Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську

на постанову Господарського суду Івано-Франківської області від 15.06.2006 року

та ухвалу Львівського апеляційного господарського суду від 17.10.2006 року

у справі №А-6/166

за позовом Центру державного земельного кадастру в особі Івано-Франківської регіональної філії Державного підприємства "Центр Державного земельного кадастру"

до Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську

про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень,

Центр державного земельного кадастру в особі Івано-Франківської регіональної філії Державного підприємства "Центр Державного земельного кадастру"звернувся до Господарського суду Івано-Франківської області з позовом до Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень від 27.11.2003 року №0014692312/0, яким підприємству визначено суму податкового зобов’язання за платежем: "частина прибутку (доходу), що вилучається до бюджету"у розмірі 39300,00 грн., з яких 26200,00 грн. –основний платіж та 13100,00 грн. –штрафні (фінансові) санкції; №0014702312/0, яким до позивача застосовано штрафні санкції у сумі 170,00 грн. за неподання декларації з податку на прибуток та №0014712312/0, яким позивачу визначено суму податкового зобов’язання зі сплати єдиного податку (авансового внеску з податку на прибуток на суму дивідендів) у розмірі 9960,00 грн., з яких 7800,00 грн. –основний платіж та 1560,00 грн. –штрафні (фінансові) санкції.

Постановою Господарського суду Івано-Франківської області від 15.06.2006 року (суддя –Грица Ю.І.), залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного господарського суду від 17.10.2006 року (судова колегія у складі: головуючий суддя –Бонк Т.Б., судді –Марко Р.І., Бойко С.М.), позов задоволено.

Задоволення позовних вимог судами попередніх інстанцій мотивовано посиланнями на положення Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) , Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва (727/98) ", застосувавши які суди дійшли висновку, що податок на дивіденди є одним із видів податку на прибуток, а тому позивач, маючи статус платника єдиного податку, який сплачується у тому числі й в рахунок податку на прибуток, звільнений від обов’язку сплати податку на дивіденди.

Не погодившись з постановленими у справі судовими рішеннями, Державна податкова інспекція в м. Івано-Франківську подала касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позовних вимог, оскільки вважає, що судами попередніх інстанцій було невірно застосовано положення пп. 7.8.2 п. 7.8 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Позивач письмових заперечень на касаційну скаргу не надав.

Відповідно до частини 1 ст. 220 КАС України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлено, що відповідачем було здійснено комплексну документальну перевірку дотримання вимог податкового та валютного законодавства Державним підприємством "Івано-Франківський регіональний центр Державного земельного кадастру" за період з 01.01.2001 року по 01.10.2003 року, за результатами якої складено акт від 24.11.2003 року №1034/23-2-259/22199717.

Проведеною перевіркою встановлено, що з 01.07.2001 року по 01.10.2003 року підприємство зареєстроване як платник єдиного податку згідно Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва" (727/98) . Всупереч ст. 52 Закону України "Про Державний бюджет України на 2003 рік", п. 1 Постанови Кабінету Міністрів України "Про норматив і порядок відрахування в спеціальний Фонд Державного бюджету України частини прибутку (доходу) державними не корпоратизованими, казенними підприємствами та їх об'єднаннями"від 22.04.2003 року №557 (557-2003-п) позивачем не було нараховано та сплачено у встановлений законодавством термін частину прибутку (доходу), що підлягає перерахуванню до Державного бюджету України, у зв’язку з чим позивачу донараховано держдивідендів у сумі 26200,00 грн. Крім того, в порушення п. 7.8 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"позивачем не нараховано та не внесено до бюджету авансовий внесок з податку на прибуток на суму держдивідендів у розмірі 7800,00 грн. та в порушення пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами"не подано декларацію з податку на прибуток за 2002 рік.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України, перевіряючи правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального права при виршенні питання відповідності оскаржуваних рішень відповідача вимогам ч. 3 ст. 2 КАС України, не може погодитися зі зробленими судами висновками, зважаючи на наступне.

