ВИЩИЙ ГОСПОДАРСЬКИЙ СУД УКРАЇНИ
П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
12.04.2005 Справа N 32/325
(ухвалою Судової палати у господарських справах
Верховного Суду України від 23.06.2005
відмовлено у порушенні провадження з перегляду)
Вищий господарський суд України у складі колегії суддів:
Т. Дроботової - головуючого, Н. Волковицької Г. Фролової
за участю представників:
позивача Лабунська М.П. - дов. від 01.06.2004 р.
відповідача Ярмола О.В. - дов. від 12.04.2004 р.
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу
Державної податкової інспекції у Шевченківському районі м. Києва
на постанову від 07.12.2004 р. Київського апеляційного
господарського суду
у справі N 32/325 господарського суду м. Києва за позовом
Закритого акціонерного товариства "Укренергозбут"
до Державної податкової інспекції у Шевченківському районі
м. Києва
про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень ДПІ у
Шевченківському районі м. Києва від 07.05.2004 р. N 505/23-6,
N 502/23-6, N 503/23/10, N 506/23-5
В С Т А Н О В И В:
ЗАТ "Укренергозбут" до господарського суду м. Києва був
заявлений позов про визнання недійсними податкових
повідомлень-рішень ДПІ у Шевченківському районі м. Києва від
07.05.2004 р.:
- N 503/23-10 щодо визначення суми податкового зобов'язання
за платежем - "пеня за порушення у сфері зовнішньоекономічної
діяльності" у розмірі 951566,26 грн. на підставі статті 4 Закону
України "Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті"
( 185/94-ВР ) (185/94-ВР)
;
- N 506/23-5 щодо визначення суми податкового зобов'язання за
платежем "штрафні санкції за порушення валютного законодавства" у
розмірі 2040 грн. на підставі пункту 2 статті 16 Декрету Кабінету
Міністрів України "Про систему валютного регулювання і валютного
контролю" ( 15-93 ) (15-93)
;
- N 502/23-6, яким виявлено завищення суми бюджетного
відшкодування з податку на додану вартість.
- N 505/23-6, яким визначено суму податкового зобов'язання з
податку на додану вартість у сумі 4071460,70 грн. та застосовані
фінансові санкції у розмірі 2035730,30 грн.
Підставою для прийняття оспорюваних податкових
повідомлень-рішень є акт від 05.05.2004 р. N 229/23-6/30167642 про
результати планової комплексної документальної перевірки
дотримання вимог податкового законодавства ЗАТ "Укренергозбуд" за
період з 01.04.2002 р. по 01.10.2003 р.
Під час перевірки були встановлені порушення ЗАТ
"Укренергозбуд" вимог статті 1 Закону України "Про порядок
здійснення розрахунків в іноземній валюті" ( 185/94-ВР ) (185/94-ВР)
, а саме
наявність простроченої дебіторської заборгованості по розрахункам
із нерезидентами та приписів Декрету Кабінету Міністрів України
"Про систему валютного регулювання і валютного контролю"
( 15-93 ) (15-93)
, посилаючись на те, що проведення взаємозаліку не
припиняє зобов'язань за зовнішньоекономічними договорами
купівлі-продажу.
Крім того, здійснюючи вказану перевірку, ДПІ у
Шевченківському районі м. Києва дійшла висновку, що позивач, в
порушення підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про
податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
, безпідставно відніс у
січні-березні 2003 р. до складу податкового кредиту податок на
додану вартість по імпортних послугах з реконструкції та
капітальному будівництву на загальну суму 6271675 грн.
На думку перевіряючих, суми податку на додану вартість,
сплачені (нараховані) по будівельно-монтажних роботах можуть бути
віднесені до податкового кредиту після включення вказаних об'єктів
до складу основних фондів за умови, що такі основні фонди
використовуватимуться у оподатковуваних операціях підприємства та
підлягатимуть амортизації.
