АС-13/393-05 Про визнання протиправним податкового повідомлення-рішення щодо донарахування суми податкового зобов’язання по податку на додану вартість - 19.11.2009 Прийняття

розглянула у відкритому судовому засіданні касаційні скарги Дочірньої компанії "Укргазвидобування"НАК "Нафтогаз України"в особі Управління переробки газу та газового конденсату на ухвалу Харківського апеляційного Господарського суду від 03.10.2006 року та ДПІ Балаклійському районі Харківської області на постанову Господарського суду Харківської області від 01.08.2006 року та ухвалу Харківського апеляційного Господарського суду від 03.10.2006 року по справі № АС 13/393-05 за позовом Дочірньої компанії "Укргазвидобування"НАК "Нафтогаз України"в особі Управління переробки газу та газового конденсату до ДПІ Балаклійському районі Харківської області про визнання протиправним податкового повідомлення-рішення.

Постановою Господарського суду Харківської області від 01.08.2006 року позовні вимоги Дочірньої компанії "Укргазвидобування"НАК "Нафтогаз України" в особі Управління переробки газу та газового конденсату до ДПІ Балаклійському районі Харківської області про визнання протиправним податкового повідомлення-рішення –задоволено.

Ухвалою Харківського апеляційного Господарського суду від 03.10.2006 року, постанова суду першої інстанції скасована з частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Балаклійської МДПІ Харківської області №0001982301/3 від 08.11.2005 р. про донарахування податкового зобов’язання по ПДВ в розмірі 43156,08 гривень а в цій частині прийнято нову ухвалу –про відмову в задоволені позову. В решті –постанова Господарського суду Харківської області від 01.08.2006 року залишена без змін.

Не погоджуючись з останнім судовим рішенням, позивач 30.10.2006 року та відповідач 30.10.2006 року звернулися з касаційними скаргами до Вищого адміністративного суду України.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 08.11.2008 року касаційна скарга відповідача прийнята до провадження суду, по ній відкрито касаційне провадження.

Ухвалою Вищого адміністративного суду України від 14.11.2008 року касаційна скарга позивача прийнята до провадження суду, по ній відкрито касаційне провадження та об’єднано в одне касаційне провадження з касаційною скаргою ДПІ Балаклійському районі Харківської області.

В касаційній скарзі позивач просить скасувати ухвалу апеляційного суду в частині визнання правомірним податкового повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Балаклійському районі Харківської області № 0001982301/3 від 08.11.2005р, про донарахування податкового зобов’язання по податку на додану вартість в розмірі 43156,08грн, та залишити в силі постанову суду першої інстанції в цій частині посилаючись на неправильне застосування судом норм матеріального права, а саме, п.п. 5.2.2 п.5.2, п.п.5.3.1 п.5.3 ст. 5 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами".

В касаційній скарзі відповідач просить скасувати постанову суду першої інстанції повністю та ухвалу апеляційного суду в частині визнання неправомірним податкового повідомлення-рішення № 0001982301/3 від 08.11.2005р. в сумі 433477,92 грн. посилаючись на неповне з’ясування судами обставин, які мають значення для правильного вирішення справи та порушення норм матеріального права.

Заслухавши доповідь судді, пояснення осіб, які з’явились в судове засідання, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, колегія приходить до наступного.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що за результатами проведеної працівниками ДПІ Балаклійському районі Харківської області планової документальної перевірки Шебелинського відділення з переробки газового конденсату та нафти філії ДК "Укргазвидобування"НАК "Нафтогаз України"Управління з переробки газу та газового конденсату з питання дотримання податкового та валютного законодавства України за період з 01.07.2003р. по 01.10.2004р. податковим органом було складено акт №272/23-104/25751368 від 21.04.2005р., на підставі якого та з врахуванням рішення ДПА України від 28.10.2005р. відповідачем було винесено оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 0001982301/3 від 08.11.2005р. про донарахування позивачу податкового зобов’язання з ПДВ в сумі 476604,00 грн.

Скасовуючи рішення суду першої інстанції в частині визнання неправомірним податкового повідомлення-рішення № 0001982301/3 від 08.11.2005р. щодо нарахування податкових зобов’язань по ПДВ в сумі 7858,89 грн. та постановляючи нове –про відмову в позові в цій частині суд апеляційної інстанції виходив з наступного.

Як вбачається з матеріалів справи, Шебелинське відділення з переробки газового конденсату та нафти філії ДК "Укргазвидобування"НАК "Нафтогаз України"Управління з переробки газу та газового конденсату є структурним підрозділом, тобто не є юридичною особою, і діє на підставі Положення про відділення. Структурний підрозділ поставлений на облік як платник податків та зареєстрований платником ПДВ.

