ВИЩИЙ ГОСПОДАРСЬКИЙ СУД УКРАЇНИ
П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
16.09.2004 Справа N 5/213
(ухвалою Судової палати у господарських справах
Верховного Суду України від 04.11.2004
відмовлено у порушенні провадження з перегляду)
Вищий господарський суд України у складі колегії суддів:
головуючого Усенко Є.А.,
суддів: Бакуліної С.В., Глос О.І.
розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу
Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з
великими платниками податків у м. Запоріжжі
на постанову від 25.03.2004 року Запорізького апеляційного
господарського суду
у справі N 5/213 господарського суду Запорізької області
за позовом АБ "АвтоЗАЗбанк", м. Запоріжжя
до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з
великими платниками податків у м. Запоріжжі
про визнання недійсним акта
в судовому засіданні взяли участь представники:
від позивача
Пилипенко О.В. (довіреність N 2/077 від 15.09.2004 р.),
Сиволап О.П. (довіреність N 2/2387 від 15.09.2004 р.),
Шведов О.А. (довіреність N 2/2386 від 15.09.2004 р.)
від відповідача
Кіляров А.В. (довіреність від 16.03.2004 р.)
В С Т А Н О В И В:
Рішенням Господарського суду Запорізької області (суддя
Проскуряков К.В.) від 14.11.2003 року, залишеним без змін
постановою Запорізького апеляційного господарського суду
(головуючий - суддя Юхименко О.В., судді Хуторной В.М.,
Яценко О.М.) від 25.03.2004 р., по справі N 5/213 позов
задоволено; визнано недійсним податкове повідомлення-рішення
N 0000150304/0 від 29.08.2003 року; стягнуто з відповідача на
користь позивача 85 грн. державного мита та 118 грн. витрат на
інформаційно-технічне забезпечення судового процесу.
В касаційній скарзі СДПІ по роботі з великими платниками
податків у м. Запоріжжі просить скасувати ухвалені по справі
судові акти, прийняти нове рішення, в позові Акціонерному банку
"АвтоЗАЗбанк" відмовити, посилаючись на порушення та неправильне
застосування норм матеріального права, а саме: пунктів 1.6, 1.10,
1.31 ст. 1, пп. 4.2.1 п. 4.1 ст. 4, пункти 6.1, 6.2, 6.3 ст. 6,
підпунктів 7.6.1, 7.6.2, 7.6.4 п. 7.6 ст. 7, пп. 8.2.2 п. 8.2,
пп. 8.6.1 п. 8.6 ст. 8, п. 11.3.6 п. 11.3 ст. 11 Закону України
"Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
, ст. 1
глави 2 розділу 4 Постанови НБУ N 258 ( v0258500-99, v0653500-99 ) (v0258500-99, v0653500-99)
від 28.05.1999 року "Про затвердження Положення про операції
банків з векселями", пунктів 6.1, 6.2, 6.3, 6.4 Порядку складання
декларації про прибуток банківської установи, затвердженого
наказом ДПАУ N 273 ( z0323-97 ) (z0323-97)
від 31.07.1997 року.
У відзиві на касаційну скаргу позивач повністю заперечує
викладені в ній доводи.
Заслухавши пояснення по касаційній скарзі представника
відповідача, який підтримав викладені в ній доводи, заперечення на
касаційну скаргу представників позивача, перевіривши повноту
встановлення обставин справи та правильність їх юридичної оцінки в
постанові апеляційного господарського суду, колегія суддів Вищого
господарського суду України приходить до висновку, що касаційна
скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх судових інстанцій встановлено, що підставою
для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення став акт
N 16/33-04/19358784 від 27.08.2003 р. про результати планової
документальної перевірки дотримання вимог податкового та валютного
законодавства Акціонерним банком "АвтоЗАЗбанк" за період з
01.01.2001 р. по 01.01.2003 р.