В акті перевірки також зазначено про безпідставність
віднесення до податкового кредиту сум податку на додану вартість,
сплачених (нарахованих) підприємством у звітному періоді у зв'язку
з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких не відноситься
до складу валових витрат підприємства, а саме, в порушення
пункту 1.32 статті 1, пункту 5.1 статті 5 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
віднесено до
валових витрат підприємства:
- витрати у загальному розмірі 219583,39 грн. - суми орендної
плати, сплаченої ЗАТ "Укренергозбут" за договором N 263/12 від
29.12.2003 р., укладеному з ТОВ "Готельний комплекс "Дружба"
(м. Луганськ);
- витрати з придбання товару, який ЗАТ "Укрнерудзбут" було
реалізовано покупцям за ціною, що нижче ціни придбання цього
товару, тобто здійснювались збиткові операції.
Рішенням господарського суду м. Києва від 22.07.2004 р.
(суддя О.О. Хрипун ) позовні вимоги задоволені частково, а саме,
податкові повідомлення-рішення ДПІ у Шевченківському районі
м. Києва від 07.05.2004 р. N 505/23-6, N 502/23-6, N 503/23/10.
У задоволенні позовних вимог щодо визнання недійсним
податкового повідомлення-рішення ДПІ у Шевченківському районі
м. Києва від 07.05.2004 р. N 506/23-5 відмовлено.
Рішення суду в частині задоволення позовних вимог мотивоване
тим, що:
1) Припинення дебіторської заборгованості та кредиторської
заборгованості між резидентом та нерезидентом шляхом зарахування
зустрічної однорідної вимоги не суперечить чинному законодавству
України.
Судом при винесенні рішення також було враховано, що означені
угоди про залік зустрічних однорідних вимог були укладені в межах
граничних строків, передбачених статями 1, 2 Закону України "Про
порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" ( 185/94-ВР ) (185/94-ВР)
.
2) Законом України "Про податок на додану вартість"
( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
передбачено право платника податку на податковий
кредит при споруджені основних фондів, які у період будівництва ще
не є основними фондами у розумінні Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
Закон України "Про податок на додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
під основними фондами визначає об'єкти, що споруджуються та стають
основними фондами у майбутньому, а тому право на податковий кредит
у даному випадку не пов'язано з участю таких основних фондів у
господарській діяльності.
3) Вартість сплачених позивачем орендних платежів
обґрунтовано була віднесена до валових витрат підприємства у
відповідності з вимогами пункту 5.1 статті 5 Закону України" Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, яким
встановлено, що валові витрати виробництва та обігу - це сума
будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або
нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості
товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким
платником податку для їх подальшого використання у власній
господарський діяльності.
4) Суб'єктам підприємницької діяльності надано право
самостійно формувати програму діяльності та встановлювати ціни
згідно законодавства, а тому вартість товарів, що продані за
ціною, меншою ціни придбання, обґрунтовано віднесена позивачем до
валових витрат виробництва та обігу на підставі пункту 5.1
статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
Вказаний закон ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
не містить додаткових вимог по
донарахуванню сум валових доходів та корегуванню валових витрат
при продажі товарів за ціною, нижче ціни придбання. А отже, на
думку господарського суду, є необґрунтованим виключення податковою
інспекцією зі складу валових витрат позивача тієї частини вартості
товарів, на яку була зменшена ціна при їх реалізації за ціною,
нижчою ціни придбання.
За апеляційною скаргою ДПІ у Шевченківському районі м. Києва
Київський апеляційний господарський суд переглянув рішення
господарського суду м. Києва від 22.07.2004 р. в апеляційному
порядку і постановою від 07.12.2004 р. залишив його без змін з тих
же підстав.
ДПІ у Шевченківському районі м. Києва подала до Вищого
господарського суду України касаційну скаргу на постанову
Київського апеляційного господарського суду, в якій просить
рішення та постанову в частині задоволення позовних вимог
скасувати, в задоволенні позовних вимог відмовити повністю,
мотивуючи касаційну скаргу доводами про неправильне застосування
судом норм матеріального права.
При цьому, ДПІ у Шевченківському районі м. Києва посилається
на те, що суми податку на додану вартість, сплачені платником
податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням основних фондів,
що підлягають амортизації, включаються до складу податкового
кредиту лише з моменту їх участі у виробничій діяльності, що в
даному випадку відсутнє.