Під час проведення перевірки правильності нарахування ПДВ податковим органом було встановлено факт неправомірного включення позивачем до податкового кредиту у вересні 2003 року суми ПДВ у розмірі 43155,08 грн. у зв’язку з передачею житла.

Позивач з власної ініціативи перерахував вказану суму на розрахунковий рахунок УДК Харківської області, про що свідчить платіжне доручення №801 від 17.05.2005р.

В своїх додаткових поясненнях від 15.12.2005р. позивач вказав на те, що податкове зобов’язання по ПДВ в сумі 43156,08 грн. було визначено перевіряючими, вона не була включена до податкової декларації але була оплачена, що підтверджується довідкою ДПІ про наявність переплати по ПДВ в сумі 69,00 грн. станом на 01.07.2005р.

Оскільки позивач визнав встановлений під час перевірки факт неправомірного включення ним до податкового кредиту у вересні 2003 року суму ПДВ в розмірі 43155,08 грн. та перерахував зазначену суму на розрахунковий рахунок УДК Харківської області, слід вважати, що позивач погодився з податковим органом у зазначеній сумі, не дотримався порядку сплати податкового зобов’язання, передбаченого ст. 5 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", тобто сплатив суму 43156,08 грн. до остаточного узгодження цієї суми в розумінні вказаного Закону України суд апеляційної інстанції дійшов обґрунтованого висновку, що оскаржуване податкове повідомлення-рішення №0001982301/3 від 08.11.2005р. в частині донарахування ПДВ позивачу в розмірі 43156,08 грн. є законним.

Щодо висновків акту перевірки в частині нарахування податкових зобов’язань з податку на додану вартість в сумі 7858,89 грн., то вони обґрунтовано визнані судами неправомірними, такими що не відповідають нормам матеріального права та фактичним обставинам справи.

Так, судами встановлено, що зазначена сума була нарахована податковою інспекцією на підставі висновків, закріплених в акті перевірки щодо порушення позивачем вимог п.1.4 ст.1 та п.4.1 ст. 4 Закону України "Про податок на додану вартість", а саме, Шебелинське відділення з переробки газового конденсату та нафти в липні 2003р. отримало на давальницьких умовах від ГП "УГД"(ПГД) газовий конденсат в кількості 229581,93 т, який був оприбуткований на забалансовому рахунку 022/1 "Матеріали, прийняті для переробки"на підставі прибуткового ордеру №134-141 від 31.07.2003р. В акті перевірки зазначено, що газовий конденсат був отриманий від ДК "Укргазвидобування"за договором №УГВ 1690/21 Ш-03.

Відповідач також зазначав, що 22.07.2003р. та 29.07.2003р. відділенням були складені акти про те, що при тривалій експлуатації резервуарів та прийому неочищеної сировини з різних промислів в резервуарах накопичується осад шламів з вмістом нафтопродуктів. Після зачищення резервуарів Р-17, Р-18 та Р-19 був списаний шлам в кількості 101,95 т, з яких 67,17 т були реалізовані за договором від 14.07.2003р. на користь ТОВ "Кутузов"за ціною 100,0 грн. (без ПДВ), що підтверджується накладними №134 та №135 від 22.07.2003р. Покупець отримав податкову накладну №1509 від 31.07.2003р. на суму 8060,40 грн. (в т.ч. ПДВ –1343,40 грн.). Реалізований шлам визнаний відповідачем як безоплатно отриманий товар.

При цьому, судами було встановлено, що Управління переробки газу та газового конденсату діє за довіреністю, оформленою у відповідності з вимогами ст. 31 ЦК УРСР, від Дочірньої компанії "Укргазвидобування"Національної акціонерної компанії "Нафтогаз України", а Шебелинське відділення з переробки газового конденсату та нафти –за довіреністю від Управління з переробки газу та газового конденсату.

Згідно положенням ст. 62 ЦК УРСР угода, укладена однією особою (представником) від імені другої особи (яку представляють) в силу повноваження, що ґрунтується на довіреності, законі або адміністративному акті, безпосередньо створює, змінює і припиняє цивільні права і обов’язки особи, яку представляють.

Представник не може укладати угоди від імені особи, яку він представляє, ні у відношенні себе особисто, ні у відношенні другої особи, представником якої він одночасно є.

Як вбачається з договору № 200/0-03/00 від 14.07.2003р. на реалізацію шламу в кількості 210 т, він був укладений Дочірньою компанію "Укргазвидобування"в особі директора Філії Управління з переробки газу та газового конденсату як продавцем шламу. Відділення, перевірку якого проводив відповідач, учасником договору не зазначено.