Перевіркою, зокрема, встановлено:
1. В порушення пп. 4.1.2 ст. 4, пп. 11.3.6 ст. 11 Закону
України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
позивач не відніс до складу валового доходу, доходи у вигляді
нарахованих (отриманих) процентів за врахованими векселями, що
підтверджується даними Декларацій про прибуток банківської
установи за 2001 рік та 2002 рік (код рядка 1) та первинними
документами (платіжні доручення щодо погашення процентів по
векселях, меморіальні ордери, виписки з особових рахунків
балансового рахунку 2028 "Нараховані доходи за врахованими
векселями суб'єктів господарської діяльності" (додаток N 12 до
акту), оборотно-сальдовий баланс, договори по врахуванню векселів,
акти прийому-передачі векселів, акти пред'явлення векселів до
врахування, розпорядження про нарахування процентів). Вказані
проценти позивач безпідставно відніс до складу доходів окремого
обліку з торгівлі цінними паперами, внаслідок чого занижено
валовий дохід на 15694874,99 грн. (стор. 19 акта).
2. В порушення п. 6.3 ст. 6 Закону України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
позивач індексував різницю між
загальною сумою прибутку звітного кварталу (рядок 38 декларації)
та від'ємним значенням об'єкту оподаткування, отриманого за
результатами попереднього звітного кварталу (рядок 39 декларації),
внаслідок чого зависив суму від'ємного значення об'єкта
оподаткування, що переноситься на наступний звітний квартал за
2001 рік - 245 тис. грн., за 2002 р. - 195,5 тис. грн., що
відображено у рядку 41 декларації.
У ході перевірки зменшено суму від'ємного значення всього на
суму 16098,3 тис. грн., донараховано податок на прибуток у сумі
18,4 тис. грн., в т.ч. за 2001 р. - зменшено від'ємного значення
об'єкта оподаткування у сумі 7249,9 тис. грн. (в т.ч.
245 тис. грн. індексація суми балансових збитків); за 2002 р. -
16098,3 тис. грн. (в т.ч. 195,5 тис. грн. індексація суми
балансових збитків); податок на прибуток за 3 квартал 2002 р. -
18,4 тис. грн.
3. В порушення підпунктів 8.2.2, 8.6.1 ст. 8 Закону України
"Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
та
державного класифікатора України ДК 013-97 віднесено до 2 групи
основних засобів придбану систему безперебійного живлення на суму
31952,76 грн., яка згідно з класифікатором відноситься до 3 групи,
у зв'язку з чим за результатами перевірки зменшена сума
амортизаційних відрахувань на суму 798,82 грн.
За результатами перевірки відповідачем прийнято податкове
повідомлення-рішення N 0000150304/0 від 29.08.2003 р., яким
позивачу визначено суму податкового зобов'язання з основного
платежу з податку на прибуток в сумі 18400,00 грн., а також на
підставі пп. 17.1.3 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення
зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними
цільовими фондами" ( 2181-14 ) (2181-14)
застосовані штрафні санкції в
розмірі 7360 грн., а всього на суму 25760,00 грн.
1. Оподаткування операцій по врахуванню векселів.
СДПІ шляхом порівняльного аналізу нормативно-правових актів,
які визначають правове поле обігу векселів в Україні, приходить до
висновку, що операція врахування векселів є кредитною операцією.
Таким чином, відсотки, нараховані на номінальну суму векселя,
повинні обліковуватись і, відповідно, включатися до складу
валового доходу на підставі пп. 4.1.2 п. 4.1 ст. 4 Закону України
"Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
та в
порядку, передбаченому пп. 11.3.6. п. 11.3. статті 11 цього
Закону.
Врахування векселя - це придбання банком векселя до настання
строку платежу за ним у векселедержателя за грошові кошти з
дисконтом.
Придбання векселя - одержання векселя у власність через
купівлю, врахування, заставу (заклад), видачу або дарування,
спадщину або іншу угоду, результат якої - майнове право на
вексель.
При ухваленні судових актів суди попередніх інстанцій цілком
вмотивовано визначили економічну суть операції банку по врахуванню
векселів, як операцію купівлі-продажу із переходом права власності
на врахований вексель.
Відповідно до вимог пп. 4.1 статті 4 Закону України "Про
оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
валовий доход -
загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності,
отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій,
матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її
континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні,
так і за її межами.
Валовий доход включає:
Загальні доходи від продажу товарів (робіт, послуг), у тому
числі допоміжних та обслуговуючих виробництв, що не мають статусу
юридичної особи, а також доходи від продажу цінних паперів (крім
операцій з їх первинного випуску (розміщення) та операцій з їх
кінцевого погашення (ліквідації).