Заявник у касаційній скарзі також звертає увагу суду на те,
що віднесення різниці між сумою придбання товарів і сумою їх
реалізації за ціною, нижчою ціни придбання, до валових витрат
суперечить пункту 1.32 статті 1 та пункту 5.1 статті 5 Закону
України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
,
оскільки такі товари придбавались підприємством без мети
використання їх у власній господарській діяльності.
Крім того, нормами Закону України "Про порядок здійснення
розрахунків в іноземній валюті" ( 185/94-ВР ) (185/94-ВР)
, передбачено
обов'язковість зарахування виручки резидентів в іноземній валюті
на їх валютні рахунки в уповноважених банках у терміни, визначені
статтями 1 та 2 зазначеного Закону.
В даному випадку, судом першої та апеляційної інстанції
зарахування зустрічних однорідних вимог розцінено як надходження
товару за імпортними контрактами та повернення валютних коштів за
експортними контрактами.
Заявник вважає, що внаслідок порушення та неправильного
застосування норм матеріального права, суди фактично звільнили
позивача від сплати пені, встановленої статтею 4 Закону України
"Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті"
( 185/94-ВР ) (185/94-ВР)
, нарахованої позивачу за порушення термінів,
передбачених статтями 1, 2 цього ж Закону, за наявності підстав
для такого нарахування (на момент перевірки товар на територію
України не надійшов, валютні кошти на валютний рахунок позивача не
повернуті).
Заслухавши доповідь судді-доповідача та пояснення присутніх у
судовому засіданні представників сторін, перевіривши наявні
матеріали справи на предмет правильності юридичної оцінки обставин
справи та повноти їх встановлення в рішенні суду, колегія суддів
вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з таких
підстав.
Відповідно до вимог статті 111-7 Господарського
процесуального кодексу України ( 1798-12 ) (1798-12)
касаційна інстанція
виходить з обставин, встановлених у даній справі судом першої та
апеляційної інстанції, а саме.
По-перше, порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті
при проведенні суб'єктами зовнішньоекономічної діяльності
експортно-імпортних операцій встановлено Законом України "Про
порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" ( 185/94-ВР ) (185/94-ВР)
з
внесеними змінами та доповненнями.
Відповідно до статті 1 вищезазначеного Закону ( 185/94-ВР ) (185/94-ВР)
,
зокрема, передбачено, що виручка резидентів в іноземній валюті
підлягає зарахуванню на їх валютні рахунки в уповноважених банках
у терміни виплати заборгованостей, зазначені в контрактах, але не
пізніше 90 календарних днів з дати митного оформлення (виписки
виїзної вантажної митної декларації) продукції, що експортується.
Перевищення зазначеного терміну потребує індивідуальної
ліцензії Національного банку України.
Статтею 4 Закону України "Про порядок здійснення розрахунків
в іноземній валюті" ( 185/94-ВР ) (185/94-ВР)
встановлені санкції за порушення
резидентами термінів зарахування на валютний рахунок резидента в
уповноваженому банку, а саме стягнення пені за кожний день
прострочення в розмірі 0,3 відсотка від суми не отриманої виручки
в іноземній валюті.
Проте, як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом
першої та апеляційної інстанції, розрахунки між позивачем та його
контрагентами за експортними та імпортними контрактами були
проведені шляхом взаємозаліку.
Відповідно до частини 4 статті 6 Закону України "Про
зовнішньоекономічну діяльність" ( 959-12 ) (959-12)
суб'єкти
зовнішньоекономічної діяльності мають право укладати будь-які види
зовнішньоекономічних договорів, крім тих, які прямо та у виключній
формі заборонені законами України.
Відповідно до абзацу 2 частини 1 статті 14 вказаного Закону
( 959-12 ) (959-12)
, всі суб'єкти зовнішньоекономічної діяльності мають
право самостійно визначати форму розрахунків по
зовнішньоекономічних операціях з-поміж тих, що не суперечать
законам України та відповідають міжнародним правилам.
У цивільно-правових відносинах допускається припинення
зобов'язань шляхом зарахування зустрічної однорідної вимоги,
відповідно до приписів статті 217 Цивільного кодексу України
( 435-15 ) (435-15)
.
При цьому, стаття 218 Цивільного кодексу України ( 435-15 ) (435-15)
містить положення про неприпустимість зарахування у випадках,
передбачених даною нормою, та в інших випадках, передбачених
законом.
