07/4960а Про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень (ПДВ) - 05.11.2009 Прийняття

Постановою господарського суду Черкаської області від 25.12.2006 в позові про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень ДПІ у Звенигородському районі від 22.09.2006 № 0050172301/0 та № 0050192301/0 про визначення ВАТ "Звенигородський сироробний комбінат"податкових зобов’язань за платежами з податку на додану вартість у сумі 223625,00 грн., в тому числі 51945,00 грн. –основний платіж та 171680,00 грн. –штрафні ( фінансові ) санкції, з податку на прибуток у сумі 155586,00 грн., в тому числі 51862,00 грн. –основний платіж та 103724,00 грн. –штрафні (фінансові) санкції відповідно відмовлено. Постанова вмотивована тим, що позивач неправомірно включив до спеціальних ( дотаційних ) декларацій за травень, червень 2006 року суми податку на додану вартість з операцій з продажу продукції ( сухого молока ), виготовленої з давальницької сировини, що суперечить пункту 11.21 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість"; штрафні санкції за податком на додану вартість накладені на позивача відповідно до підпункту 17.1.3 пункту 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами"в розмірі, визначеному виходячи із суми донарахованих податкових зобов’язань за травень, червень 2006 року та із сум занижених податкових зобов’язань за квітень, червень, липень, серпень 2005 року внаслідок визначення податкових зобов’язань з операцій з імпорту послуг не за першою подією відповідно до 7.3.6 пункту 7.3 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість"; позивач не підтвердив згідно з вимогами пункту 4 Порядку звільнення ( зменшення ) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України згідно з міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06.05.2001 № 470 (470-2001-п) , резиденство фірми Polska Sp zoo"відносно Республіки Польщі, у зв’язку з чим не мав права на застосування статті 7 Конвенції про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень, підписаної між Урядами України і Республіка Польща 12.01.1993 ( набула чинності з 11.03.1994 ) ( далі за текстом –Конвенція від 12.01.1993 ).

Постановою Київського міжобласного апеляційного господарського суду від 22.03.2007 постанова суду першої інстанції скасована, позов задоволено з посиланням на відсутність у ДПІ законних підстав для донарахування спірних сум податкових зобов’язань та накладення штрафних (фінансових ) санкцій, оскільки пункт 11.21 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість"не містить обмежень щодо видів продукції, виготовленої переробними підприємствами із молока та м’яса в живій вазі, закуплених у сільськогосподарських товаровиробників, так само, як і пункти 13.1, 13.2 ст. 13 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"та Конвенція від 12.01.2003 не встановлюють вимогу щодо надання довідок для підтвердження резиденства.

В касаційній скарзі ДПІ у Звенигородському районі просить скасувати постанову суду апеляційної інстанції, залишивши в силі постанову суду першої інстанції, посилаючись на порушення апеляційним судом норм матеріального права.

Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач просить залишити скаргу без задоволення як безпідставну.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Відповідно до пункту 13.2 ст. 13 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в гривнях), крім доходів, зазначених у пунктах 13.3 - 13.6, зобов'язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у пункті 13.1 цієї статті, за ставкою у розмірі 15 відсотків від їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачене нормами міжнародних угод, які набрали чинності.

Частиною 1 ст. 7 Конвенції від 12.01.1993 передбачено, що прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки підприємство не здійснює комерційної діяльності в другій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює комерційну діяльність як вказано вище, прибуток підприємства оподатковується в другій Державі, але тільки в тому розмірі, який може бути віднесений до цього постійного представництва.

Згідно з пунктом 4 Порядку звільнення ( зменшення ) від оподаткування доходів із джерелом походження з України згідно з міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 06.05.2001 № 470 (470-2001-п) , підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 5 і 6 цього Порядку, особі, яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором.

Довідка видається компетентним органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором, за формою згідно з додатком 1 або згідно із законодавством такої країни. Довідка, яка надається за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України та обов'язково містити таку інформацію: повну назву або прізвище нерезидента; підтвердження, що нерезидент є особою, на яку поширюється дія положення міжнародного договору, тобто відповідно до законодавства відповідної країни підлягає оподаткуванню в цій країні на підставі постійного місцеперебування (місця проживання) або на іншій підставі; назву компетентного органу, прізвище та підпис уповноваженої особи компетентного органу, яка засвідчує підтвердження; дату видачі.

