К-7652/07 Про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень, яким визначено суму податкового зобов'язання з ПДВ - 31.07.2008 Прийняття

Постановою господарського суду Дніпропетровської області від 17.10.2006 р. позов задоволено частково: визнано недійсними податкові повідомлення-рішення Нікопольської ОДПІ від 05.07.2006 р. № 0000021720/3/26319 про визначення суб'єкту підприємницької діяльностіОСОБА_1 податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб / основний платіж / у сумі 4568,46 грн.; від 05.07.2006 р. № 0000031720/3/26320 про визначення позивачу податкового зобов'язання зі збору за спеціальне водокористування у сумі 1023,88 грн., в тому числі 3,88 грн. - основний платіж та 1020,00 грн. - штрафні / фінансові / санкції; від 05.07.2006 р. № 0000041720/3/26321 про визначення позивачу податкового зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 81630,00 грн., в тому числі 54420,00 грн. - основний платіж та 27210,00 грн. - штрафні / фінансові / санкції.

В позові про визнання неправомірними дії ДПА у Дніпропетровській області щодо прийняття рішення від 14.04.2006 р. відмовлено.

Висновок суду про наявність підстав для задоволення позову вмотивований тим, що позивач правомірно відповідно до ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів України, пункту 5.1 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" включив до витрат ІУ кварталу 2004 року та 9 місяців 2005 року вартість запасних частин та вузлів до автобусів у сумах 17036,00 грн. та 18105,39 грн. відповідно, оскільки такі витрати пов'язані з його господарською діяльністю; відповідно до підпункту 5.1.13 пункту 5.1 ст. 5 Закону України "Про податок на додану вартість" не оподатковував операції з надання послуг з перевезення осіб пасажирським транспортом в межах одного населеного пункту за тарифами, погодженими виконавчим комітетом Нікопольської міської ради згідно з рішеннями від 26.05.2004 р. № 285 та від 26.01.2005 р. № 54; донарахування позивачу податкового зобов'язання зі збору за спеціальне водокористування здійснене контролюючим органом без посилання на обставини, які б підтверджували його статус як платника цього збору.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог в зазначеній частині, суд виходив із встановленого в судовому процесі факту прийняття ДПА у Дніпропетровській області 24.02.2006 р. рішення про продовження до 21.04.2006 р. терміну розгляду скарги позивача в процедурі апеляційного узгодження та направлення цього рішення позивачу 27.02.2006 р.

Постановою Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 01.03.2007 р. постанову суду першої інстанції скасовано в частині визнання недійсним податкового повідомлення-рішення від 05.07.2006 р. № 0000041720/3/26321, в позові в цій частині позовних вимог відмовлено; в іншій частині постанову суду першої інстанції залишено без змін.

Скасовуючи частково постанову суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходив з того, що встановлена підпунктом 5.1.13 пункту 5.1 ст. 5 Закону України "Про податок на додану вартість" податкова пільга поширюється на операції з надання послуг з перевезення осіб пасажирським транспортом / крім таксомоторів / у межах населеного пункту, тарифи на які регулюються органом місцевого самоврядування відповідно до його компетенції, визначеної законом, тоді як позивач надавав послуги з перевезення пасажирів за тарифами, погодженими з органом місцевого самоврядування.

В касаційних скаргах СПД ОСОБА_1. та Нікопольська ОДПІ просять скасувати ухвалені у справі судові рішення в частині відмови чи задоволення позову відповідно, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга СПД ОСОБА_1 не підлягає задоволенню, а касаційна скарга Нікопольської ОДПІ підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Відповідно до ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом / виручки у грошовій та натуральній формі / і документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами, визначеними Головною державною податковою інспекцією України за погодженням з Міністерством економіки України та Державним комітетом України по сприянню малим підприємствам та підприємництву.

До складу витрат, безпосередньо пов'язаних з одержанням доходів, належать витрати, які включаються до складу валових витрат виробництва (обігу) або підлягають амортизації згідно з Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) .

Визначаючи склад витрат, які враховуються для визначення сукупного чистого доходу, витратами, що включаються до складу валових витрат згідно із Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) , законодавець поширив на такі витрати лише характер, присутній валовим витратами, тобто зв'язок із власною господарською діяльністю платника податку, а не правила податкового обліку витрат.