Спеціальним законодавством, зокрема, Законом України "Про
зовнішньоекономічну діяльність" ( 959-12 ) (959-12)
, Законом України "Про
порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті" ( 185/94-ВР ) (185/94-ВР)
,
Декретом Кабінету Міністрів України "Про систему валютного
регулювання і валютного контролю" ( 15-93 ) (15-93)
та Цивільним кодексом
України ( 435-15 ) (435-15)
не забороняється припинення зобов'язання
зарахуванням зустрічної однорідної вимоги за зовнішньоекономічними
договорами.
Таким чином, беручи до уваги встановлені судом першої та
апеляційної інстанції обставини справи щодо проведення
взаємозаліку за зовнішньоекономічними контрактами у 90-денний
термін, визначений у статті 1 Закону України "Про порядок
здійснення розрахунків в іноземній валюті" ( 185/94-ВР ) (185/94-ВР)
, судова
колегія вважає обґрунтованим висновок судів щодо безпідставного
застосування до ЗАТ "Укренергозбут" фінансових санкцій на підставі
статті 4 вказаного Закону, а тому судові рішення в частині
задоволення позовних вимог про визнання недійсним податкового
повідомлення-рішення ДПІ у Шевченківському районі м. Києва від
07.05.2004 р. N 503/23-10 підлягають залишенню без змін.
По-друге, порядок формування права на податковий кредит
визначений пунктом 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на
додану вартість" ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
, а основна вимога щодо права
платника податку на додану вартість на податковий кредит міститься
у підпункті 7.4.1 цієї статті.
Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 вказаного
Закону ( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
, податковий кредит звітного періоду
складається із сум податків, сплачених (нарахованих) платником
податку у звітному періоді у зв'язку з придбанням товарів (робіт,
послуг), вартість яких відноситься до складу валових витрат
виробництва (обігу) та основних фондів чи нематеріальних активів,
що підлягають амортизації.
Отже, зі змісту наведеної частини першої підпункту 7.4.1
( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
вбачається дві самостійні підстави формування
податкового кредиту: перша - із сум податків, сплачених
(нарахованих) платником податку у звітному періоді у зв'язку з
придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до
складу валових витрат виробництва (обігу); друга - із сум
податків, сплачених (нарахованих) платником податку у звітному
періоді у зв'язку з при дбанням основних фондів чи нематеріальних
активів, що підлягають амортизації.
Стосовно другої складової податкового кредиту звітного
періоду слід зазначити, що частиною другою підпункту 7.4.1
( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
встановлено, що суми податку на додану вартість,
сплачені (нараховані) платником податку у звітному періоді у
зв'язку з придбанням (спорудженням) основних фондів, що підлягають
амортизації, включаються до складу податкового кредиту такого
звітного періоду, незалежно від строків введення в експлуатацію
основних фондів, а також від того, чи мав платник податку
оподатковувані обороти протягом такого звітного періоду.
У даному випадку судом першої та апеляційної інстанції
встановлено, що спірна сума податку складається з сум податку на
додану вартість, яка сплачена платником податку у звітному періоді
у зв'язку з спорудженням основних фондів, що підлягають
амортизації.
Оскільки, приписи підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7
вказаного Закону України "Про податок на додану вартість"
( 168/97-ВР ) (168/97-ВР)
не пов'язують право на включення до складу
податкового кредиту такого звітного періоду сум податку з тим, чи
введено основні фонди в експлуатацію, то позивач мав правові
підстави на включення сплачених ним сум податку до податкового
кредиту звітного періоду, оскільки споруджені ним основні фонди
підлягали амортизації.
Беручи до уваги наведене, колегія суддів зазначає, що рішення
та постанова у даній справі в цій частині підлягають залишенню без
змін.
По-третє, відповідно до підпункту 5.1 статті 5 Закону
України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
,
валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат
платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній
формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт,
послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником
податку для їх подальшого використання у власній господарський
діяльності.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої
та апеляційної інстанції, за договором оренди N 263/12 від
29.12.2000 р. ЗАТ "Укренергозбут" приймає в строкове платне
користування не житлові приміщення.
На підставі вказаного договору підприємством було
перераховано ТОВ "ГК "Дружба" 219583,39 грн. в рахунок орендної
плати.