Доходи від здійснення банківських, страхових та інших
операцій з надання фінансових послуг, торгівлі валютними
цінностями, цінними паперами, борговими зобов'язаннями та
вимогами.
Та, окремо, пп. 4.1.3 Доходи від операцій, передбачених
статтею 7 цього Закону ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
Згідно з положеннями вищевказаного Закону під терміном
"торгівля цінними паперами" слід розуміти, зокрема будь-які
операції з придбання або продажу цінних паперів торгівцями цінними
паперами, чий статус встановлюється відповідним законодавством про
цінні папери і фондовий ринок, а також будь-які операції з купівлі
та продажу цінних паперів особами, які не мають статусу торгівців
цінними паперами (пункт 7.6.2 ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
).
Колегія суддів вважає цілком правомірним висновок судів, що
оскільки при здійсненні операцій по врахуванню векселів банк
придбаває вексель за грошові кошти та становиться власником цього
векселя, то керуючись пунктом 1.31 і підпунктом 7.6.2 вказаного
Закону ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
ця операція з метою оподаткування відноситься
до операцій з торгівлі цінними паперами.
Що стосується доходу, то згідно з підпунктом 7.6.4 цього
Закону ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
під терміном "доходи" слід розуміти суму
коштів або вартість майна, отриману платником податку від продажу,
обміну або інших способів відчуження цінних паперів та
деривативів, збільшену на вартість будь-яких матеріальних
цінностей чи нематеріальних активів, які передаються платнику
податку в зв'язку з таким продажем, обміном або відчуженням.
До складу доходів включається також сума будь-якої
заборгованості платника податку, яка погашається у зв'язку з таким
продажем, обміном або відчуженням.
Таким чином, операція по врахуванню векселя за своїм змістом
з метою оподаткування має всі ознаки операцій з торгівлі цінними
паперами.
Відповідно до норм вказаного Закону ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
з метою
оподаткування ведеться окремий облік фінансових результатів
операцій з торгівлі цінними паперами та деривативами. У разі коли
протягом звітного періоду витрати, понесені (нараховані) платником
податку у зв'язку із придбанням цінних паперів і деривативів,
перевищують доходи, отримані від продажу (відчуження) цінних
паперів і деривативів протягом такого звітного періоду, балансові
збитки переносяться на зменшення доходів майбутніх періодів від
таких операцій протягом строків визначених статтею 6 цього Закону
(абзац 2 пункту 7.6.1).
У разі коли протягом звітного періоду доходи, отримані
(нараховані) платником податку у зв'язку із продажем (відчуженням)
цінних паперів і деривативів, перевищують витрати, понесені
(нараховані) платником податку у зв'язку із придбанням цінних
паперів і деривативів протягом такого звітного періоду, збільшені
на суму некомпенсованих балансових збитків від таких операцій
минулих періодів, прибуток включається до складу валових доходів
за результатами такого звітного періоду (абзац 3 пункту 7.6.1
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
Таким чином, з метою оподаткування податком на прибуток
операції по врахуванню векселя розглядаються як операції по
торгівлі цінними паперами і застосовуються норми щодо їх
оподаткування, які визначено Законом України "Про оподаткування
прибутку підприємств" ( 283/97-ВР ) (283/97-ВР)
в редакції від 22.05.97 (із
внесеними змінами та доповненнями). Не можуть в окремому
податковому обліку рахуватись тільки номінальна вартість векселя
без одержаних по ньому процентів і дисконту.
Вказане також підтверджується наявним у матеріалах справи
спільним листом Державної податкової адміністрації України,
Міністерства фінансів України, Національного банку України та
Державної комісії з цінних паперів та фондового ринку
N 10777/5/22-1119 ( v0777225-99 ) (v0777225-99)
від 31.12.99 р.
Колегія суддів вважає, що суди дійшли вірного висновку
стосовно того, що позивач обґрунтовано відніс вказані вище
проценти до складу доходів окремого обліку з торгівлі цінними
паперами.
2. Суми індексації.
Порядок перенесення балансових збитків на наступні податкові
періоді врегульовано ст. 6 Закону "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
Відповідно до п. 6.1 ст. 6 наведеного Закону ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за
результатами звітного (податкового) кварталу має від'ємне значення
(з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), дозволяється
відповідне зменшення об'єкта оподаткування наступного звітного
(податкового) кварталу, а також кожного з наступних двадцяти
звітних (податкових) кварталів до повного погашення такого
від'ємного значення об'єкта оподаткування.
