ВИЩИЙ ГОСПОДАРСЬКИЙ СУД УКРАЇНИ
П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
17.02.2005 Справа N 33/366
(ухвалою Судової палати у господарських справах
Верховного Суду України від 07.04.2005
Відмовлено у порушенні провадження з перегляду)
Вищий господарський суд України у складі колегії суддів:
Першиков Є.В. - головуючий суддя, Савенко Г.В., Ходаківська І.П.,
розглянувши касаційні скарги державної податкової інспекції у
Подільському районі м. Києва на постанову від 16.11.2004 р.
Київського апеляційного господарського суду у справі N 33/366
господарського суду м. Києва за позовом Товариства з обмеженою
відповідальністю "Азуріт" до ДПІ у Подільському районі м. Києва
про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення за участю
представників сторін: позивача - М'яктов Т.М., за довіреністю,
відповідача - Волошина І.О., за довіреністю, Кушніренко І.О., за
довіреністю, В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Азуріт" (позивач)
звернулось до господарського суду міста Києва з позовною заявою
про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення державної
податкової інспекції у Подільському районі м. Києва (відповідач)
N 493-267-30971061/8127 від 28.05.2004 р., яким позивачу
донарахований податок на прибуток в сумі 756632,97 грн. та
застосовані штрафні санкції в сумі 453979,78 грн.
Після зміни позовних вимог (заяви від 30.06.2004 р. та від
13.09.2004 р.) вимоги позивача зводяться до визнання недійсним
податкового повідомлення-рішення державної податкової інспекції у
Подільському районі м. Києва від 30.08.2004 р.
N 767-26-7/30971061/12038.
Рішенням місцевого суду від 21.09.2004 р., яке залишене без
змін постановою від 16.11.2004 р. Київського апеляційного
господарського суду, позовні вимоги задоволені повністю.
Не погоджуючись з прийнятими судовими рішеннями, відповідач
звернувся з касаційною скаргою, в якій просить скасувати постанову
від 16.11.2004 р. Київського апеляційного господарського суду та
рішення місцевого суду від 21.09.2004 р. з підстав неправильного
застосування судами пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
і прийняти нове
рішення про відмову позивачу в задоволенні його позову повністю.
Розглянувши матеріали справи та касаційної скарги,
проаналізувавши на підставі встановлених фактичних обставин справи
правильність застосування судом норм матеріального та
процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга
не підлягає задоволенню виходячи з наступних підстав.
Як вбачається з матеріалів справи, податковим
повідомленням-рішенням ДПІ у Подільському районі м. Києва від
30.08.2004 р. N 767-26-7/30971061/12038 позивачу за порушення
пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закону України "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
донарахований податок на прибуток в
сумі 277500,00 грн. та відповідно до пп. 17.1.3, пп. 17.1.6
п. 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань
платників податків перед бюджетами та державними цільовими
фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
застосовано штрафні санкції в розмірі
249700,00 грн.
Зазначене податкове повідомлення-рішення прийнято
відповідачем на підставі Акта додаткової позапланової
документальної перевірки від 27.08.2004 р. N 052/26-7/30971061
щодо правильності обчислення та своєчасності сплати до бюджету
податку на прибуток товариством з обмеженою відповідальністю
"Азуріт" при виконанні умов договору про надання безвідсоткової
позики N 4/02 від 27.08.2002 р. за період 2003 р.
На думку податкового органу, згідно із ст. 374 ЦК УРСР
( 1540-06 ) (1540-06)
договір позики має наслідком виникнення боргових
зобов'язань, операції з якими з метою оподаткування відносяться до
операцій особливого виду, а саме операцій з борговими вимогами та
зобов'язаннями, оподаткування яких регулюється п. 7.9 ст. 7 Закону
України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 22 травня
1997 року N 283/97-ВР ( 283/97-ВР ) (283/97-ВР)
.