Орендовані приміщення використовувались працівниками ЗАТ
"Укренергозбут" для виконання своїх службових обов'язків під час
відрядження до м. Луганську.
Беручи до уваги встановлені судом першої та апеляційної
інстанції обставини, судова колегія вважає обґрунтованим висновок
судів щодо обґрунтованості віднесення до валових витрат орендної
плати за договором оренди N 263/12 від 29.12.2000 р.
Таким чином, враховуючи наведене, колегія суддів зазначає, що
рішення та постанова у даній справі в цій частині підлягають
залишенню без змін.
По-четверте, господарські суди першої та апеляційної
інстанції виходили з того, що виключення із сум валових витрат
затрат на придбання товарів, які в подальшому реалізуються за
нижчою ціною, суперечить положенням пункту 5.1 статті 5 Закону
України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
Проте, зазначений висновок не відповідає вимогам
законодавства України про оподаткування.
Відповідно до пункту 5.1 статті 5 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
валові витрати
виробництва та обігу це - сума будь-яких витрат платника податку у
грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як
компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються
(виготовляються) таким платником податку для їх подальшого
використання у власній господарській діяльності.
Визначення терміну "господарська діяльність" визначається у
цьому Законі ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, як будь-яка діяльність особи,
направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або
нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи
в організації такої діяльності є регулярною, постійною та
суттєвою.
Проте, вказаним обставинам, як і розміру зменшеної суми
бюджетного відшкодування за оспорюваним податковим
повідомленням-рішенням, належна оцінка судами не надавалась.
Вказане, враховуючи суть спору, свідчить про не з'ясування
судом всіх обставин та не дослідження всіх доказів, які мають
значення для правильного вирішення господарського спору в цій
частині.
Відповідно до роз'яснень Пленуму Верховного суду України,
викладених у пункті 1 Постанови від 29.12.1976 N 11
( v0011700-76 ) (v0011700-76)
"Про судове рішення", рішення є законним тоді,
коли суд, виконавши всі вимоги процесуального законодавства і
всебічно перевіривши всі обставини справи, вирішив справу у
відповідності з нормами матеріального права, що підлягають
застосуванню до даних правовідносин.
Відтак, ухвалені у справі судові рішення в цій частині
ґрунтуються на неправильному застосуванні норм матеріального права
та підлягають скасуванню як незаконні і необґрунтовані.
Оскільки передбачені процесуальним законом межі перегляду
справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати або
вважати доведеними обставини, що не були встановлені в рішенні
суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того
чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати
нові докази або додатково перевіряти докази, рішення у справі
підлягає скасуванню, а справа в цій частині підлягає направленню
на новий розгляд до господарського суду м. Києва.
Крім того, беручи до уваги, що за оскаржуваними податковими
повідомленнями-рішеннями ДПІ у Шевченківському районі м. Києва від
07.05.2004 р. N 502/23-6 та N 505/23-6 визначено загальну суму
донарахованого податкового зобов'язання з податку на додану
вартість та суму зменшення бюджетного відшкодування, судова
колегія не має можливості визначити суму донарахування відповідно
до кожного оспорюваного епізоду у даній справі з податку на додану
вартість, а тому судові рішення в частині визнання недійсними цих
податкових повідомлень-рішень підлягають скасуванню у повному
обсязі для з'ясування та визначення відповідних сум під час нового
розгляду.
Керуючись статтями 43, 111-7, пунктом 3 статті 111-9,
статтями 111-10, 111-11, 111-12 Господарського процесуального
кодексу України ( 1798-12 ) (1798-12)
, Вищий господарський суд України
П О С Т А Н О В И В:
Рішення господарського суду м. Києва від 22.07.2004 р. та
постанову Київського апеляційного господарського суду від
07.12.2004 р. у справі N 32/325 господарського суду м. Києва
скасувати в частині визнання недійсними податкових
повідомлень-рішень ДПІ у Шевченківському районі м. Києва від
07.05.2004 р. N 505/23-6 та N 502/23-6 і в цій частині справу
направити на новий розгляд.
Решту рішення та постанови залишити без змін.
Касаційну скаргу ДПІ у Шевченківському районі м. Києва
задовольнити частково.