міністрів України своєю постановою № 1850 затвердив зміни до постанови Кабінету Міністрів України від 22 березня 2001 року № 256 (256-2001-п) . Ці зміни набрали чинності з 01 січня 2007 року.

Цими змінами, зокрема, абзацом першим п. 4 Порядку обчислення та внесення до Державного бюджету України рентної плати за нафту, природний газ і газовий конденсат, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 22 березня 2001 року № 256 (256-2001-п) (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 19 січня 2005 року № 59 (59-2005-п) ), передбачено, що сума рентної плати визначається платниками відповідно до обсягу видобутої ними вуглеводневої сировини та встановлених законом ставок рентної плати. До нересурсного обсягу природного газу застосовується семикратний розмір ставки рентної плати за природний газ (у тому числі нафтовий (природний) газ).

В абзацах другому –сьомому п. 4 вищезазначеного Порядку визначено, що у 2007 році до затверджених законом ставок рентної плати за нафту застосовується коригуючий коефіцієнт та визначається порядок його визначення.

При цьому відсутність безпосереднього посилання в постанові Кабінету Міністрів України на те, що ця постанова була прийнята на виконання Закону України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України з питань оподаткування" від 30 листопада 2006 року (398-16) № 398 не спростовує те, що ця постанова прийнята на підставі та на виконання закону з питань оподаткування, оскільки відповідне посилання міститься в самому законі та сама постанова містить відсилання до закону, яким встановлені в 2007 році ставки податку.

Крім того, суди попередніх інстанцій дійшли помилкового висновку про те, що рентна плата за газ, за нафту та за газовий конденсат, ставки та механізм справляння якої були встановлені Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України з питань оподаткування"від 30 листопада 2006 року № 398-V (398-16) та постановою Кабінету Міністрів України від 22 березня 2001 року № 256 (256-2001-п) (у редакції постанови Кабінету Міністрів України від 19 січня 2005 року № 59 (59-2005-п) ), не є рентними платежами, які включені до загальнодержавних податків та зборів (обов’язкових платежів), оскільки слова "плата"та "платіж"за своїм семантичним значення мають одне значення і це є єдиний загальнообов’язковий платіж, який від інших платежів відрізняється об’єктом оподаткування, платниками та джерелом сплати.

Посилання судів попередніх інстанцій на відсутність у відповідача правових підстав для самостійного визначення позивачу податкового зобов’язання також не приймаються колегією суддів до уваги з огляду на наступне.

Відповідно до підпункту "в"підпункту 4.2.2 п. 4.2 ст. 4 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", який є спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов’язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов’язкових платежів), до яких відносяться рентні платежі, контролюючий орган зобов’язаний самостійно визначити суму податкового зобов’язання платника податків у разі, якщо внаслідок проведення камеральної перевірки виявляє арифметичні або методологічні помилки у поданій платником податків податковій декларації, які призвели до заниження або завищення суми податкового зобов’язання.

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться контролюючим органом виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях, без проведення будь-яких інших видів перевірок платника податків.

Визначення методологічної помилки в законодавстві відсутнє, однак, в будь-якому випадку, це помилка, яка призводить до заниження або завищення суми податкового зобов’язання.

Згідно Листа ДПА України від 06 липня 2001 року № 9018/7/23-3317 (v9018225-01) під "методологічною помилкою"слід розуміти помилку, допущену платником податків при складанні ним декларації, яка полягає у неправильному застосуванні або незастосуванні ставок оподаткування чи коефіцієнтів при визначенні податкового зобов’язання з того чи іншого податку, збору (обов’язкового платежу).

З урахування вищевикладеного, висновки судів попередніх інстанцій про відсутність належним чином встановлених ставок рентної плати за видобуті нафту, природний газ і газовий конденсат та коригуючого коефіцієнту та неправомірність визначення відповідачем позивачу сум податкового зобов’язання з рентної плати за нафту, з рентної плати за природний газ, з рентної плати за газовий конденсат, що видобувається в Україні, оспорюваними податковими повідомленнями - рішеннями є такими, що зроблені з неправильним застосування норм матеріального права.

Відповідно до ст. 229 суд касаційної інстанції має право скасувати судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій та ухвалити нове рішення, якщо обставини справи встановлені повно і правильно, але суди першої та апеляційної інстанцій порушили норми матеріального чи процесуального права, що призвело до ухвалення незаконного судового рішення.

З огляду на викладене постанова господарського суду Полтавської області від 17 липня 2007 року та ухвала Харківського апеляційного адміністративного суду від 19 вересня 2007 року підлягають скасуванню із прийняття нової постанови про відмову в задоволенні позовних вимог.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210, 220, 221, 223, 229, 230, 232, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія –

Касаційну скаргу першого заступника прокурора Полтавської області задовольнити.

Постанову господарського суду Полтавської області від 17 липня 2007 року та ухвалу Харківського апеляційного адміністративного суду від 19 вересня 2007 року скасувати.

Прийняти нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

постанова набирає законної сили з моменту проголошення і може бути оскаржена до Верховного Суду України за винятковими обставинами протягом одного місяця з дня відкриття таких обставин.