Враховуючи те, що залучення коштів у позику не передбачене
пп. 7.9.1 вказаного Закону, такі кошти, на думку податкового
органу, включаються до валового доходу згідно з пп. 4.1.6 п. 4.1
ст. 4 зазначеного Закону як доходи від позареалізаційних операцій.
З урахуванням вищевказаного податкова інспекція дійшла висновку,
що позивач необґрунтовано не включив до валового доходу
підприємства суми, отримані ним як безпроцентні позики та
безпідставно зменшив податок на прибуток на 277500,00 грн.
Попередніми судовими інстанціями встановлено, що позивач на
підставі договору N 4/02 від 27.08.2002 р. отримав від
"INTERNATINAL PLANNING & RESEACH, INC." безвідсоткову цільову
позику у розмірі 150000 дол. США на поповнення обігових коштів.
Перерахування коштів здійснюється декількома траншами у терміні
дії договору (1 рік). Сума першого траншу складає 135000 дол. США
і надається не пізніше 30 календарних днів з моменту підписання
договору (п. 2.1 договору).
Вказаний договір зареєстровано Головним управлінням НБУ по м.
Києву та Київській області, реєстраційне свідоцтво N 2157 від
28.08.2002 р.
Відповідно до додаткової угоди N 1 від 30.09.2002 р. розмір
позики змінено до 600000,00 дол. США. Строк надання позики не
пізніше 60 календарних днів з моменту підписання договору.
Сума другого траншу складає 420000,00 дол. США і надається не
пізніше 60 календарних днів з моменту підписання додаткової угоди.
Вказані зміни зареєстровані Головним управлінням НБУ по
м. Києву та Київській області, додаток N 1 від 10.10.2002 р. до
реєстраційного свідоцтва N 2157 від 28.08.2002 р.
Згідно додаткової угоди N 2 від 24.12.2002 р. сума третього
траншу складає 20000,00 дол. США і надається не пізніше 60
календарних днів з моменту підписання додаткової угоди.
Відповідно до додаткової угоди N 3 від 28.08.2003 р. п. 2.4
Договору викладено в наступній редакції: "позика надається на
п'ять років з моменту надходження грошових коштів на рахунок
позичальника". Сума четвертого траншу складає 170000,00 дол. США і
надається не пізніше 60 календарних днів з моменту підписання
додаткової угоди (договір та додаткові угоди до нього - у справі).
Вказані зміни зареєстровані Головним управлінням НБУ по
м. Києву та Київській області, додаток N 2 від 24.10.2003 р. до
реєстраційного свідоцтва N 2157 від 28.08.2002 р.
Відповідно до додаткової угоди N 4 від 01.09.2003 р. до
Договору, з врахуванням п. 1.11 ст. 1 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, п. 2.1 Договору
викладено в наступній редакції: "Безвідсоткову позику вважати
(замінити) фінансовим кредитом. "Інтернешнл Пленнінг Енд
Рісеч Інк." в подальшому іменується "Кредитор". Пункт 2.6 Договору
викладено в наступній редакції: "Позичальник зобов'язується
повернути Кредитору всю суму фінансового кредиту, зазначену в
п. 2.1 цього Договору та Додатковій угоді N 3 від 28 серпня
2003 р., не пізніше дати повернення. Розмір відсоткової ставки за
користування фінансовим кредитом складає 7% (сім відсотків)
річних. Відсотки нараховуються на залишок заборгованості по
фінансовому кредиту за період з дня одержання фінансового кредиту
по день, який передує дню повернення фінансового кредиту (його
частки) включно. Базою для нарахування відсотків є 365 днів у
році. Нараховані відсотки мають бути сплачені не пізніше дня
повернення фінансового кредиту (його частини)".
Відповідно до цієї ж Додаткової угоди в усіх інших пунктах
Договору, а також Додаткових угодах до нього вживається слово
"позика" як "фінансовий кредит", а слово "позикодавець" як
"кредитор".
Вказані зміни зареєстровані Головним управлінням НБУ по
м. Києву та Київській області, додаток N 3 від 01.07.2004 р. до
реєстраційного свідоцтва N 2157 від 28.08.2002 р.