У разі коли від'ємне значення об'єкта оподаткування не
погашається платником податку за рахунок отриманих ним валових
доходів у порядку, визначеному у пункті 6.1 цієї статті, об'єкт
оподаткування наступних звітних (податкових) кварталів не
зменшується на непогашену суму від'ємного значення об'єкта
оподаткування (п. 6.2 цього ж Закону ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
Згідно п. 6.3 ст. 6 вищезазначеного Закону ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
у
разі якщо за результатами наступного звітного кварталу балансові
збитки попереднього кварталу не відшкодовані валовими доходами,
різниця підлягає індексації згідно з офіційним індексом інфляції
такого звітного кварталу.
При цьому, статтею 3 Закону "Про оподаткування прибутку
підприємств" ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
визначено, що об'єктом оподаткування є
прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого
валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з пунктом 4.3
цього Закону на суму валових витрат платника податку, визначених
статтею 5 цього Закону; суму амортизаційних відрахувань,
нарахованих згідно із статтями 8 і 9 цього Закону.
Порядком складання декларації про прибуток банківської
установи, затвердженим наказом ДПАУ від 31.07.1997 року N 273
( z0323-97 ) (z0323-97)
та зареєстрованим в Міністерстві юстиції України
18.08.1997 року за N 323/2127, в редакції наказу ДПАУ від 16 січня
1998 року N 21 ( z0087-98 ) (z0087-98)
, зареєстрованого в МЮ України
10 лютого 1998 р. за N 87/2527, встановлено:
Рядок 38 декларації заповнюється за порядком, який визначено
у декларації.
У рядку 39 декларації вказується від'ємне значення об'єкта
оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань)
платника податку, отримане за результатами попереднього звітного
(податкового) кварталу, перенесене на звітний (податковий)
квартал. Зменшення об'єкта оподаткування звітного (податкового)
кварталу здійснюється у порядку, передбаченому статтею 6 Закону
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
Рядок 40 декларації заповнюється у порядку, визначеному у
декларації.
У рядку 41 декларації вказується від'ємне значення об'єкта
оподаткування, перенесення якого на зменшення об'єкта
оподаткування наступних звітних (податкових) кварталів
здійснюється у порядку, передбаченому статтею 6 Закону
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
.
При цьому в декларації відображення відбувається в такому
порядку:
Рядок 38 - Загальна сума прибутку, що підлягає оподаткуванню
за ставкою 30 відсотків, або від'ємне значення об'єкта
оподаткування (від'ємне значення ставиться зі знаком "мінус").
Рядок 39 - Від'ємне значення об'єкта оподаткування, отримане
за результатами попереднього звітного (податкового) кварталу,
перенесене на звітний (податковий) квартал.
Рядок 40 - Оподатковуваний прибуток з урахуванням від'ємного
значення об'єкта оподаткування, отриманого за результатами
попереднього звітного (податкового) кварталу (алгебраїчна сума
рядків 38 та 39 має позитивне значення).
Рядок 41 - Від'ємне значення об'єкта оподаткування, що
переноситься на наступний звітний(податковий) квартал (алгебраїчна
сума рядків 38 та 39 має від'ємне значення).
Із тексту вказаних норм випливає, що від'ємне значення
об'єкта оподаткування звітного кварталу зменшується за рахунок
позитивного значення об'єкта оподаткування наступного та кожного з
20 наступних звітних кварталів. Якщо таке зменшення в повному
обсязі в наступному звітному кварталі не відбулося, то об'єкт
оподаткування наступних звітних кварталів не зменшується на
непогашену суму від'ємного значення об'єкта оподаткування.
Колегія суддів погоджується з тим, що якщо у наступному
звітному кварталі повного відшкодування у визначеному вище порядку
(тобто за рахунок об'єкта оподаткування, а не валових доходів) не
відбулося, то саме ця різниця підлягає індексації згідно з
офіційним індексом інфляції такого звітного кварталу.
Цілком вірною є позиція судів за цим епізодом стосовно того,
що відповідач дійшов помилкового висновку про завищення позивачем
суми від'ємного значення об'єкта оподаткування, що переноситься на
наступний звітний квартал за 2001 рік - 245 тис. грн.,
за 2002 р. - 195,5 тис. грн., що відображено у рядку 41
декларації.