Так, відповідач, наполягаючи на наявності у позивача обов’язку сплачувати дивіденди, керувався вимогами п. 1 та п. 2 Постанови Кабінету Міністрів України "Про норматив і порядок відрахування в спеціальний Фонд Державного бюджету України частини прибутку (доходу) державними не корпоратизованими, казенними підприємствами та їх об'єднаннями" (557-2003-п) , відповідно до яких відрахування до загального фонду державного бюджету частини прибутку (доходу), розрахованого згідно з правилами бухгалтерського обліку, здійснюються у розмірі 15 відсотків обсягу чистого прибутку (доходу) та сплачується у строки, встановлені для сплати податку на прибуток підприємств, і зараховується на відповідні рахунки з обліку надходжень до загального фонду державного бюджету, відкриті в органах Державного казначейства.

Крім того, враховуючи приписи пп. 7.8.2 п. 7.8 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", відповідач вважає, що позивач як емітент корпоративних прав, який приймає рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам), має нарахувати та внести до бюджету авансовий внесок з податку на прибуток у розмірі ставки, встановленої пунктом 10.1 статті 10 цього Закону, нарахованої на суму дивідендів, призначених для виплати, без зменшення суми такої виплати на суму такого податку.

Суди попередніх інстанцій, не приймаючи до уваги наведені доводи контролюючого органу, керувалися приписами п. 6 Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва" (727/98) , відповідно до яких суб’єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником податку на прибуток.

У свою чергу, статтею 14 Закону України "Про систему оподаткування"до загальнодержавних податків і зборів (обов’язкових платежів) віднесено податок на прибуток підприємств, у тому числі дивіденди, що сплачуються до бюджету державними некорпоратизованими, казенними або комунальними підприємствами.

З врахуванням змісту цієї норми, суди дійшли висновку, що законодавець дивіденди, що сплачуються до бюджету державними некорпоратизованими, казенними або комунальними підприємствами, визнав складовою частиною податку на прибуток.

Між тим, колегія суддів Вищого адміністративного суду України не може погодитися як з викладеною правовою позицією судів попередніх інстанцій, так і з висновками контролюючого органу, який ототожнює поняття дивідендів, наведене у п. 1.9 ст. 1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", з таким видом платежу як "частина прибутку (доходу), що підлягає сплаті до загального фонду Державного бюджету України".

Так, обидві позиції не враховують належним чином приписи ст. 52 Закону України "Про Державний бюджет України на 2003 рік", відповідно до яких установлено, що згідно із статтею 18 Закону України "Про підприємства в Україні"державні некорпоратизовані та корпоратизовані, казенні підприємства та їх об'єднання сплачують за результатами фінансово-господарської діяльності у 2002 році та щоквартальної фінансово-господарської діяльності у 2003 році до загального фонду Державного бюджету України частину прибутку (доходу). Норматив і порядок відрахування зазначеної частини прибутку (доходу) встановлюються Кабінетом Міністрів України з метою забезпечення надходжень до загального фонду Державного бюджету України в обсязі не менше 400.000 тис. гривень.

Зміст наведеної правової норми дозволяє дійти висновку, що передбачений нею обов’язок сплати частини прибутку (доходу) має характер самостійного платежу, з огляду на встановлення законодавцем суб’єктів, які мають його сплачувати, правил визначення розміру такого платежу (об’єкту) та порядку його сплати. При цьому для розрахунку цього платежу використовуються дані бухгалтерського обліку, тобто його розрахунок здійснюється окремо від податку на прибуток, який, у свою чергу, розраховується за правилами податкового обліку, що додатково свідчить на користь висновку про відмінний від податку на прибуток характер згаданого платежу.