Застереження стосовно безпосереднього зв'язку витрат з отриманим доходом означає, що на відміну від податку на прибуток, об'єкт оподаткування за яким розраховується виходячи з валових доходів, зменшених на валові витрати, тобто із загальної суми доходів та витрат за звітний податковий період, прибутковий податок передбачає врахування при визначенні об'єкту оподаткування витрат, понесених у зв'язку з отриманням доходу.

Абзацами третім та шостим додатку № 7 до Інструкції про прибутковий податок з громадян, затвердженої наказом Головної державної податкової інспекції України від 21.04.1993 р. № 12 (z0064-93) , зареєстровано в Міністерстві юстиції України 09.06.1993 р. за № 64, в редакції наказу ДПА України від 14.02.2001 р. № 53 (z0239-01) , видання якої з метою застосування зазначеного Декрету передбачено ст.23 цього Декрету, встановлено, що положення статті 5 / "Валові витрати" / Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (334/94-ВР) застосовуються в частині підтвердження первинними документами витрачених сум згідно із операціями / які відповідають переліку статті 5 /, за результатами або за участю яких у податковому періоді / у звітному кварталі / безпосередньо отримано дохід.

Будь-які суми витрат фізичної особи - суб'єкта підприємницької діяльності до моменту одержання доходу від результату такої діяльності є його власним ризиком. Тобто, виключно факт одержання доходу може бути підставою для включення до валових витрат звітного періоду не всіх підряд видатків, а тільки тієї їх частини, яка прямо цьому доходу відповідає.

Дослідженими в судовому процесі доказами підтверджено, що позивач включив до витрат вартість придбаних запасних частин до автобусів в ІУ кварталі 2004 року в сумі 53687,40 грн. та за 9 місяців 2005 року в сумі 80172,00 грн. / без ПДВ /, тоді як згідно актів виконаних ремонтних робіт обсяг використаних для проведення ремонтних робіт запасних частин в цих звітних періодах склав 36650,78 грн. та 62066,61 грн. / без ПДВ / відповідно.

Порушення ст. 13 Декрету Кабінету Міністрів України "Про прибутковий податок з громадян" призвело до неправильного висновку судів першої та апеляційної інстанцій щодо безпідставного донарахування позивачу податкового зобов'язання з прибуткового податку в сумі 4568,46 грн. та неправомірного визнання недійсним податкового повідомлення-рішення від 05.07.2006 р. № 0000021720/3/26319. З огляду на це судові рішення в зазначеній частині підлягають скасуванню з відмовою в задоволенні позову з вищенаведених підстав.

Підлягають скасуванню ухвалені у справі судові рішення і в частині визнання недійсним податкового повідомлення-рішення від 05.07.2006 р. № 0000031720/3/26320.

Задовольняючи позов в цій частині позовних вимог, суд виходив з того, що податковою інспекцією не доведено, що позивач є платником збору за спеціальне водокористування, оскільки він використовує в господарській діяльності воду, яка постачається йому на підставі договору, укладеному з КП "Нікопольське виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства" про надання послуг на постачання питної води та прийняття каналізаційних стоків.

Такий висновок суду, однак зроблений без повного з'ясування обставин справи та правильного застосування чинного законодавства.

Згідно з частиною 1 ст. 30 Водного кодексу України збір за спеціальне водокористування справляється з метою стимулювання раціонального використання і охорони вод та відтворення водних ресурсів і включає збір за використання води водних об'єктів та за скидання забруднюючих речовин.

Законом України "Про внесення змін до Закону України "Про Державний бюджет України на 2005 рік" (2285-15) та деяких інших законодавчих актів України" від 25.03.2005 р. № 2505 -ІУ (2505-15) , який набрав чинності з 31.03.2005 р., стаття 30 Водного кодексу України доповнена частиною сьомою, відповідно до якої платниками збору за спеціальне використання водних ресурсів є підприємства, установи та організації незалежно від форми власності, їх філії, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також громадяни-підприємці, які використовують воду, отриману шляхом забору води (первинні водокористувачі) та/або з водозабірних споруд первинних водокористувачів (вторинні водокористувачі), та користуються водами для потреб гідроенергетики, водного транспорту і рибництва.