У разі необхідності особа, яка виплачує доходи нерезидентові, може звернутись до органу державної податкової служби за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) щодо здійснення Державною податковою адміністрацією запиту до компетентного органу країни, з якою укладено міжнародний договір, про підтвердження зазначеної у довідці інформації.

Цей Порядок прийнятий з метою вдосконалення процедури адміністрування оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України згідно з міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування, які набрали чинності в установленому порядку та відповідно до статей 13 і 14 Закону України "Про міжнародні договори України".

Згідно з пунктом "і"частини 1 ст. 3 Конвенції термін "компетентний орган"означає стосовно України - Міністра фінансів України або його повноважного представника, і, стосовно Польщі - Міністра фінансів Польщі або його повноважного представника.

З огляду на вимоги наведених правових норм є помилковим висновок суду апеляційної інстанції про те, що оскільки Конвенцією від 12.01.1999 не передбачено надання будь-яких довідок на підтвердження резиденства платника податків, доводи ДПІ про не підтвердження позивачем резиденства фірми Polska Sp zoo"відносно Республіки Польщі як підставу донарахування податку з доходу, виплаченого цій фірмі за надання послуг типу "інжиніринг"в сумі 54700,00 євро ( 345746,70 грн. по курсу НБУ на дату виплати ), не правомірні.

Відповідно до частини 4 ст. 70 КАС України обставини, які за законом повинні бути підтверджені певними засобами доказування, не можуть підтверджуватися ніякими іншими засобами доказування, крім випадків, коли щодо таких обставин не виникає спору. Беручи до уваги, що стосовно обставини резиденства фірми Polska Sp zoo"відносно Республіки Польщі між сторонами існує спір, суд першої інстанції правомірно не взяв як доказ цих обставин надані позивачем копію свідоцтва про ідентифікаційний номер РЕГОН фірми Polska Sp zoo", виданого Центральним статистичного відділенням м. Варшави, та витяг із Краєвого Судового Реєстру станом на 30.05.2006 про реєстрацію цієї фірми в Республіці Польща, оскільки ці документи видані органами, які не відповідають вимогам Конвенції від 12.01.1993 (616_168) щодо компетентного органу. Позивач не посилався на звернення до податкового органу із заявою про витребування інформації щодо резиденства фірми Polska Sp zoo"від відповідного компетентного органу.

Імперативний метод правового регулювання, притаманний для норм податкового законодавства, передбачає однозначність поведінки суб’єктів податкового правовідношення відповідно до встановлених такими нормами вимог.

Порушення судом апеляційної інстанції пункту 13.2 ст. 13 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"та частини 4 ст. 70 КАС України призвело до ухвалення незаконного судового рішення в частині визнання нечинним податкового повідомлення-рішення від 22.09.2006 № 0050192301/0 та безпідставного скасування постанови суду першої інстанції в частині відмови в позові стосовно цього податкового повідомлення-рішення.

Що ж до доводів касаційної скарги про наявність підстав для скасування постанови суду апеляційної інстанції в частині задоволення позову про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення від 22.09.2006 № 0050172301/0, то вони не можуть бути визнані обґрунтованими.

Згідно з абзацами першим та третім пункту 11.21 ст. 11 Закону України "Про податок на додану вартість" до 1 січня 2004 року сума податку на додану вартість, що повинна сплачуватися до бюджету переробними підприємствами усіх форм власності за реалізовані ними молоко та молочну продукцію, м'ясо та м'ясопродукти, у повному обсязі спрямовується виключно для виплати дотацій сільськогосподарським товаровиробникам за продані ними переробним підприємствам молоко і м'ясо в живій вазі.

Порядок нарахування і використання зазначених коштів встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Дію цього пункту було продовжено, зокрема згідно із Законом України від 18.10.2005 р. № 2987-IV (2987-15) до 1 січня 2007 року. Законом України від 31.10.2008 р. № 639-VI (639-17) цей пункт було виключено із статті 11 Закону "Про податок на додану вартість", а згідно із Законом України від 04.02.2009 р. № 922-VI (922-17) цю статтю знову доповнено пунктом 11.21.

Постановою Кабінету Міністрів України від 19.05.1999 № 805 (805-99-п) ( втратила чинність згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 02.04.2009 № 291 (291-2009-п) ) затверджено Порядок нарахування, виплат і використання коштів, спрямованих для виплати дотацій сільськогосподарським товаровиробникам за поставлені ними переробним підприємствам молоко і м'ясо в живій вазі ( далі за текстом –Порядок ).