На виконання умов Договору на валютний рахунок ТОВ "Азуріт"
надійшли грошові кошти в сумі 575000,00 дол. США, що
підтверджується банківськими виписками: від 19.09.2002 р. -
134952,50 дол. США; від 08.11.2002 р. - 47,50 дол. США; від
12.11.2002 р. - 250000,00 дол. США; від 27.12.2002 р. -
20000,00 дол.; США від 28.10.2003 р. - 170000,00 дол. США (копії у
справі).
Видаючи доручення N 1 від 28.10.2003 р. для зарахування
грошових коштів у сумі 170000 дол. США (четвертий транш згідно
договору N 4/02 від 27.08.2002 р. та додаткової угоди N 3 від
28.08.2003 р.), в графі "за що надійшла валюта" директором було
зазначено "безвідсоткова позика від нерезидента", що є назвою
договору N 4/02 від 27.08.2002 р. Як встановлено попередніми
судовими інстанціями із пояснень позивача, зазначення назви
договору в цій графі сталося внаслідок технічної помилки, оскільки
в даній графі передбачено зазначати призначення надходження
грошових коштів. Пунктом 2.1 Договору визначено, що кошти за
договором спрямовуються на поповнення оборотних коштів
ТОВ "Азуріт".
Суми безвідсоткової позики, отримані позивачем за
вищевказаним Договором, як встановлено судами, були переоформлені
на фінансовий кредит, отриманий під відсотки, що не суперечить
чинному законодавству.
Згідно положень пп. 1.11.1 п. 1.11 ст. 1 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, фінансовий
кредит - кошти, які надаються банком-резидентом або нерезидентом,
кваліфікованим як банківська установа згідно із законодавством
країни перебування нерезидента, або резидентами і нерезидентами,
які мають статус небанківських фінансових установ, згідно з
відповідним законодавством, а також: іноземними урядами або його
офіційними агентствами чи міжнародними фінансовими організаціями
та іншими кредиторами-нерезидентами у позику юридичній або
фізичній особі на визначений строк, для цільового використання та
під процент.
Враховуючи, що відповідно до спірного договору кошти
передаються від одного суб'єкта правовідносин до іншого, а після
закінчення терміну дії договору підлягають поверненню, то
зазначений договір має наслідком виникнення боргових зобов'язань,
операції з якими з метою оподаткування відносяться до операцій
особливого виду, а саме - операцій з борговими вимогами та
зобов'язаннями, оподаткування яких регулюється п. 7.9 ст. 7 Закону
України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
Відповідно до пп. 7.9.1 п. 7.9 ст. 7 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
не включаються
до валового доходу і не підлягають оподаткуванню кошти або майно,
залучені платником податку у зв'язку з отриманням платником
податку фінансових кредитів від інших осіб-кредиторів.
Відповідно до вимог Положення про порядок реєстрації
договорів, які передбачають виконання резидентами боргових
зобов'язань перед нерезидентами за залученими від нерезидентів
кредитами, позиками в іноземній валюті, затвердженого постановою
Правління НБУ від 22.12.99 р. N 602 ( z0015-00 ) (z0015-00)
, Договір було
зареєстровано в Головному управлінні НБУ по м. Києву та Київській
області 28.08.2002 (реєстраційне свідоцтво N 2157).
Відповідно до п. 3.1 ст. 3 Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" від 22 травня 1997 року N 283/97-ВР
( 283/97-ВР ) (283/97-ВР)
(із змінами та доповненнями) об'єктом оподаткування
є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого
валового доходу звітного періоду на суму валових витрат платника
податку та суму амортизаційних відрахувань.
Згідно з п. 4.1 ст. 4 цього ж Закону валовий доход - це
загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності,
отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій,
матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її
континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні,
так і за її межами.