До цього часу платники збору за спеціальне використання водних ресурсів визначалися пунктом 3 Порядку справляння збору за спеціальне використання водних ресурсів та збору за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 16.08.1999 р. № 1494 (1494-99-п) / Порядок від 16.08.1999 р. /, та пунктом 2.1 Інструкції про порядок обчислення і справляння збору за спеціальне використання водних ресурсів та збору за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту, затвердженої відповідно до пункту 2 вказаної постанови наказом Міністерства фінансів України, ДПА України, Міністерства економіки України, Міністерства охорони навколишнього природного середовища та ядерної безпеки України від 01.10.1999 р. № 231/539/118/219, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 19.10.1999 р. за № 711/4004 (z0711-99) /Інструкція від 01.10.1999 р. /.

Повноваження Кабінету Міністрів України на затвердження порядку погодження та видачі дозволів на спеціальне водокористування передбачено частиною 5 ст. 49 Водного кодексу України.

Відповідно до пункту 3 Порядку від 16.08.1999 р. та пункту 2.1 Інструкції від 01.10.1999 р. платниками збору за спеціальне використання водних ресурсів та збору за користування водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту є підприємства, установи та організації незалежно від форми власності, а також громадяни - суб'єкти підприємницької діяльності, що використовують водні ресурси та користуються водами для потреб гідроенергетики і водного транспорту.

Статтею 42 цього Кодексу встановлено, що водокористувачами в Україні можуть бути підприємства, установи, організації і громадяни України, а також іноземні юридичні і фізичні особи та особи без громадянства.

Водокористувачі можуть бути первинними і вторинними.

Первинні водокористувачі - це ті, що мають власні водозабірні споруди і відповідне обладнання для забору води.

Вторинні водокористувачі (абоненти) - це ті, що не мають власних водозабірних споруд і отримують воду з водозабірних споруд первинних водокористувачів та скидають стічні води в їх системи на умовах, що встановлюються між ними / частини 1-4 /.

Встановлюючи, що водокористування може бути загальним та спеціальним / стаття 46 /, Кодексом передбачено, що загальне водокористування здійснюється громадянами для задоволення їх потреб / купання, плавання на човнах, любительське і спортивне рибальство, водопій тварин, забір води з водних об'єктів без застосування споруд або технічних пристроїв та з криниць / безкоштовно, без закріплення водних об'єктів за окремими особами та без надання відповідних дозволів / частина 1 ст.47 /, а спеціальне - юридичними і фізичними особами для задоволення питних потреб населення, а також для господарсько-побутових, лікувальних, оздоровчих, сільськогосподарських, промислових, транспортних, енергетичних, рибогосподарських та інших державних і громадських потреб / частина 2 ст. 48 / та є платним / частина 7 ст.49 /.

Відповідно до пункту 4 Порядку від 16.08.1999 р. органи Мінприроди зобов'язані щороку до 20 січня подавати органам державної податкової служби перелік водокористувачів, яким надано дозволи на спеціальне водокористування, із зазначенням термінів їх дії. Водокористувачі, які отримали дозволи на спеціальне водокористування та здійснюють передачу води іншим водокористувачам, зобов'язані щороку до 20 січня подавати органам державної податкової служби перелік таких водокористувачів.

Водокористувачі, які використовують у встановленому законодавством порядку воду, отриману від інших водокористувачів, справляють збір до відповідних бюджетів за обсяги фактично використаної води з урахуванням обсягу втрат води в їх системах водопостачання відповідно до встановлених нормативів / пункт 15 цього Порядку /.

Перелік обставини, за наявності яких збір за використання водних ресурсів не справляється, наведений в пункті 16 зазначеного Порядку.

Аналіз наведених норм дає підстави для висновку, що платниками збору за використання водних ресурсів є водокористувачі, як первинні так і вторинні, які здійснюють спеціальне водокористування, в тому числі фізичні особи - суб'єкти підприємницької діяльності, які використовують водні ресурси / 1 / та користуються водами для потреб гідроенергетики, водного транспорту і рибництва / 2 /.

Збір за спеціальне використання водних ресурсів справляється саме за використання природного ресурсу всіма водокористувачами, окрім як з громадян при здійсненні ними загального водокористування.