За таких обставин суд першої інстанції, з яким погодилась колегія апеляційного суду, дійшов висновку, що у перевіряючих не було законних підстав для визнання правовідносин Шебелинського відділення Дочірньої компанії "Укргазвидобування"та Філії Управління щодо переробки газу та газового конденсату як правовідносини окремих господарюючих суб’єктів та для ствердження про проведення реалізації шламу саме відділенням.

Пунктом 4.1 статті 4 Закону України "Про податок на додану вартість"встановлено, що база оподаткування операцій з продажу товарів (робіт, послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними або регульованими цінами (тарифами) з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов’язкових платежів), за винятком ПДВ, що включаються в ціну товарів (робіт, послуг) згідно із законами України з питань оподаткування.

Валовий доход, згідно визначення, наведеного в п.п.4.1.6 п.4.1 ст. 4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за її межами.

Валовий доход включає доходи з інших джерел, у тому числі, але не виключно, у вигляді сум безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді, вартості товарів (робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді, крім їх надання неприбутковим організаціям згідно з п.7.11 ст.7 цього Закону та у межах таких операцій між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи, крім випадків, визначених у ч.4 ст. 3 Закону України "Про списання вартості несплачених обсягів природного газу".

З огляду на вказані норми законодавства та враховуючи обмеження, встановлені податковим законодавством щодо оподаткування операцій, які проводяться між структурними підрозділами однієї юридичної особи, колегія суддів касаційної інстанції погоджується із висновками судів попередніх інстанцій щодо неправомірності нарахування відповідачем податкових зобов’язань з податку на додану вартість в сумі 7858,89 грн.

Відмовляючи в задоволені позову щодо визнання нечинним податкового оскаржуваного повідомлення-рішення в частині нарахування податкового зобов’язання з ПДВ за січень 2004 року в сумі 13333,00 грн. за порушення позивачем вимог п.п.7.4.1 та п.п.7.4.4 п.7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість"суди попередніх інстанцій обґрунтовували свої висновки тим, що Управління з переробки газу та конденсату не могло виступати продавцем робіт з переробки газу та газового конденсату, а тому не мало підстав для оформлення податкових накладних по договорам № ТУ-6 від 30.12.2003p., № Ш-01-03 від 15.10.2003p., № Ш-06-03 від 12.12.2003p., оскільки не є виконавцем таких робіт, які фактично були виконані ТОВ "Підприємством "ДЕОЛ", ТОВ "Інжинірингова компанія "Нафтогазові технології".

Згідно п.п.7.4.1 п.7.4 ст. 7 Закону "України про податок на додану вартість"податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв’язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів, що підлягають амортизації.

Підпунктом 7.5.1 пункту 7.5 зазначеної статті Закону датою виникнення права платника податку на податковий кредит визнано дату здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) –в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг).

Пункт 7.2.1 пункту 7.2 статті 7 вказаного Закону передбачено обов’язок платника податку надати покупцю податкову накладну, що має містити зазначені окремими рядками обов’язкові реквізити.

Податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов’язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надається покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг) (п.п.7.2.3 п.7.2 ст.7).

Відповідно до п.п.7.3.1 п.7.3 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість"датою виникнення податкових зобов’язань з продажу товарів (робіт, послуг) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, а в разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти –дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої – дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) –дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.

Надані позивачем копії договорів підряду, даних про рух коштів по банківському рахунку Управління, актів прийому-передачі витрат по виконаним роботам від Управління до відділення свідчать про те, що відділення визначило дату виникнення права на податковий кредит датою отримання податкової накладної (податкових накладних).

Разом з тим, судами попередніх інстанцій було встановлено, що всупереч зазначеним вимогам законодавства, чинного на момент спірних правовідносин, податкові накладні видавалися при оформленні актів прийому-передачі витрат по виконаним роботам, а не самих робіт (послуг).

До того ж, виконавцем робіт (наданих послуг) є не Управління, а інші господарюючі суб’єкти, які від Управління отримували (мали отримати) оплату за виконані роботи за договорами підряду (копії договорів надані позивачем і залучені до матеріалів справи).

Враховуючи відсутність у Управління права видавати відділенню податкові накладні, оскільки воно не було виконавцем робіт (послуг), у нього по цим операціям не виникали податкові зобов’язання, а відділення не мало права включати ці податкові накладні в розрахунок податкового кредиту відповідних звітних періодів, оскільки не придбавало у Управління роботи (послуги), висновок судів щодо відсутності у позивача законних підстав для віднесення відділенням до складу податкового кредиту по ПДВ за січень 2004р. суми 13333,00 грн. є таким, що відповідає вимогам законодавства та встановленим по справі обставинам, а тому визнається колегією суддів касаційної інстанції обґрунтованим.