Визначення терміна "доходи" містить пункт 4 Положення
(стандарту) бухгалтерського обліку 3 "Звіт про фінансові
результати" ( z0397-99 ) (z0397-99)
, затвердженого наказом Міністерства
фінансів України від 31.03.99 N 87 ( z0391-99 ) (z0391-99)
, відповідно до
якого доходами є збільшення економічних вигод у вигляді
надходження активів або зменшення зобов'язань, які призводять до
зростання власного капіталу (крім зростання капіталу за рахунок
внесків власників). Власним капіталом згідно з названим Положенням
є частина в активах підприємства, що залишається після вирахування
його зобов'язань.
Отже, колегія суддів погоджується з висновками попередніх
судових інстанцій про те, що сам факт отримання грошових коштів за
договором позики не може свідчити про отримання доходу, оскільки
таке джерело надходження коштів має своїм наслідком виникнення
боргового зобов'язання.
Згідно пп. 1.22.2 п. 1.22 ст. 1 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств", в редакції Закону України від
22.05.97 N 283/97-ВР ( 283/97-ВР ) (283/97-ВР)
, із змінами і доповненнями,
сума коштів, передана платнику податків у користування на
визначений строк відповідно до договорів, які не передбачають
нарахування процентів або надання інших видів компенсацій як плати
за користування такими коштами, є поворотною фінансовою допомогою.
Відповідно до норм пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
доходи у вигляді
сум поворотної фінансової допомоги, отриманої платником податку у
звітному періоді, що залишається неповерненою на кінець такого
звітного періоду від осіб, що не є платниками цього податку
(у тому числі нерезидентів), або осіб, які згідно із
законодавством мають пільги з цього податку, включаючи право
застосовувати ставку податку нижчу, ніж установлена пунктом 7.2
статті 7 або статтею 10 цього Закону, включаються до валового
доходу.
Податкова інспекція вважає, що згідно п. 1 Перехідних
положень Закону України "Про внесення змін до Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" N 349-IV ( 349-15 ) (349-15)
від
24.12.2002 р. сума отриманої позивачем поворотної фінансової
допомоги, яка залишилася неповерненою станом на 31.03.2004 р.,
повинна включатися до складу валового доходу і відображатися в
декларації за I квартал 2004 року.
Згідно п. 11.1 ст. 11 Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
для цілей цього Закону
використовуються такі податкові періоди: календарні квартал,
півріччя, три квартали, рік.
В силу пп. 11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
датою збільшення
валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий
період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася
раніше:
або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на
банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт,
послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт,
послуг) за готівку - дата її оприбуткування в касі платника
податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у
банківській установі, що обслуговує платника податку;
або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата
фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.
Як встановлено місцевим та апеляційним судами, твердження ДПІ
щодо невключення позивачем до складу валових доходів суми
поворотної фінансової допомоги, отриманої від нерезидента у
I кв. 2003 р. у сумі у сумі 20000 дол. США (106690 грн.),
спростовуються декларацією з податку на прибуток
підприємства-позивача за I-й кв. 2003 р. (код рядка 01.6 зазначено
286500,00 грн.). Вказану декларацію було подано відповідачу
25.04.2003 р., що не оспорювалось відповідачем. В декларації з
податку на прибуток за перший квартал 2003 р. в графі 01.6 вказано
суму 286600,00 грн., яка складається із: 106649,80 грн. - транш
отриманий від нерезидента відповідно договору N 4/02 від
27.08.2002 р.; 1,80 грн. - інші доходи; 13905,55 грн. - операції
5КФ АППБ "Аваль"; 166110,26 грн. - операції Банк НРБУкраїна (копії
у справі).
Судами також встановлено, що відповідно до банківських
виписок суми позики надійшли позивачу у III кв., IV кв. 2002 р. та
IV кв. 2003 р. Отже, висновок відповідача щодо необхідності
включення цих сум до валового доходу саме у І кварталі 2004 року є
помилковим.
Також слід зазначити, що 24 грудня 2002 року був прийнятий
Закон України "Про внесення змін до Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" N 349-IV ( 349-15 ) (349-15)
, яким
пп. 1.22.1 п. 1.22 ст. 1 та пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закону України
"Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
були
викладені в новій редакції.