З огляду на викладене висновок судів першої та апеляційної інстанцій, що позивач не є платником збору за спеціальне використання водних ресурсів не можна вважати таким, що відповідає всебічно встановленим обставинам у справі, а відтак судові рішення в цій частині позовних вимог підлягають скасуванню з направленням справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Згідно з підпунктом 5.1.13 пункту 5.1 ст. 5 Закону України "Про податок на додану вартість" від оподаткування звільняються операції з поставки послуг з перевезення пасажирів міським і приміським пасажирським транспортом та автомобільним транспортом у межах району, тарифи на які регулюються у встановленому законом порядку, за винятком операцій з поставки пасажирського транспорту в оренду (прокат). Законом України від 25.03.2005 р. № 2505-ІУ (2505-15) цей підпункт викладений в новій редакції, відповідно до якої від оподаткування звільняються операції з надання послуг з перевезення осіб пасажирським транспортом (крім таксомоторів) у межах населеного пункту, тарифи на які регулюються органом місцевого самоврядування відповідно до його компетенції, визначеної законом.

Це звільнення не поширюється на операції з надання пасажирського транспорту в оренду (прокат).

Згідно з підпунктом 2 пункту "а" ст. 28 Закону України "Про місцеве самоврядування в Україні" до відання виконавчих органів сільських, селищних, міських рад належить встановлення в порядку і межах, визначених законодавством, тарифів щодо оплати побутових, комунальних, транспортних та інших послуг, які надаються підприємствами та організаціями комунальної власності відповідної територіальної громади; погодження в установленому порядку цих питань з підприємствами, установами та організаціями, які не належать до комунальної власності.

Статтею 8 Закону України "Про ціни і ціноутворення" передбачено, що державне регулювання цін і тарифів здійснюється шляхом встановлення державних фіксованих цін (тарифів) та граничних рівнів цін (тарифів) або граничних відхилень від державних фіксованих цін і тарифів.

Пунктом 1 постанови Кабінету Міністрів України від 25.12.1996 р. № 1548 (1548-96-п) "Про встановлення повноважень органів виконавчої влади та виконавчих органів місцевих рад щодо регулювання цін /тарифів/" затверджено повноваження центральних органів виконавчої влади, Ради міністрів Автономної Республіки Крим, обласних, Київської та Севастопольської міських державних адміністрацій щодо регулювання (встановлення фіксованих та граничних рівнів цін (тарифів), торгівельних (постачальницько-збутових) надбавок, нормативів рентабельності, запровадження обов'язкового декларування зміни) цін і тарифів на окремі види продукції, товарів і послуг згідно з додатком.

Повноваження, зазначені у додатку, не поширюються на тарифи, що встановлюються виконавчими органами сільських, селищних, міських рад відповідно до статті 28 Закону України "Про місцеве самоврядування в Україні".

Згідно з пунктом 13 цього додатку Рада міністрів Автономної Республіки Крим, обласні, Київська і Севастопольська міські державні адміністрації, виконавчі органи Львівської і Криворізької міських рад регулюють (встановлюють) тарифи на перевезення пасажирів і вартість проїзних квитків у міському пасажирському транспорті - метрополітені, автобусі, трамваї, тролейбусі (який працює в звичайному режимі руху).

Наведені норми дають підстави для висновку, що в законодавстві під регулюванням цін і тарифів розуміється встановлення цін і тарифів компетентним органом. А відтак встановлена підпунктом 5.1.23 пункту 5.1 ст. 5 Закону України "Про податок на додану вартість" податкова пільга стосується операцій з надання послуг з перевезення пасажирів за тарифами, встановленими органом місцевого самоврядування відповідно до його компетенції на послуги, що надаються підприємствами та організаціями комунальної власності територіальної громади.

Оскільки тарифи на транспортні послуги, які надавав позивач, лише погоджувались з органом місцевого самоврядування, а не встановлювались, суд апеляційної інстанції дійшов правильного висновку про відсутність законних підстав для поширення зазначеної податкової пільги при оподаткуванні операцій з надання таких послуг.

Наведеним спростовуються доводи позивача про порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального права при прийнятті судового рішення про відмову в позові.

Керуючись ст.ст. 220, 223, 224, 227, 229, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

Касаційну скаргу суб'єкта підприємницької діяльності ОСОБА_1 залишити без задоволення.

Касаційну скаргу Нікопольської ОДПІ задовольнити частково.

Постанову Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 01.03.2007 р. та постанову господарського суду Дніпропетровської області від 17.10.2006 р. скасувати в частині визнання недійсними податкових повідомлень-рішень Нікопольської ОДПІ від 05.07.2006 р. № 0000021720/3/26319 та № 0000031720/3/26320.