ВЕРХОВНИЙ СУД УКРАЇНИ
П О С Т А Н О В А
21.09.2004
Судова палата у господарських справах Верховного Суду
України, розглянувши касаційну скаргу спеціалізованої державної
податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками
податків (далі - інспекція) на постанову Вищого господарського
суду України від 15.04.2004, В С Т А Н О В И Л А:
У травні 2003 року ВАТ "Акціонерний банк "У." (далі - банк)
звернулося в господарський суд м. Києва із позовом до інспекції
про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення від
07.05.2003, яким позивачу визначено податкове зобов'язання з
податку на прибуток іноземних юридичних осіб у сумі 79926 грн.
12 коп., у тому числі основний платіж - 26642 грн. 04 коп. та
штрафні санкції - 53284 грн. 08 коп.
Позивач зазначав, що податкове зобов'язання визначено
інспекцією на підставі пунктів 13.1, 13.2 ст. 13 Закону "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
із сум
процентів, виплачених банком нерезидентам - "Т." (Латвійська
Республіка) та комерційному банку "Є." (Російська Федерація) - без
утримання податку на репатріацію доходів. Позивач вважав
помилковим застосування інспекцією вказаних норм законодавства про
оподаткування, посилаючись на те, що положення п. 13.2
ст. 13 Закону "Про оподаткування прибутку підприємств"
застосовуються у разі, якщо інше не передбачено нормами
міжнародних угод. Позов мотивувався посиланням на Конвенцію між
Урядом України і Урядом Латвійської Республіки про уникнення
подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень
стосовно податків на доход і на майно ( 428_662 ) (428_662)
(далі -
Конвенція між Урядом України і Урядом Латвійської Республіки),
ратифіковану Законом від 12.07.96 N 331/96-ВР ( 331/96-ВР ) (331/96-ВР)
, та
Угоду між Урядом України та Урядом Російської Федерації про
уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження
ухилень від сплати податків ( 051_369 ) (051_369)
(далі - Угода між Урядом
України і Урядом Російської Федерації), ратифіковану Законом від
06.10.95 N 369/95-ВР ( 369/95-ВР ) (369/95-ВР)
. Позивач вказував, що
відповідно до цих міжнародних угод проценти, які виникають в одній
Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної
Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі.
Інспекція позов не визнавала з тих мотивів, що позивачем не
враховано положення п. 2 ст. 11 Конвенції між Урядом України і
Урядом Латвійської Республіки ( 428_662 ) (428_662)
та положення п. 2 ст. 11
Угоди між Урядом України та Урядом Російської Федерації
( 369/95-ВР ) (369/95-ВР)
, відповідно до яких проценти можуть також
оподатковуватись у тій Договірній Державі, в якій вони виникають,
і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач
фактично має право на проценти, податок, що стягується, не повинен
перевищувати 10 процентів від загальної суми процентів. Інспекція
вважала, що вказані міжнародні угоди не встановлюють будь-яких
інших правил оподаткування процентів, отриманих нерезидентом із
джерелом їх походження з України, ніж ті, що передбачені Законом
"Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, крім
ставки податку 10%.
Рішенням господарського суду м. Києва від 18.08.2003 позов
задоволено. Рішення вмотивовано тим, що Закон "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
встановлює обов'язок
резидента, який здійснює на користь нерезидента виплату доходу з
джерелом його походження з України, утримувати під час виплати
такого доходу та сплачувати податок на репатріацію доходів у
розмірі 15% за рахунок такої виплати тільки у разі, якщо інше не
передбачено нормами міжнародних угод, які набрали чинності. Як
зазначено судом, відповідно до Конвенції між Урядом України і
Урядом Латвійської Республіки (ст. 11) ( 428_662 ) (428_662)
та Угоди між
Урядом України та Урядом Російської Федерації (ст. 11)
( 051_369 ) (051_369)
проценти, що виникають в одній Договірній Державі і
сплачуються резиденту другої Договірної Держави, можуть
оподатковуватись у цій другій Державі. Суд послався на те, що за
умовами угод, укладених банком з нерезидентами - "Т." та
комерційним банком "Є.", - передбачено оподаткування доходів,
отриманих нерезидентами, відповідно в Латвійській Республіці та
Російській Федерації. За таких обставин суд дійшов висновку про
те, що сплата податку є обов'язком нерезидентів, а не банку.
Постановою Київського апеляційного господарського суду від
19.11.2003 та постановою Вищого господарського суду від 15.04.2004
N 28/319 зазначене рішення суду першої інстанції залишено без
змін.
8 липня 2004 року колегією суддів Верховного Суду за
касаційною скаргою інспекції порушено провадження з перегляду в
касаційному порядку постанови Вищого господарського суду від
15.04.2004 N 28/319. У касаційній скарзі ставиться питання про
скасування оскарженої постанови та передачу справи на новий
розгляд до суду першої інстанції з мотивів невідповідності
оскарженої постанови міжнародному договору, згода на
обов'язковість якого надана Верховною Радою, виявлення різного
застосування Вищим господарським судом України одного й того ж
положення закону в аналогічних справах, неправильного застосування
норм матеріального права. На обгрунтування мотивів касаційної
скарги зроблено посилання на ст. 11 та ст. 24 Конвенції між Урядом
України і Урядом Латвійської Республіки ( 428_662 ) (428_662)
, ст. 11 та ст.
22 Угоди між Урядом України та Урядом Російської Федерації
( 369/96-ВР ) (369/96-ВР)
, постанову Вищого господарського суду від
22.01.2004.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представників
відповідача та позивача, розглянувши доводи касаційної скарги,
перевіривши матеріали справи, Судова палата у господарських
справах Верховного Суду вважає, що касаційна скарга підлягає
задоволенню з таких підстав.