У новій редакції пп. 1.22.1 п. 1.22 ст. 1 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
вперше було
введено поняття поворотної фінансової допомоги, а пп. 4.1.6 п. 4.1
ст. 4 - передбачає включення сум такої допомоги до складу валового
доходу платника податку. Закон України N 349 ( 349-15 ) (349-15)
набрав
чинності 1 січня 2003 року.
В пункті 1 Перехідних положень Закону N 349 ( 349-15 ) (349-15)
було
передбачено, що поворотна фінансова допомога, надана до моменту
набрання чинності цим Законом, оподатковується за правилами, що
діяли на момент її надання. При цьому, якщо платник податку
включив суми такої поворотної допомоги до складу валових доходів
відповідно до роз'яснень контролюючих органів, такий платник
податку має право включити суми такої поворотної фінансової
допомоги (її частини) до складу валових витрат за результатами
податкового періоду, в якому відбувається її повернення. Це
правило діє до 1 січня 2004 року.
Таким чином, колегія суддів погоджується з попередніми
судовими інстанціями в тому, що норми зазначеного підпункту не
зобов'язують платників податків, які отримали поворотну фінансову
допомогу до 01.01.2003 і не повернули її до 31.12.2003 р.,
включати її у I кварталі 2004 року до складу валового доходу.
Навпаки, згідно п. 1 Перехідних положень Закону України N 349
( 349-15 ) (349-15)
вбачається, позивач повинен оподаткувати суму
поворотної фінансової допомоги, отриманої до 01.01.2003, за
правилами, що діяли на момент її надання, тобто не включати її
суму до валового доходу.
Окрім того, відповідачем неправомірно застосовано до позивача
штрафні санкції відповідно до пп. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону
України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків
перед бюджетами та державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
.
Податковим повідомленням-рішенням N 767-26-7/30971061/12038
від 30.08.2004 р. позивачу на підставі пп. 17.1.6, пп. 17.1.3
п. 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань
платників податків перед бюджетами та державними цільовими
фондами" N 2181-III ( 2181-14 ) (2181-14)
від 21.12.2000 р. (із змінами та
доповненнями) нараховано штрафні санкції з податку на прибуток у
сумі 249700,00 грн.
Підпунктом 17.1.6 ст. 17 Закону України "Про порядок
погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та
державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
передбачено, що у разі
коли платника податків (посадову особу платника податків)
засуджено за скоєння злочину щодо ухилення від сплати податків або
якщо платник податків декларує переоцінені або недооцінені об'єкти
оподаткування, що призводить до заниження податкового зобов'язання
у великих розмірах, такий платник податків сплачує штраф у розмірі
50% від суми недоплати, але не менше ста неоподатковуваних
мінімумів доходів громадян.
Оскільки відповідач не надав суду доказів, що підтверджують
засудження посадової особи позивача за скоєння злочину щодо
ухилення від сплати податків або докази декларування позивачем
переоцінених чи недооцінених об'єктів оподаткування, то
нарахування позивачу штрафної санкції в розмірі 249700,00 грн.
згідно п. 17.1.6 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення
зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними
цільовими фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
є неправомірним.
Беручи до уваги всі вищенаведені обставини в їх сукупності,
колегія суддів дійшла висновку, що постанова апеляційної інстанції
відповідає вимогам чинного законодавства і підстави для її зміни
або скасування відсутні.
Відповідно до ст.ст. 85, 111-5 Господарського процесуального
кодексу України ( 1798-12 ) (1798-12)
в судовому засіданні за згодою сторін
оголошена вступна та резолютивна частини постанови.
Керуючись ст.ст. 111-5, 111-9, 111-7, 111-11 Господарського
процесуального кодексу України ( 1798-12 ) (1798-12)
, Вищий господарський
суд України П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу державної податкової інспекції у
Подільському районі м. Києва залишити без задоволення.
Постанову від 16.11.2004 р. Київського апеляційного
господарського суду у справі N 33/366 господарського суду м. Києва
залишити без змін.