Вказане також підтверджується позицією Комітету Верховної
Ради України з питань фінансів і банківської діяльності, яка
викладена у листі від 07.10.2002 р. N 06-10/448 ( v_448450-02 ) (v_448450-02)
.
3. Амортизаційні відрахування на "Джерело безперервного
живлення".
Позивач на підставі договору N 2606-01 від 26.06.2002 р.,
специфікації N 1 до нього, акта приймання-передачі від
01.08.2002 р. придбав "Джерело безперебійного живлення РСЖЕКЛУАКЕ
РN 91206000 ват (4200 вт)", додаткову батарею Ва16000-65 та
пусконалагоджувальні роботи з введення в експлуатацію ДБЖ на
загальну суму 31952,76 грн., в т.ч. ПДВ. Згідно з актом від
06.08.2002 р. вказане обладнання введено в експлуатацію.
Відповідач вбачає порушення позивачем підпунктів 8.2.2, 8.6.1
ст. 8 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств"
( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
та державного класифікатора України ДК 013-97
( v0507217-97 ) (v0507217-97)
в тому, що вказану систему безперебійного живлення
віднесено до 2 групи основних засобів, тоді як за класифікатором
вона має відноситися до 3 групи, у зв'язку з чим за результатами
перевірки зменшена сума амортизаційних відрахувань на
суму 798,82 грн.
Підпунктом 8.2.2 ст. 8 наведеного Закону ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
визначено, що основні фонди підлягають розподілу за такими
групами:
група 1 - будівлі, споруди, їх структурні компоненти та
передавальні пристрої, в тому числі жилі будинки та їх частини
(квартири і місця загального користування);
група 2 - автомобільний транспорт та вузли (запасні частини)
до нього; меблі; побутові електронні, оптичні, електромеханічні
прилади та інструменти, включаючи електронно-обчислювальні машини,
інші машини для автоматичного оброблення інформації, інформаційні
системи, телефони, мікрофони та рації, інше конторське (офісне)
обладнання, устаткування та приладдя до них;
група 3 - будь-які інші основні фонди, не включені до
груп 1 і 2.
Підпунктом 8.6.1 цієї статті ( 334/94-ВР ) (334/94-ВР)
встановлено норми
амортизації у відсотках до балансової вартості кожної з груп
основних фондів на початок звітного (податкового) періоду в такому
розмірі (в розрахунку на календарний квартал): група 1 -
1,25 відсотка; група 2 - 6,25 відсотка; група 3 - 3,75 відсотка.
Суди встановили, що джерело безперебійного живлення
застосовується для захисту різноманітних типів обладнання,
чутливого до якості електропостачання: комп'ютерів, робочих
станцій, касових апаратів, вимірювальної апаратури, систем зв'язку
та управління технологічними процесами та захищає це обладнання
від відмов, пов'язаних з електропостачання низької якості або з
повним відключенням подання електроенергії.
На підставі встановленого суди дійшли правильного висновку,
що вказане джерело є устаткуванням (приладдям) до комп'ютерної або
іншої офісної техніки, а тому обґрунтовано включено позивачем до
2 групи основних фондів, висновок СДПІ про зменшення позивачу суми
амортизаційних відрахувань на 798,82 грн. є неправомірним.
Зазначені обставини досліджені судами на підставі наданих
сторонами в судове засідання доказів. Порушення або неправильного
застосування норм матеріального чи процесуального права не
вбачається.
Беручи до уваги все наведене та вимоги чинного законодавства
в їх сукупності, колегія суддів не вбачає підстав для скасування
постанови Запорізького апеляційного господарського суду.
Керуючись ст.ст. 111-5, 111-7, 111-8, п. 1 ч.1 ст. 111-9,
ст. 111-11 ГПК України ( 1798-12 ) (1798-12)
, Вищий господарський суд
України, - П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу СДПІ по роботі з великими платниками
податків у м. Запоріжжі від 22.04.2004 року N 3157/10/10 на
постанову Запорізького апеляційного господарського суду від
25.03.2004 року у справі N 5/213 залишити без задоволення, а
постанову Запорізького апеляційного господарського суду від
25.03.2004 року у справі N 5/213 - без змін.