Отже, зважаючи на положення законодавства, яке регулює спірні правовідносини, суди попередніх інстанцій мали врахувати, що статус позивача як платника єдиного податку не позбавляє його обов’язку відраховувати відповідну частину прибутку до загального фонду державного бюджету у встановленому законом порядку.

В той же час, такий висновок не може бути безумовним свідченням правомірності прийняття контролюючим органом оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

При цьому суду слід врахувати, що у преамбулі Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) зазначено, що цей Закон є спеціальним законом з питань оподаткування, який встановлює порядок погашення зобов'язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов'язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків контролюючими органами, у тому числі за порушення у сфері зовнішньоекономічної діяльності, та визначає процедуру оскарження дій органів стягнення.

Згідно з пунктами 1.2, 1.9 статті 1 цього Закону податкове зобов'язання –це зобов'язання платника податків сплатити до бюджетів або державних цільових фондів відповідну суму коштів у порядку та в строки, визначені цим Законом або іншими законами України, а податкове повідомлення є письмовим повідомленням контролюючих та податкових органів про обов'язок платника податків сплатити суму податкового зобов'язання та погасити суму податкового боргу.

Отже, ця форма акта ненормативного характеру може застосовуватися лише щодо обов'язків по сплаті податків і зборів (обов'язкових платежів), вичерпний перелік яких визначено у статтях 14 та 15 Закону України "Про систему оподаткування".

В той же час, такий платіж як частина прибутку (доходу), який сплачують державні некорпоратизовані та корпоратизовані, казенні підприємства та їх об'єднання, не включений у перелік загальнодержавних податків і зборів (обов'язкових платежів), визначений ст. 14 Закону України "Про систему оподаткування", а тому обов’язок підприємства щодо сплати цього платежу не відноситься до категорії податкового зобов'язання.

Крім того, відповідно до підпункту 17.1.2 пункту 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", згідно з яким до позивача були застосовані штрафні санкції за несплату частини прибутку (доходу), у разі коли контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобов'язання платника податків за підставами, викладеними у підпункті "а"підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф. Тобто за змістом цієї правової норми обов’язок сплатити штраф виникає у платника податків лише за умови донарахування контролюючим органом сум податкового зобов’язання.

Зважаючи на те, що обов’язок підприємства зі сплати частини прибутку (доходу) до загального фонду Державного бюджету України не можна вважати податковим зобов’язанням, питання правомірності визначення позивачу сум податкового зобов’язання зі сплати частини прибутку (доходу) до загального фонду Державного бюджету України, обгрунтованості розміру цього платежу, правомірності нарахування авансового внеску з податку на прибуток, нарахованого на суму дивідендів, а також законності застосування до позивача штрафних санкцій на підставі положень Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) потребує належного з’ясування у контексті викладеного застосування норм матеріального права, які регулюють спірні правовідносини.

Крім того, досліджуючи питання законності застосування до позивача штрафних санкцій у сумі 170,00 грн. за неподання декларації з податку на прибуток, суду слід з’ясувати, яким чином відбувається звітування щодо сплачених обсягів частини прибутку (доходу) та чи можна таке декларування розцінювати як подання податкової декларації у тому розумінні, яке наведено у п. 1.11 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" (2181-14) .

Без встановлення зазначених обставин висновок про наявність правових підстав для задоволення позовних вимог не можна вважати таким, що зроблений з урахуванням усіх обставин, що мають значення для правильного вирішення спору.

Під час нового розгляду справи суду слід правильно визначити предмет доказування у справі та в залежності від встановленого і у відповідності з чинним законодавством вирішити спір.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 210 - 231 Кодексу адміністративного судочинства України (2747-15) , суд

1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську задовольнити частково.

2. Постанову Господарського суду Івано-Франківської області від 15.06.2006 року та ухвалу Львівського апеляційного господарського суду від 17.10.2006 року у справі №А-6/166 скасувати.

Справу №А-6/166 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

3. Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та не може бути оскаржена, крім випадків, встановлених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України.