Щодо посилань податкового органу в акті перевірки на неправомірність включення позивачем до податкового кредиту за липень-грудень 2003р. та лютий-вересень 2004p. сум ПДВ в розмірі 412256,00 грн., то вони були визнані судами недоведеними.

При цьому, суди посилалися на те, що жодним чином ні в акті перевірки, ні в подальших поясненнях і документах відповідачем не вказано на підставі яких документів були встановлені порушення позивачем вимог п.п.7.4.1 та п.п.7.4.4 п.7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість"при віднесені сум ПДВ до податкового кредиту за липень-грудень 2003р. та лютий-вересень 2004p. (крім тих, що мали місце у січні 2004 р.), як ці операції відображені в бухгалтерському та податковому обліку, що суперечить приписам Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового та валютного законодавства суб’єктами підприємницької діяльності –юридичними особами, їх філіями, відділеннями та іншими відокремленими підрозділами в редакції, що діяла на час проведення перевірки.

За таких обстави суди дійшли висновку щодо наявності підстав для задоволення вимог позивача щодо визнання недійсним податкового повідомлення-рішення №0001982301/3 від 08.11.2005р. в частині щодо нарахування податкового зобов’язання з ПДВ в розмірі 412256,00 грн.

З такими висновками судів погодитись не можна, оскільки вони зроблені без повного та всебічного з’ясування обставин у справі.

Суди повинні були з урахуванням сутності заперечень проти позову витребувати у ДПІ докази, які підтверджують її доводи відносно того, що наведені в податкових накладних відомості за спірний період не відповідають дійсності. Якщо ДПІ таких доказів не надала або надані докази були недостатніми, суд, керуючись частинами 4, 5 ст. 11 КАС, зобов’язаний був із власної ініціативи витребувати докази, які підтверджують або спростовують ці обставини та в разі необхідності суд відповідно до положень ст. 81 КАС України мав можливість призначити експертизу для з’ясування обставин, що мають значення для справи і потребують спеціальних знань.

Не витребувавши такі докази, суд не створив необхідні умови для встановлення фактичних обставин справи і правильного застосування законодавства.

Згідно з ч. 1 ст. 69 КАС доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи. Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів.

Суди не вимагали від відповідача надати такі докази, не створили стороні у справі необхідні умови для встановлення фактичних обставин останньої та правильного застосування законодавства.

У разі підтвердження доводів ДПІ про недостовірність даних, внесених до податкових накладних виписаних у спірних періодах, формування податкового кредиту на підставі таких податкових накладних було б безпідставним, незважаючи на наявність у платника податку (позивача у справі) податкової накладної, що за формою відповідає вимогам чинного законодавства, а також доказів сплати продавцю вартості товару з ПДВ.

Суди цю обставину не врахували, доводи ДПІ про те, що податкові накладні на підставі яких позивачем було віднесено до складу податкового кредиту суми ПДВ в липні-грудні 2003р. та лютому-вересні 2004p. у визначеному законодавством порядку не дослідили, внаслідок чого неповно встановили фактичні обставини справи.

Відповідно до частин 2, 3 ст. 159 КАС законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а обґрунтованим –ухвалене судом на підставі повно і всебічно з’ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених доказами, дослідженими в судовому засіданні.

Відповідно до ч.2 ст. 227 КАС України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм матеріального чи процесуального права, які призвели або могли призвести до неправильного вирішення справи і не можуть бути усунені судом касаційної інстанції.

На підставі викладеного касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, а ухвалені у справі судові рішення –скасуванню з направленням останньої на новий розгляд до суду першої інстанції.

При новому розгляді справи суду слід врахувати зазначене, а також те, що згідно з частиною 1 статті 138 КАС предметом доказування є обставини, якими обґрунтовуються позовні вимоги чи заперечення або які мають інше значення для вирішення справи та які належить установити при ухваленні судового рішення у справі.

Керуючись ст.ст. 210, 220, 221, ст.ст. 224, 227, 231 та ч.5 ст. 254 КАС України, колегія –

Касаційну скаргу Дочірньої компанії "Укргазвидобування"НАК "Нафтогаз України"в особі Управління переробки газу та газового конденсату залишити без задоволення, касаційну скаргу ДПІ Балаклійському районі Харківської області задовольнити частково, постанову Господарського суду Харківської області від 01.08.2006 року та ухвалу Харківського апеляційного Господарського суду від 03.10.2006 року в частині задоволення вимог про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення № 0001982301/3 від 08.11.2005р. щодо донарахування податку на додану вартість в розмірі 412256,00 грн. скасувати і в цій частині справу направити на новий розгляд до Харківського окружного адміністративного суду, в решті –залишити без змін.