Судом установлено, що за податковим повідомленням-рішенням
від 07.05.2003 об'єктом оподаткування є доходи у вигляді
процентів, сплачені банком нерезидентам у сумі 266420 грн. 31 коп.
за період III кварталу 2001 року - I квартал 2002 року, у тому
числі "Т." (Латвійська Республіка) - 246581 грн. 68 коп. та
комерційному банку "Є." (Російська Федерація)- 19838 грн. 63 коп.
Згідно з п. 13.1 ст. 13 Закону "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
(у редакції, що була чинною на момент
здійснення банком відповідних виплат) будь-які доходи, отримані
нерезидентом із джерелом їх походження з України, від провадження
господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що
ведуться в гривнях) оподатковуються у порядку і за ставками,
визначеними цією статтею. Для цілей цієї статті під доходами,
отриманими нерезидентом із джерелом їх походження з України, слід
розуміти, зокрема, проценти, що сплачуються на користь
нерезидента, у тому числі проценти за борговими зобов'язаннями,
випущеними (виданими) резидентом. Відповідно до п. 13.2 ст. 13
цього Закону резидент або постійне представництво нерезидента, що
здійснюють на користь нерезидента будь-яку виплату з доходу з
джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом
від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки
нерезидента, що ведуться в гривнях), крім доходів, зазначених у
пунктах 13.3 - 13.7, зобов'язані утримувати під час виплати такого
доходу та додатково сплачувати податок на репатріацію доходів у
розмірі 15 відсотків від суми такого доходу за рахунок такої
виплати, якщо інше не передбачене нормами міжнародних угод, які
набрали чинності.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції, з яким погодились
суди апеляційної й касаційної інстанцій, виходив із того, що за
нормами міжнародних угод виплачені банком проценти підлягають
оподаткуванню не в Україні, а відповідно в Латвійській Республіці
та Російській Федерації. На обгрунтування цього висновку суд
послався на положення п. 1 ст. 11 Конвенції між Урядом України і
Урядом Латвійської Республіки ( 428_662 ) (428_662)
та п. 1 ст. 11 Угоди між
Урядом України та Урядом Російської Федерації ( 051_369 ) (051_369)
.
Проте такий висновок не грунтується на законодавстві і є
помилковим.
Відповідно до п. 1 ст. 11 Конвенції між Урядом України і
Урядом Латвійської Республіки ( 428_662 ) (428_662)
проценти, що виникають в
одній Договірній Державі і сплачуються резиденту другої Договірної
Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі. Водночас п.
2 ст. 11 цієї Конвенції передбачено, що такі проценти можуть також
оподатковуватись у тій Договірній Державі, в якій вони виникають,
відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач
фактично має право на проценти, податок, що стягується, не повинен
перевищувати 10 процентів від загальної суми процентів. При цьому
механізм усунення подвійного оподаткування передбачено ст. 24 цієї
Конвенції.
Слід зазначити, що випадки, коли проценти, які виникають у
Договірній Державі, повинні звільнятися від оподаткування в цій
Державі, передбачено п. 3 ст. 11 вказаної Конвенції ( 428_662 ) (428_662)
.
Зокрема це стосується процентів, якщо вони одержуються і дійсно
належать уряду другої Договірної Держави, включаючи його
політико-адміністративні підрозділи і місцеві органи влади,
Центральний банк або будь-яку фінансову установу, що повністю
належить цьому уряду, або проценти, які одержуються за позиками,
що гарантуються цим урядом.
Аналогічні правила встановлено в пп. 1, 2, 3 ст. 11 та ст. 22
Угоди між Урядом України та Урядом Російської Федерації
( 051_369 ) (051_369)
.
Таким чином, проценти, які виплачуються резидентом України
резиденту Латвійської Республіки чи резиденту Російської
Федерації, можуть оподатковуватись в Україні відповідно до її
законодавства з урахуванням норм міжнародних угод щодо
максимального розміру ставки податку та інших особливостей
оподаткування за цими угодами. Положення ст. 11 Конвенції між
Урядом України і Урядом Латвійської Республіки ( 331/96-ВР ) (331/96-ВР)
та
положення ст. 11 Угоди між Урядом України і Урядом Російської
Федерації ( 051_369 ) (051_369)
не можуть трактуватися як такі, що надають
платнику податку права вибору, в якій саме з двох договірних
держав здійснюватиметься оподаткування одержаного доходу. Таке
витлумачення, допущене судами при вирішенні даної справи, не
відповідає дійсному змісту вказаних міжнародних угод та суті
податку за визначенням ст. 2 Закону "Про систему оподаткування"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
Оскільки помилкове застосування судами норм матеріального
права призвело до неправильного вирішення спору, всі ухвалені у
справі судові рішення підлягають скасуванню, а справа - передачі
на новий розгляд до суду першої інстанції. При новому розгляді
справи суду необхідно врахувати викладене та вирішити спір
відповідно до закону.
Керуючись статтями 111-17 - 111-21 Господарського
процесуального кодексу України ( 1798-12 ) (1798-12)
, Судова палата у
господарських справах Верховного Суду України
П О С Т А Н О В И Л А:
Касаційну скаргу спеціалізованої державної податкової
інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків
задовольнити.
Постанову Вищого господарського суду України від 15.04.2004,
постанову Київського апеляційного господарського суду від
19.11.2003 та рішення господарського суду м. Києва від 18.08.2003
скасувати, а справу передати на новий розгляд до суду першої
інстанції.
Постанова є остаточною і оскарженню не підлягає.