Пунктом 1 цього Порядку (805-99-п) визначено, що ним встановлюється механізм нарахування та виплат дотацій на період з 1 січня 1999 р. до 1 січня 2004 р. переробними підприємствами сільськогосподарським товаровиробникам усіх форм власності і господарювання, включаючи особисті підсобні господарства населення (далі - сільськогосподарські товаровиробники), за реалізовані ними переробним підприємствам молоко та м'ясо в живій вазі.

Нарахування і виплата дотацій проводиться переробними підприємствами всіх форм власності, які мають власні переробні потужності.

Цей Порядок не поширюється на операції з реалізації молока, молочної продукції, м'яса та м'ясопродуктів, виготовлених переробними підприємствами з імпортованої сировини та із сировини, закупленої не в живій вазі, з продажу імпортованої сировини, з продажу молока і м'яса в живій вазі посередниками та переробки сировини на давальницьких умовах. Постановою Кабінету Міністрів України від 04.03.2004 № 254 (254-2004-п) дію механізму, встановленого цим Порядком, було продовжено до 1 січня 2005 року, а постановою Кабінету Міністрів України від 28.03.2007 № 596 (596-2007-п) в постанову від 19.05.1999 № 805 (805-99-п) були внесені зміни, а затверджений нею Порядок викладено в новій редакції, відповідно до якої цим Порядком встановлено механізм нарахування та виплат дотацій сільськогосподарським товаровиробникам незалежно від форми власності і господарювання, включаючи особисті селянські господарства, за поставлені ними у період з 1 січня 2007 р. до 1 січня 2008 р. переробним підприємствам молоко та м'ясо в живій вазі.

Таким чином, відсутність прямої вказівки щодо дії Порядку, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 19.05.1999 № 805 (805-99-п) , з 1 січня 2005 року до 1 січня 2007 року не означає, що в цей період зазначений Порядок не діяв з огляду на те, що в цю постанову були внесені зміни в березні 2007 року. Останнє ж можливо лише щодо діючого на момент внесення змін нормативного акту.

Згідно з додатку № 1 до Порядку (805-99-п) в розрахунку надходження і використання податку на додану вартість, нарахованого на обсяги реалізації молока та молочної продукції, м’яса та м’ясопродукції, який повинен проводитися переробними підприємствами, враховуються обсяги продукції, що поставляють сільськогосподарські товаровиробники за договірними цінами згідно з укладеними договорами, та виручка від реалізації продукції.

Реалізоване позивачем сухе молоко, на обсяги продаж за яким нараховані суми податку на додану вартість включені позивачем до спеціальних ( дотаційних ) декларацій, виготовлене з молока, придбаного позивачем у сільськогосподарських товаровиробників, а тому у ДПІ не було законних підстав для донарахування податкових зобов’язань позивача перед бюджетом ( за загальною декларацією ) в сумі, що відповідає податку, спрямованого позивачем на виплату дотацій сільськогосподарським товаровиробникам. Припис пункту 1 Порядку (805-99-п) щодо операцій з переробки сировини на давальницьких умовах слід розуміти, як заборону включення до обсягів продукції та виручки, які приймається до розрахунку надходження і використання податку на додану вартість переробним підприємством, виготовлену ним продукцію з такої сировини, оскільки ця продукція є власністю замовника ( власника сировини), а не переробного підприємства.

Підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами"встановлено, що у разі коли контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобов'язання платника податків за підставами, викладеними у підпункті "б"підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше п'ятдесяти відсотків такої суми та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

За змістом цієї норми встановлені нею штрафні ( фінансові ) санкції обраховуються із суми донарахованих сум податкових зобов’язань. Оскільки порушення позивачем вимог підпункту 7.3.6 пункту 7.3 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість"щодо дати виникнення податкових зобов’язань не призвело до заниження суми зобов’язань, у контролюючого органу не було законних підстав для накладення штрафних ( фінансових ) санкцій на підставі вказаного підпункту, виходячи із сум занижених податкових зобов’язань, які були сплачені в наступних податкових звітних періодах ( по даті підписання актів виконаних робіт ).

Судом апеляційної інстанції встановлено, що в акті перевірки контролюючим органом при розрахунку штрафних ( фінансових ) санкцій з податку на додану вартість двічі включено податок в сумі 25868,00 грн. ( в липні 2005 року –за датою сплати вартості придбаних у нерезидента робіт 14.07.2005, та в жовтні цього ж року –за датою підписання акту виконаних робіт 06.10.2005 ), що призвело до розходження між сумами занижених та завищених податкових зобов’язань з операцій з імпорту робіт.